Администрация сельского поселения заключила договор о выполнении работы по благоустройству общественной территории (устройство парка). В рамках этого договора было выполнено озеленение (высажены саженцы многолетних насаждений), устроены дорожки, установлены скамейки и прочие малые архитектурные формы. Можно ли принять парк как единый объект основного средства, или необходимо учитывать отдельные объекты имущества, созданные в рамках договора о благоустройстве? Если признавать как единый объект основного средства, то как быть с высаженными саженцами многолетних насаждений? На каком счете необходимо отразить результаты исполнения договора: 101 или 108?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Решение о принятии к учету парка в качестве единого инвентарного объекта или отдельных объектов благоустройства принимается комиссией по поступлению и выбытию активов администрации, исходя из экономического содержания проводимых работ, ожидаемого результата и особенностей эксплуатации.
Расходы по единому договору о благоустройстве общественной территории, которые в полном объеме будут формировать первоначальную стоимость объекта (объектов) основного средства, относятся на элемент вида расходов 244 "Прочая закупка товаров, работ и услуг" в увязке с подстатьей 310 "Увеличение стоимости основных средств". При принятии решения об учете парка в качестве единого объекта основного средства все расходы при вводе его в эксплуатацию, включая многолетние насаждения, подлежат принятию к балансовому учету в состав основных средств.
Если часть расходов по договору будет относиться на финансовый результат текущего периода, то расходы в рамках единого договора о благоустройстве территории в 2022 году относятся на элемент вида расходов 244 "Прочая закупка товаров, работ и услуг" в увязке с подстатьей 226 "Прочие работы, услуги" КОСГУ.
Если парк или отдельные объекты основных средств в составе такого парка используются сельским поселением для решения вопросов местного значения в соответствии с положениями Закона N 131-ФЗ, то такие объекты вполне обоснованно могут быть приняты к учету в состав имущества казны на соответствующий счет аналитического учета счета 108 00 "Нефинансовые активы имущества казны".

Обоснование вывода:
1. В соответствии с п. 36 ст. 1 ГрК РФ под благоустройством территории понимается деятельность по реализации комплекса мероприятий, установленного правилами благоустройства территории муниципального образования, направленная на обеспечение и повышение комфортности условий проживания граждан, по поддержанию и улучшению санитарного и эстетического состояния территории муниципального образования, по содержанию территорий населенных пунктов и расположенных на таких территориях объектов, в том числе территорий общего пользования, земельных участков, зданий, строений, сооружений, прилегающих территорий.
Согласно пп. 3.2, 3.11, 3.12, 3.22а, 3.23 Свода правил СП 82.13330.2016, а также до 16.09.2020 пп. 1.3 и 1.4 Методических рекомендаций для подготовки правил благоустройства территорий поселений, городских округов, внутригородских районов, утвержденных приказом Минстроя России от 13.04.2017 N 711/пр, к объектам и элементам благоустройства в том числе относятся и парки.
При проведении работ по благоустройству территории могут создаваться объекты, отвечающие критериям, установленным Инструкцией N 157н и Стандартом "Основные средства" для их признания основными средствами. Отнесение материальных ценностей к одному или нескольким инвентарным объектам, в том числе определение срока их полезного использования, относится к компетенции комиссии по поступлению и выбытию активов (далее - комиссия), которая самостоятельно принимает решение исходя из функционального назначения и направления использования данных объектов, а также основываясь на положениях учетной политики в части возможности объединения комплекса объектов основных средств в один инвентарный объект (п. 34 Инструкции N 157н). Решение комиссии основывается на профессиональном суждении конкретных должностных лиц учреждения, в котором будет осуществляться использование (эксплуатация) имущества (смотрите также письмо Минфина России от 11.11.2013 N 02-06-010/48099).
Объектом основных средств признается (абзац 2 п. 10 Стандарта "Основные средства"):
- объект имущества со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций
или
- обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенных для выполнения определенной работы.
Комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированных в единый комплекс (на одном фундаменте), в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.
Кроме того, исходя из срока полезного использования и существенности стоимости в учреждении может быть принято решение об:
- объединении основных средств в один инвентарный объект: срок полезного использования одинаков, стоимость основных средств несущественна (абзац 4 п. 10 Стандарта "Основные средства");
- учете части имущества в качестве самостоятельного основного средства (вне зависимости от возможного физического обособления части объекта имущества): срок полезного использования части отличен от срока полезного использования остальных частей, стоимость части составляет значительную величину от общей стоимости объекта имущества (абзац 5 п. 10 Стандарта "Основные средства"). Также аналогичное решение может быть принято в отношении части, для которой самостоятельно можно определить период поступления будущих экономических выгод, полезного потенциала.
Соответственно, уполномоченным должностным лицам администрации необходимо проанализировать, какие объекты благоустройства создаются в рамках исполнения договора о благоустройстве общественной территории и соответствуют критериям, установленным Инструкцией N 157н и Стандарта "Основные средства", в том числе критериям для объединения нескольких объектов в единый инвентарный объект.
