В бюджетном учреждении числится объект основных средств - забор и ворота. Заключен договор об установке откатных ворот, согласно которому предусмотрены демонтаж старых распашных ворот и установка новых откатных ворот с автоматизированной системой управления. Как замену ворот отразить в бухгалтерском учете?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Отражение результата ремонта (замены) ворот на соответствующих счетах бухгалтерского учета зависит от классификации видов работ по экономическому содержанию, которое принимается должностными лицами учреждения, в частности, комиссией по поступлению и выбытию активов, исходя из анализа изменения показателей функционирования нефинансового актива после проведения работ по замене ворот на автоматические. 

Обоснование вывода:

В рассматриваемой ситуации в рамках заключенного договора планируется проведение работ по замене старых ворот на новые. В целях определения порядка отражения на счетах бухгалтерского учета подобной операции прежде всего необходимо проанализировать, учтены ли старые ворота в составе ограждения или являются отдельным инвентарным объектом.

Так, если старые ворота являются отдельным инвентарным объектом, то в случае их полной замены речь будет идти о ликвидации такого объекта (ворот) и создании нового объекта основных средств. Расходы на оплату договоров о приобретении (изготовлении) объектов, относящихся к основным средствам, отражаются с применением статьи 310 "Увеличение стоимости основных средств" КОСГУ (п. 11.1 Порядка N 209н). Следовательно в такой ситуации проводятся не просто ремонтные работы, а работы по созданию объекта основных средств, расходы по которым формируют первоначальную стоимость актива с отнесением на счет 0 106 00 000 "Вложения в нефинансовые активы". При этом затраты на демонтаж старых ворот относятся на подстатью 226 "Прочие работы, услуги" КОСГУ (п. 10.2.6 Порядка N 209н) и в формировании первоначальной стоимости основного средства не участвуют.

Вместе с тем если наименование инвентарного объекта "Забор и ворота" соответствует его сути, а именно: ворота, вмонтированные в забор (ограждение), с учетом конкретных технических характеристик учитываются в составе единого инвентарного объекта, то замена составной части единого объекта, в частности ворот, может осуществляться в процессе проведения ремонтных работ, в том числе связанных с реконструкцией, модернизацией и т.д.

Например, если в рамках проведения ремонтных работ производится замена старых ворот на аналогичные по своим техническим характеристикам новые, то расходы по единому договору относятся на подстатью 225 "Работы, услуги по содержанию имущества в полном объеме (п. 10.2.5 Порядка N 209н). Подобные расходы в дальнейшем учитываются при формировании финансового результата учреждения с применением счета 0 401 20 000 (0 109 00 000).

Однако применение подстатьи 225 КОСГУ будет корректно только в том случае, если замена старого объекта на новый не связана с модернизацией, дооборудованием и т.п. Так, если по результатам работ происходит улучшение (повышение) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта (срока полезного использования, мощности, качества применения и т.п.), то такие работы относятся к модернизации (реконструкции, дооборудованию и т.п.) основного средства (п. 27 Инструкции N 157н). Соответственно, в этом случае согласно прямой норме п. 11.1 Порядка N 209н расходы по договору отражаются по статье 310 "Увеличение стоимости основных средств" КОСГУ.

Таким образом, выбор конкретного способа отражения затрат по договору, в рамках которого осуществляются работы по замене ворот, зависит от способа учета ворот (в качестве самостоятельного объекта основных средств или в составе единого объекта вместе с забором), а также от классификации работ в случае замены ворот как составной части (ремонт или дооборудование, модернизация и т.п.). В свою очередь, решение вопроса о квалификации ремонтных работ не относится к компетенции работников бухгалтерской службы учреждения. Оно должно быть принято профильной комиссией учреждения по поступлению и выбытию активов с учетом компетенции и профессионального суждения уполномоченных должностных лиц, а также анализа технической и иной документации, исходя из характера проводимых работ, а вот стоимость выполненных работ значения не имеет.

В соответствии с положениями п. 27 Инструкции N 157н, п. 19 Стандарта "Основные средства", изменение первоначальной (балансовой) стоимости объекта основных средств после его признания в бухгалтерском учете возможно в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, в том числе с элементами реставрации, технического перевооружения, модернизации, частичной ликвидации (разукомплектации), замещения (частичной замены в рамках капитального ремонта в целях реконструкции, технического перевооружения, модернизации) объекта или его составной части, а также переоценки объектов основных средств.

Вместе с тем оснащение объекта новым устройством не всегда означает, что балансовая стоимость существующего нефинансового актива должна измениться. Затраты на модернизацию, дооборудование относятся на увеличение первоначальной (балансовой) стоимости такого объекта после окончания предусмотренных объемов работ при условии улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта нефинансовых активов по результатам проведенных работ.

Отметим, что нормативные правовые акты, устанавливающие порядок ведения бухгалтерского учета, не содержат определений таких понятий, как "ремонт", "модернизация", "дооборудование" и т.п. В этой связи при квалификации работ в качестве ремонта или модернизации (дооборудования, реконструкции) нередко используют определения, приведенные в письме Минфина России от 05.02.2010 N 02-05-10/383, а также положения иных правовых актов.

Как правило, под модернизацией понимается совокупность работ по усовершенствованию объекта основных средств, приводящая к повышению технического уровня и экономических характеристик объекта, осуществляемых путем замены его конструктивных элементов и систем более эффективными. К работам же по дооборудованию относятся работы по дополнению основных средств новыми частями, деталями и другими механизмами, которые будут составлять с ним единое целое, придадут ему новые дополнительные функции или изменят показатели работы, и раздельное их применение будет невозможно.

Так, если в ходе анализа соответствующих технических характеристик объекта основного средства (ворот с забором) после проведения работ по установке автоматики должностные лица учреждения придут к заключению, что изменились нормативные показатели функционирования нефинансового актива (например, улучшилось качество работы, уменьшились трудозатраты и т.д.), то в таком случае может быть принято вполне обоснованное решение о классификации таких работ в качестве дооборудования (модернизации), которые следует относить на увеличении балансовой стоимости объекта основного средства.

В случае, если будет принято решение, что технические характеристики и экономические показатели объекта основного средства не изменились, то такие расходы относятся на финансовый результат текущего периода.

Еще раз подчеркнем, что конкретное решение принимается должностными лицами учреждения, в частности комиссией по поступлению и выбытию активов, которые исходят из анализа конкретных технических характеристик, параметров объекта.

Таким образом, в бухгалтерском учете учреждения расходы на замену ворот, учтенных в составе единого инвентарного объекта, могут быть отражены следующими корреспонденциями счетов:

1. В случае, если ремонтные работы по замене ворот произведены в рамках единого договора и не связаны с работами по модернизации (дооборудованию) объекта:

1.1. Дебет 0 401 20 225 (0 109 Х0 225) Кредит 0 302 25 73Х.

2. В случае, если работы по замене ворот проводятся в рамках работ по дооборудованию (модернизации) единого инвентарного объекта:

2.1. Дебет 0 106 Х1 310 Кредит 0 302 31 73Х.

2.2. Дебет 0 101 ХХ 310 Кредит 0 106 Х1 310. 

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Алафьева Елена 

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
член Союза развития государственных финансов Суховерхова Антонина 

9 августа 2023 г. 

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.