Индивидуальный предприниматель, применяющий упрощенную систему налогообложения, получил патент на выполнение монтажных работ на период действия с 01.01.2020 по 31.12.2020. За монтажные работы, выполненные в 2019 году, плату он получил в феврале 2020 года. Он должен уплатить налог по УСН или вправе отнести эту сумму к оплате патента 2020 года?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Безрисковый вариант - исчислить налог при УСН с сумм, поступивших в феврале 2020 года.
Есть также аргументы считать такое поступление доходом, полученным в рамках патентной системы налогообложения. Но следование такому подходу может привести к спорам с налоговыми органами с неясной судебной перспективой.

Обоснование вывода:

Аргументы считать поступление в феврале 2020 года доходом при патентной системе налогообложения

И при УСН (ст. 346.17 НК РФ), и при ПСН (ст. 346.53 НК РФ) доходы определяются кассовым методом. Специальный порядок перехода с УСН на ПСН главами 26.2 и 26.5 НК РФ не установлен. Поэтому есть основания считать все поступления в периоде применения ПСН доходом, полученным в рамках ПСН.
В письме УФНС России по Хабаровскому краю от 09.04.2013 N 10-03-16/006632@ (вопрос 1) разъясняется, что доходы, фактически полученные в периоде применения УСН, следует учитывать при исчислении налога по УСН, а доходы, полученные в периоде применения ПСН, учитываются в качестве доходов, полученных при применении ПСН.
В постановлении АС Северо-Западного округа от 30.11.2017 N Ф07-13552/17 по делу N А42-8920/2016 (оставлено в силе определением ВС РФ от 25.05.2018 N 307-КГ18-2404) рассматривалась обратная ситуация, когда ИП получил оплату за услуги, оказанные им в период применения ПСН, в периоде после окончания срока действия патента. Суд указал, что исходя из п. 2 ст. 346.53 НК РФ, датой получения дохода в рамках патентной системы налогообложения является день выплаты дохода (перечисления дохода на счета налогоплательщика в банке либо по его поручению на счета третьих лиц). Таким образом, доходом, полученным в рамках патентной системы налогообложения, являются денежные средства, поступившие на расчетный счет налогоплательщика с момента, когда индивидуальный предприниматель находился на патентной системе налогообложения, и до момента, когда истекло действие патента.
Если применить логику, изложенную в постановлении АС Северо-Западного округа от 30.11.2017 N Ф07-13552/17, к рассматриваемой ситуации, то доход, полученный в феврале 2020 года, должен относиться к деятельности, облагаемой в рамках ПСН.
Но мы не можем спрогнозировать, будут ли приняты такие аргументы, т.к. все-таки ситуация, изложенная в приведенных выше судебных актах, является обратной к рассматриваемой ситуации.

Аргументы считать поступление в феврале 2020 года доходом по УСН

По мнению Минфина (письмо Минфина России от 20.02.2015 N 03-11-11/8429): "...если ИП совмещает УСН и ПСН, доходы (в том числе задолженность за период применения УСН), полученные в феврале 2015 г. от сдачи недвижимого имущества в аренду в январе 2015 г., когда предприниматель применял в отношении деятельности по сдаче в аренду данного объекта недвижимости УСН, облагаются в рамках УСН". Аналогичные выводы содержатся в письмах Минфина России от 24.02.2014 N 03-11-11/7599, от 18.11.2013 N 03-11-12/49362.
В постановлении Тринадцатого ААС от 25.01.2018 N 13АП-30707/17 по аналогичному эпизоду суд указал, что денежные средства, поступившие в 2013 году в счет оплаты услуг, предоставленных налогоплательщиком в 2012 году, получены в счет погашения дебиторской задолженности, то есть являются доходом, полученным от реализации услуг, осуществленных в период, когда налогоплательщик применял УСН, и должны учитываться в налоговой базе по УСН. Данную позицию поддержал АС Северо-Западного округа в постановлении от 10.05.2018 N Ф07-4489/18 по делу N А21-2673/2017.
Таким образом, есть разъяснения Минфина и судебная практика, подтверждающая необходимость исчислить налог по УСН с дебиторской задолженности, полученной в 2020 году за 2019 год. Организации следует самостоятельно оценить риски и преимущества и принять решение. Безрисковый вариант - исчислить налог при УСН с сумм, поступивших в феврале 2020 года. Другой подход, скорее всего, придется отстаивать в суде.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Порядок определения и признания доходов при ПСН;
- Вопрос: ИП (УСН, налоговая ставка 6%) оказывает услуги по сдаче в аренду нежилого имущества. С 01.12.2018 ИП перешел на патентную систему налогообложения по этому же виду деятельности. ИП выставил акт на оказанные услуги за ноябрь 2018 года арендатору. В декабре 2018 года был произведен зачет с арендатором на сумму услуг ноября. Сумма зачета будет признана доходом по УСН? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, январь 2019 г.);
- Споры о ПСН: взгляд Верховного суда (В. Бейлин, журнал "Новая бухгалтерия", выпуск 9, сентябрь 2018 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Хрусталева Анастасия

Ответ прошел контроль качества

14 февраля 2020 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.