Так, в частности, скамейки, различные малые архитектурные формы и иные элементы благоустройства, в том числе дорожки, при соответствии критериям, установленным действующими нормативными правовыми актами, могут вполне обоснованно быть приняты к учету в составе объектов основных средств на соответствующий счет аналитического учета счета 100 00 "Нефинансовые активы" (смотрите также постановление Восемнадцатого ААС от 12.09.2022 N 18АП-9731/22 по делу N А34-11633/2021, решение Майкопского городского суда Республики Адыгея от 05.08.2022 N 12-412/2022). При этом укладка на части земельного участка определенного покрытия (из бетона, асфальта, щебня) для передвижения или его благоустройство, как правило, не создает нового объекта недвижимости. Такие объекты, несмотря на прочную связь с землей, не всегда имеют самостоятельное функциональное назначение, а следовательно, не признаются недвижимостью (смотрите, например, постановление АС Уральского округа от 21.04.2015 N Ф09-2001/15 по делу N А60-24356/2014, постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.11.2015 N 15АП-17744/15, постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 19.09.2012 N Ф01-3991/12 по делу N А29-9832/2011).
В соответствии с п. 7 Стандарта "Основные средства" многолетние насаждения относятся к объектам основных средств. При этом если срок полезного использования многолетних насаждений одинаков, стоимость их не является существенной, то комиссией может быть рассмотрен вопрос об их учете в качестве комплекса объектов основных средств, имеющего один инвентарный номер, согласно п. 10 Стандарта "Основные средства".
Расходы на посадку саженцев многолетних насаждений учитываются первоначально как капитальные вложения в многолетние насаждения, с отражением на счете 106 01 "Вложения в основные средства", и в дальнейшем включаются в состав основных средств (п. 3 Методических указаний к Стандарту "Основные средства") ежегодно в сумме вложений, относящихся к принятым в эксплуатацию площадям, независимо от окончания всего комплекса работ (п. 15 Стандарта "Основные средства", п. 43 Инструкции N 157н) или при наступлении эксплуатационного возраста, определенного балансодержателем самостоятельно в учетной политике.
Иными словами, администрации необходимо выявить объекты благоустройства, образовавшиеся по итогам проводимых работ и удовлетворяющие критериям отнесения к основным средствам, проанализировать сроки их полезного использования, соотнести их стоимость с установленным в учетной политике критерием существенности (п. 17 Стандарта "Концептуальные основы"). Кроме того, определить возможность (необходимость) объединения в единый комплекс объектов благоустройства, имеющих одинаковое функциональное назначение (смотрите также письмо Минфина России от 09.07.2014 N 02-06-10/33303).
Отметим, что действующие нормативные правовые акты не содержат запрет на учет парка в качестве единого инвентарного объекта основных средств. Конкретное решение принимается непосредственно уполномоченными должностными лицами администрации, в частности комиссией, исходя из анализа способа использования объектов благоустройства, технических критериев, сроков полезного использования, функционального назначения и т.д. Так, если комиссией будет принято решение о создании отдельных невзаимосвязанных объектов, то принятие к учету объектов благоустройства осуществляется в качестве отдельных объектов (групп объектов) основных средств. Если же комиссией будет принято решение о том, что объекты и элементы благоустройства составляют единый комплекс конструктивно сочлененных предметов, то парк может быть принят в качестве единого инвентарного объекта основного средства.
При этом если будет принято решение об учете парка в качестве единого объекта основного средства, то при вводе его в эксплуатацию все расходы по договору, сформированные на балансовом счете 106 01 "Вложения в основные средства", включая расходы на озеленение территории, принимаются к балансовому учету в состав основных средств на соответствующий счет аналитического учета счета 108 00 "Нефинансовые активы".
Если часть расходов по решению комиссии о поступлении и выбытии активов не будет формировать первоначальную стоимость объекта (объектов) основных средств, то такие расходы не изменяют балансовую стоимость земельного участка. Это связано с тем, что земельные участки учитываются по кадастровой стоимости (п. 17 Стандарта "Непроизведенные активы"). Затраты на реконструкцию, модернизацию (поверхностное улучшение земель, мелиорацию, ирригацию, спрямление русла, иные аналогичные мероприятия), а также на замещение объектов непроизведенных активов отражаются в составе расходов текущего периода (п. 33 Стандарта "Непроизведенные активы"). Подобные расходы учитываются в составе финансового результата учреждения.
2. В соответствии с положениями п. 11.1 Порядка N 209н расходы на благоустройство территории в случае, если комиссией по поступлению и выбытию активов будет принято решение об отнесении всех затрат по договору на формирование первоначальной стоимости единого объекта основных средств или нескольких объектов основных средств, подлежат отражению по статье 310 "Увеличение стоимости основных средств" КОСГУ.
