В бухгалтерском учете бюджетного учреждения на счете 105.31 учитывается комплект индивидуальной медицинской аптечки гражданской защиты (далее - КМГИЗ). У одного препарата истек срок годности, его планируется заменить на аналогичный. Какими документами оформить и какими корреспонденциями счетов отразить замену одного лекарственного средства с истекшим сроком использования в КМГИЗ?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Порядок отражения хозяйственных операций по замене лекарственного препарата в КМГИЗ, в том числе и порядок документального оформления такой замены, необходимо разработать самостоятельно и закрепить в рамках учетной политики бюджетного учреждения.

Обоснование вывода:
В рассматриваемой ситуации в бухгалтерском учете бюджетного учреждения на счете 0 105 01 000 "Лекарственные препараты и медицинские материалы" учитывается нефинансовый актив (комплект индивидуальной медицинской гражданской защиты (далее - КМГИЗ)), в состав которого входят различные материальные ценности с разным сроком полезного использования. Порядок (конкретный механизм) отражения хозяйственных операций по замене составляющей материального запаса (КМГИЗ), в частности лекарственного препарата, пришедшего в негодность в связи с истечением срока его полезного использования, на пригодный к эксплуатации положениями действующих нормативно-правовых актов не урегулирован. Соответственно, такой порядок в том числе, и документальное оформление, должен быть разработан учреждением самостоятельно и закреплен в учетной политике.
Так, в учреждении учитывается "сложный" объект нефинансовых активов (состоящий из нескольких составных частей, включающий в себя несколько объектов). Если часть сложного объекта необходимо заменить, то есть списать "старую" непригодную для использования часть и добавить в нее "новую" пригодную для дальнейшей эксплуатации, то в учреждении может быть принято решение о частичной ликвидации объекта материального запаса с последующим его дооборудованием.
Действующими нормативными правовыми актами, в частности п. 12 Инструкции N 174н, урегулированы корреспонденции счетов по ликвидации части объекта основного средства, являющегося единицей инвентарного учета, с использованием счета 0 401 10 172 "Доходы от операций с активами". Для других объектов нефинансовых активов, в частности объектов материальных запасов, соответствующие корреспонденции счетов действующими инструкциями по бухгалтерскому учету не урегулированы. По аналогии с п. 12 Инструкции N 174н частичная ликвидация объекта материальных запасов может быть отражена с использованием счета 0 401 10 172. Однако ввиду неурегулированности такой корреспонденции счетов ее необходимо закрепить в учетной политике в порядке, предусмотренном п. 4 Инструкции N 174н.
Вместе с тем исходя из положений п. 53 Инструкции N 174н можно сделать вывод, что изменение стоимости возможно и в отношении объектов материальных запасов, в том числе в результате дооснащения "новым" медицинским препаратом. Так, подобная хозяйственная операция отражается по дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 0 105 00 000 "Материальные запасы" и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 0 106 00 000 "Вложения в нефинансовые активы".
Унифицированной формы для оформления операции по частичной ликвидации материального запаса с его последующим дооборудованием Приказами N 52н и 61н не установлено. Для оформления такой операции можно использовать форму документа, разработанную на основе Акта приема-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов основных средств (ф. 0504103), в которой предусматриваются строки и графы для указания информации о выбывающих из состава нефинансового актива частях и вновь установленных частях. Причем стоимость выбывающих частей необходимо подтвердить решением комиссии по поступлению и выбытию нефинансовых активов, оформленным по форме, утвержденной локальным актом учреждения. В свою очередь, учреждением для оформления операции по частичной ликвидации может быть разработан отдельный Акт о разукомплектации (частичной ликвидации) материального запаса, а для последующего дооборудования может применяться разработанный на основе Акта приема-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов основных средств (ф. 0504103) документ. Отметим, что такие документы должны содержать обязательные реквизиты, перечисленные в ч. 2 ст. 9, ч. 4 ст. 10 Закона N 402-ФЗ, п. 25 Стандарта "Концептуальные основы". Порядок их применения и заполнения должен быть закреплен в учетной политике.
