В период с 15.11.2016 по 16.02.2017 налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка деятельности ИП. По результатам проверки ИП доначислены (недоимка) суммы НДС, НДФЛ за IV квартал 2014 года, за 2015 год, начислены штрафы за несвоевременное перечисление в бюджет указанных налогов. НДС был доначислен не в связи с перемещением товаров через границу РФ. Доначисленные суммы НДС, НДФЛ и штрафы за IV квартал 2014 года по указанным налогам считаются образовавшимися на 01.01.2015, или они считаются образовавшимися на момент вынесения решения о выездной налоговой проверке? Подпадают ли суммы недоимок и штрафы под налоговую амнистию, предусмотренную Федеральным законом от 28.12.2017 N 436-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации"?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Возникшие в рассматриваемой ситуации недоимки по НДС за IV квартал 2014 года и НДФЛ за 2014 год и задолженности по штрафам за неполную уплату сумм данных налогов не могут считаться образовавшимися на 01.01.2015 и налоговая амнистия не распространяется на рассматриваемый случай.

Обоснование позиции:
Налоговая амнистия предусмотрена Федеральным законом от 28.12.2017 N 436-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 436-ФЗ).
Так, ст. 12 Закона N 436-ФЗ установлено, что:
- признаются безнадежными к взысканию и подлежат списанию недоимка по транспортному налогу, налогу на имущество физических лиц, земельному налогу, образовавшаяся у физических лиц по состоянию на 01.01.2015, задолженность по пеням, начисленным на указанную недоимку, числящиеся на дату принятия налоговым органом в соответствии со ст. 12 Закона N 436-ФЗ решения о списании признанных безнадежными к взысканию недоимки и задолженности по пеням (ч. 1 ст. 12 Закона N 436-ФЗ);
- признаются безнадежными к взысканию и подлежат списанию недоимка по налогам (за исключением налога на добычу полезных ископаемых, акцизов и налогов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через границу РФ), задолженность по пеням, начисленным на указанную недоимку, и задолженность по штрафам, образовавшиеся на 01.01.2015, числящиеся на дату принятия налоговым органом в соответствии со ст. 12 Закона N 436-ФЗ решения о списании признанных безнадежными к взысканию недоимки и задолженности по пеням и штрафам за индивидуальными предпринимателями, а также за лицами, утратившими статус индивидуального предпринимателя до даты принятия такого решения (ч. 2 ст. 12 Закона N 436-ФЗ).
Согласно ч. 3 ст. 12 Закона N 436-ФЗ решение о списании недоимки и задолженности по пеням и штрафам, указанных в ч.ч. 1 и 2 ст. 12 Закона N 436-ФЗ, принимается налоговым органом без участия налогоплательщика по месту жительства физического лица (месту нахождения принадлежащего физическому лицу недвижимого имущества, транспортных средств, месту учета индивидуального предпринимателя) на основании сведений о суммах недоимки и задолженности по пеням, штрафам.
Решение о списании недоимки и задолженности по пеням и штрафам, указанных в ч.ч. 1 и 2 ст. 12 Закона N 436-ФЗ, составляется в произвольной форме и должно содержать фамилию, имя, отчество, идентификационный номер налогоплательщика физического лица (индивидуального предпринимателя), сведения о сумме недоимки, задолженности по пеням и штрафам, подлежащей списанию (ч. 4 ст. 12 Закона N 436-ФЗ).
Таким образом, могут быть признаны безнадежными к взысканию и подлежащими списанию недоимка по НДФЛ и НДС (за исключением НДС, подлежащего уплате в связи с перемещением товаров через границу РФ), задолженность по пеням, начисленным на указанную недоимку, и задолженность по штрафам, образовавшиеся за индивидуальными предпринимателями на 01.01.2015.
Положения Закона N 436-ФЗ не конкретизируют, что следует понимать под днем образования недоимки по налогам, задолженности по пеням, начисленным на указанную недоимку, и задолженности по штрафам.
