Индивидуальный предприниматель в целях расширения деятельности открывает ООО, в котором он является учредителем и генеральным директором. ООО применяет УСН с объектом налогообложения "доходы". ИП применяет системы налогообложения ЕНВД и УСН. Основной код деятельности по ОКВЭД - 47.43 "Торговля розничная аудио- и видеотехникой в специализированных магазинах". У ООО основной код деятельности по ОКВЭД - 52.21.22 "Деятельность по эксплуатации автомобильных дорог и автомагистралей". У ИП и ООО два совпадающих кода вида дополнительной деятельности по ОКВЭД: 77.32 "Аренда и лизинг строительных машин и оборудования", 77.39.11 "Аренда и лизинг прочего автомобильного транспорта и оборудования". Индивидуальный предприниматель имеет свой широкий автопарк спецтехники, но не имеет водителей. В ООО работают водители. На каких условиях ИП может сдавать технику в аренду ООО? Какие риски могут возникнуть у ИП и ООО?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Сделки по предоставлению автомобилей в аренду не признаются контролируемыми.
Однако полностью исключить претензии проверяющих в случае реализации описанной схемы мы не можем.

Обоснование вывода:
Граждане и юридические лица свободны в заключении договора (п. 1 ст. 421 НК РФ).
Для целей НК РФ цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными (абзац 3 п. 1 ст. 105.3 НК РФ).
Основания для признания лиц взаимозависимыми приведены в п. 2 ст. 105.1 НК РФ. В частности, организация и физическое лицо могут быть признаны взаимозависимыми лицами, если физическое лицо прямо и (или) косвенно участвует в такой организации и доля такого участия составляет более 25 процентов (пп. 2 п. 2 ст. 105.1 НК РФ) или же лицо осуществляет полномочия единоличного исполнительного органа организации (пп. 7 п. 2 ст. 105.1 НК РФ).
Гражданское законодательство не разделяет гражданина и ИП, а рассматривает их в качестве одного лица. То есть физическое лицо, приобретая статус ИП, получает ряд дополнительных прав и обязанностей, не образуя нового субъекта правоотношений и не утрачивая статуса гражданина. Соответственно, поскольку физическое лицо в рассматриваемом случае является и участником ООО, и его руководителем, то, по нашему мнению, ООО и ИП признаются в целях налогообложения взаимозависимыми лицами.
При этом, исходя из п. 3 ст. 105.3 НК РФ, цена, согласованная взаимозависимыми сторонами, также признается рыночной, пока ФНС России не доказано обратное.
В свою очередь, из п. 1 ст. 105.17 НК РФ следует, что ФНС России осуществляет проверку полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами только в отношении контролируемых сделок (смотрите также письмо ФНС России от 16.09.2014 N ЕД-4-2/18674@).
В настоящее время сделки между взаимозависимыми лицами (в том числе уплачивающими ЕНВД) признаются контролируемыми, если сумма доходов по таким сделкам между указанными лицами за соответствующий календарный год превышает 1 млрд. руб.
Как мы поняли, сумма доходов сторон договора не будет превышать указанного порогового значения. В этой связи сделки между ИП и ООО не признаются контролируемыми в целях налогообложения.
Вместе с тем в уже поименованном выше письме ФНС России от 16.09.2014 N ЕД-4-2/18674@ разъясняется, что положения НК РФ разграничивают полномочия в части налогового контроля цен в сделках по уровням системы налоговых органов в РФ. Проверка цен в сделках между взаимозависимыми лицами, но которые не признаются контролируемыми, может проводиться территориальными налоговыми органами в ходе камеральной или выездной налоговой проверки.
Однако Президиум ВС РФ в Обзоре практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений раздела V.1 и статьи 269 НК РФ (утвержден 16.02.2017, далее - Обзор) указал, что налоговый контроль за соответствием примененных налогоплательщиком цен рыночному уровню осуществляется непосредственно ФНС России и по общему правилу не может выступать предметом выездных и камеральных проверок, проводимых нижестоящими налоговыми инспекциями (п. 1 Обзора).
В п. 3 Обзора отмечено, что по общему правилу налоговые органы не вправе оспаривать цену товаров (работ, услуг), указанную сторонами неконтролируемой сделки и учтенную при налогообложении. Несоответствие примененной налогоплательщиком цены рыночному уровню само по себе не свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды, возникновении у него недоимки, определяемой исходя из выявленной ценовой разницы*(1).
В то же время многократное отклонение цены сделки от рыночного уровня может учитываться в качестве одного из признаков получения необоснованной налоговой выгоды в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, указывающими на несоответствие между оформлением сделки и содержанием финансово-хозяйственной операции (взаимозависимость сторон сделки, создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции, использование особых форм расчетов и сроков платежей и т.п.
В данной ситуации, по нашему мнению, нельзя исключить претензии проверяющих, связанные с передачей автомобилей в аренду, а не с заключением ИП трудовых договоров с водителями. Полагаем, что данное обстоятельство может быть истолковано проверяющими, например, как желание предпринимателя не потерять право на применение спецрежима.
В пользу нашего мнения свидетельствует ряд судебных решений (смотрите, например, определение ВС РФ от 24.02.2016 N 309-КГ15-19581, постановление АС Северо-Кавказского округа от 01.03.2019 N Ф08-10676/18 по делу N А32-8061/2018).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Завьялов Кирилл

Ответ прошел контроль качества

14 октября 2019 г.

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Налоговые органы в настоящее время при проведении контроля по сделкам с взаимозависимыми лицами ориентируются на правовую позицию Президиума ВС РФ, изложенную в Обзоре (смотрите письмо ФНС России от 27.11.2017 N ЕД-4-13/23938@, п. 9 письма от 09.07.2018 N СА-4-7/13130, п. 8 письма от 11.01.2018 N СА-4-7/6940@).