Вместе с тем в рассматриваемой ситуации речь идет о КМГИЗ, где происходит замена лекарственного препарата на аналогичный. В связи с этим считаем возможным непосредственно в рамках учетной политики определить механизм замены израсходованных препаратов или с истекшим сроком годности по аналогии с ремонтом объекта нефинансовых активов, то есть при замене лекарственного препарата производится его списание на расходы текущего периода без изменения стоимости соответствующего объекта нефинансового актива (КМГИЗ).
При этом учитывая, что лекарственный препарат будет приобретаться для замены медикамента, входящего в состав КМГИЗ, с истекшим сроком годности и при этом целью использования данного КМГИЗ, как и входящего в его состав лекарственного препарата, является все-таки оказание медицинских услуг, то считаем возможным отражать расходы на приобретение таких лекарственных препаратов для замены по подстатье 341 "Увеличение стоимости лекарственных препаратов и материалов, применяемых в медицинских целях" КОСГУ.
Так, приобретение материалов, предназначенных для замены, по фактической (сформированной) стоимости отражается по дебету аналитического счета учета счета 0 105 01 000 "Лекарственные препараты и медицинские материалы" в корреспонденции с кредитом счетов 0 302 34 000 "Расчеты по приобретению материальных запасов" (п. 34 Инструкции N 174н).
Расходы при списании нового (аналогичного) лекарственного препарата, приобретенного взамен препарата с истекшим сроком годности, могут быть отнесены:
- на финансовый результат текущего года (счет 0 401 20 000 "Расходы текущего финансового года);
- на себестоимость готовой продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг (счет 0 109 00 000 "Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг").
Основанием для отражения выбытия медикаментов может быть Акт о списании материальных запасов (ф. 0504230) или Ведомость выдачи материальных ценностей на нужды учреждения (ф. 0504210). Конкретный порядок документального оформления учреждению следует разработать самостоятельно и закрепить в рамках учетной политики.
Кроме того, в соответствии с п. 34 Инструкции N 157н выбытие материальных запасов (в том числе в результате принятия решения об их списании) осуществляется на основании решения постоянно действующей комиссии по поступлению и выбытию активов. Соответственно, при выборе любого из вариантов отражения хозяйственной операции по замене медицинского препарата в КМГИЗ в учреждении должно быть также оформлено решение комиссии по поступлению и выбытию активов по форме, утвержденной локальным актом учреждения.
Следует отметить, что при выявлении лекарственных средств с истекшим сроком годности они должны храниться отдельно от других групп лекарственных средств в специально выделенной и обозначенной (карантинной) зоне. Хранение таких лекарств с остальными лекарствами запрещено (п. 12 приказа Министерства здравоохранения и социального развития РФ от 23 августа 2010 г. N 706н). Таким образом, полагаем, исходя из положений п. 335 Инструкции N 157н, учет временно хранящихся медикаментов до момента утилизации специализированной организацией может быть организован на забалансовом счете 02 "Материальные ценности на хранении" в порядке, установленном учетной политикой учреждения. После получения подписанного в установленном порядке Акта об уничтожении лекарственных средств учреждение может списать данные медикаменты с забалансового учета.
Таким образом, замена лекарственного препарата в КМГИЗ на аналогичный в бухгалтерском учете бюджетного учреждения может быть отражена следующими корреспонденциями счетов:
1. Дебет 0 105 Х1 341 Кредит 0 302 34 73Х
- отражено приобретение лекарственного препарата, предназначенного для замены;
2. Дебет 0 401 20 272 (0 109 ХХ 272) Кредит 0 105 Х1 441
- отражено списание препарата с балансового учета, включенного в состав комплекта;
3. Увеличение забалансового счета 02 "Материальные ценности на хранении"
- лекарственный препарат, входящий ранее в состав КМГИЗ, с истекшим сроком хранения до момента утилизации принят к забалансовому учету.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Старовойтова Наталья

Ответ прошел контроль качества

5 декабря 2022 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.