В ситуации, когда по решению комиссии по поступлению и выбытию активов часть расходов по договору о благоустройстве общественной территории будет формировать первоначальную стоимость объекта (объектов) основных средств, а часть будет списываться на расходы текущего финансового года, то может быть принято решение об отнесении всех расходов по договору на подстатью 226 "Прочие работы, услуги" КОСГУ по аналогии с отнесением расходов, поименованных в п. 7 Порядка N 209н. При этом именно на подстатью 226 КОСГУ относятся расходы на оплату прочих работ не для целей капитальных вложений в объекты капитального строительства (реконструкции, в том числе с элементами реставрации, технического перевооружения) и не включаются в объемы капитальных вложений, формирующих стоимость основных средств (п. 10.2.6 Порядка N 209н).
Учитывая, что в данном случае работы по благоустройству территории проводились не в рамках капитального строительства, то, соответственно, исходя из норм Порядка N 85н расходы в рамках единого договора могут быть отнесены на элемент вида расходов 244 "Прочая закупка товаров, работ и услуг" (п. 48.2.4.4 Порядка N 85н, письмо Минфина России от 04.10.2019 N 02-05-11/76518).
3. В соответствии с п. 1 ст. 215 ГК РФ имущество, принадлежащее на праве собственности городским и сельским поселениям, а также другим муниципальным образованиям, является муниципальной собственностью. На основании ст. 125 и ст. 215 ГК РФ от имени муниципального образования права собственника могут осуществлять органы местного самоуправления в рамках их компетенции, которая установлена актами, определяющими статус этих органов.
Имущество, находящееся в муниципальной собственности, закрепляется за муниципальными предприятиями и учреждениями во владение, пользование и распоряжение в соответствии со ст. 294, ст. 296 ГК РФ (п. 3 ст. 215 ГК РФ). Средства местного бюджета и иное муниципальное имущество, не закрепленное за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляют муниципальную казну сельского поселения (п. 3 ст. 215 ГК РФ).
В соответствии с п. 7 ст. 37 Федерального закона от 06.10.2003 N 131-ФЗ "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации" (далее - Закон N 131-ФЗ) местная администрация обладает правами юридического лица, а в соответствии с п. 2 ст. 41 данного Закона она является муниципальным казенным учреждением, образуемым для осуществления управленческих функций, и подлежит государственной регистрации в качестве юридического лица.
Иными словами, администрация сельского поселения одновременно наделена полномочиями органа, осуществляющего от имени муниципального образования права собственника имущества, финансового органа, а также муниципального казенного учреждения. Следовательно, администрация муниципального образования может выделить две категории имущества, которое по объективным причинам не может быть закреплено за каким-либо муниципальным учреждением на праве оперативного управления:
- имущество, которое непосредственно будет использоваться администрацией для осуществления управленческих функций;
- имущество, которое будет использоваться публично-правовым образованием для решения вопросов местного значения в соответствии с положениями Закона N 131-ФЗ.
Первая категория имущества может быть закреплена за самой администрацией на праве оперативного управления и отражена в бюджетном учете в качестве соответствующих объектов нефинансовых активов на балансовом счете 101 00 "Основные средства" (п. 38 Инструкции N 157н). К таким объектам в частности можно отнести здание и (или) помещения администрации, технику, мебель, автомобили и иные объекты, которые используются работниками для осуществления деятельности администрации как получателя бюджетных средств.
Вторая категория имущества, как правило, относится к имуществу казны соответствующего публично-правового образования и учитывается на счете 108 00 "Нефинансовые активы имущества казны" (п. 141 Инструкции N 157н).
Согласно ст. 14 Закона N 131-ФЗ к вопросам местного значения сельского поселения относятся:
- создание условий для массового отдыха жителей поселения и организация обустройства мест массового отдыха населения, включая обеспечение свободного доступа граждан к водным объектам общего пользования и их береговым полосам;
- утверждение правил благоустройства территории поселения, осуществление муниципального контроля в сфере благоустройства, предметом которого является соблюдение правил благоустройства территории поселения, требований к обеспечению доступности для инвалидов объектов социальной, инженерной и транспортной инфраструктур и предоставляемых услуг, организация благоустройства территории поселения в соответствии с указанными правилами, а также организация использования, охраны, защиты, воспроизводства городских лесов, лесов особо охраняемых природных территорий, расположенных в границах населенных пунктов поселения.
Таким образом, если благоустройство общественной территории в части создания парка осуществлялось в рамках выполнения полномочий администрации сельского поселения по созданию условий для массового отдыха жителей, во исполнение требований правил благоустройства территории поселения, то в такой ситуации парк в качестве единого объекта основного средства или отдельные объекты основных средств, созданные в рамках договора о благоустройстве общественной территории, вполне обоснованно могут быть приняты к учету в состав имущества казны на соответствующий счет аналитического учета счета 108 00 "Нефинансовые активы имущества казны".

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Старовойтова Елена

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
член Союза развития государственных финансов Суховерхова Антонина

21 ноября 2022 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.