В силу п. 1 ст. 1 НК РФ Закон N 436-ФЗ входит в состав законодательства РФ о налогах и сборах. В свою очередь, п. 2 ст. 11 НК РФ предусмотрено, что для целей НК РФ и иных актов законодательства о налогах и сборах под недоимкой понимается сумма налога, не уплаченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок (письмо Минфина России от 08.07.2015 N 03-03-06/1/39307).
Сроки уплаты налогов устанавливаются применительно к каждому налогу (п. 1 ст. 57 НК РФ). Сроки уплаты налогов определяются календарной датой или истечением периода времени, исчисляемого годами, кварталами, месяцами и днями, а также указанием на событие, которое должно наступить или произойти, либо действие, которое должно быть совершено (п. 3 ст. 57 НК РФ).
Уплата НДС по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с пп.пп. 1-3 п. 1 ст. 146 НК РФ, на территории РФ производится по итогам каждого налогового периода исходя из фактической реализации (передачи) товаров (выполнения, в том числе для собственных нужд, работ, оказания, в том числе для собственных нужд, услуг) за истекший налоговый период равными долями не позднее 25-го числа каждого из трех месяцев, следующего за истекшим налоговым периодом (кварталом - ст. 163 НК РФ), если иное не предусмотрено главой 21 НК РФ (п. 1 ст. 174 НК РФ).
В силу п. 6, пп. 1 п. 1 ст. 227 НК РФ общая сумма НДФЛ, подлежащая уплате в соответствующий бюджет индивидуальным предпринимателем, исчисленная в соответствии с налоговой декларацией с учетом положений ст. 227 НК РФ, уплачивается по месту учета налогоплательщика в срок не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом (календарным годом - ст. 216 НК РФ).
Сроки уплаты НДС за IV квартал 2014 года и НДФЛ за 2014 год приходятся на 2015 год - не позднее 26.01.2015 уплачивалась 1/3 суммы НДС за IV квартал 2014 года (п. 1 ст. 174, п. 7 ст. 6.1 НК РФ) и не позднее 15.07.2015 уплачивалась сумма НДФЛ за 2014 год (п. 6, пп. 1 п. 1 ст. 227, ст. 216 НК РФ).
Статус недоимки задолженность приобретает после наступления срока уплаты налога (смотрите также п. 50 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57, постановление Девятого ААС от 15.09.2017 N 09АП-30276/17).
По нашему мнению, доначисленные в рассматриваемой ситуации суммы НДС и НДФЛ (недоимки по НДС и НДФЛ) считаются образовавшимися со дней, следующих за установленными днями уплаты соответствующих налогов в 2015 году, которые приходятся на даты после 01.01.2015. Штрафы за неполную уплату сумм данных налогов следует считать образовавшимися на дату вступления в силу решения о привлечении к ответственности за совершение налоговых правонарушений (п. 9 ст. 101, ст.ст. 101.2, 101.3 НК РФ), которая в рассматриваемой ситуации также приходится на даты после 01.01.2015.
В этой связи мы полагаем, что возникшие в данном случае недоимки по НДС за IV квартал 2014 года и НДФЛ за 2014 год и задолженности по штрафам за неполную уплату сумм данных налогов не могут считаться образовавшимися на 01.01.2015 для целей ч. 2 ст. 12 Закона N 436-ФЗ и налоговая амнистия не распространяется на рассматриваемый случай.
Официальных разъяснений по ситуациям, аналогичным с рассматриваемой, нами не обнаружено. Вместе с тем еще раз повторим, согласно норме ч. 3 ст. 12 Закона N 436-ФЗ налоговый орган месту учета индивидуального предпринимателя самостоятельно, без участия индивидуального предпринимателя, принимает решение о списании недоимки и задолженности по пеням и штрафам, указанных в ч. 2 ст. 12 Закона N 436-ФЗ, на основании сведений о суммах недоимки и задолженности по пеням, штрафам. Поэтому если, по мнению инспекции, суммы задолженностей за 2014 год будут соответствовать требованиям ч. 2 ст. 12 Закона N 436-ФЗ, они будут списаны без каких-либо действий со стороны индивидуального предпринимателя. Полагаем также, если в настоящее время предпринимателем решается вопрос об уплате задолженностей за 2014 год, уточнить ситуацию целесообразно в налоговом органе.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Арыков Степан

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Мельникова Елена

16 января 2018 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.