В составе имущества казны на счете 108 00 учитывается автомобильная дорога (принята к учету после 1998 года). Право собственности на автомобильную дорогу зарегистрировано не было. До момента передачи в казну дорога учитывалась на балансе другой организации бюджетной сферы на счете 101 00. Как в бюджетном учете перенести данное имущество на забалансовый счет?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Отнесение автомобильной дороги из состава имущества казны со счета 1 108 51 000 на забалансовый счет 01 "Имущество, полученное в пользование" следует отразить в порядке исправления ошибок прошлых лет с применением специальных счетов.

Обоснование вывода:
Принятие к учету и выбытие из учета объектов недвижимого имущества в учреждении возможно только при наличии документов, подтверждающих государственную регистрацию права собственности или оперативного управления на это имущество (п. 36 Инструкции N 157н). Аналогичный подход должен применяться и в отношении автомобильной дороги, учтенной в казне соответствующего публично-правового образования.
Таким образом, для того чтобы автомобильная дорога учитывалась уполномоченным органом в составе недвижимого имущества казны на счете 1 108 51 000 "Недвижимое имущество, составляющее казну", должно соблюдаться обязательное условие: наличие документа о регистрации права государственной (муниципальной) собственности на конкретную дорогу.
В рассматриваемой ситуации такого документа нет. Как правило, в рамках учетной политики учет объектов недвижимости до совершения регистрационных действий предусматривается на забалансовом счете 01 "Имущество, полученное в пользование" (смотрите также письма Минфина России от 01.02.2019 N 02-06-10/6001, от 24.07.2018 N 02-06-05/51873). Поэтому в данном случае можно вести речь об ошибке прошлых лет и ее исправлении в бюджетном учете органа, уполномоченного на ведение имущества казны.
В целях отражения в учете выявленной ошибки организации бюджетной сферы руководствуются Стандартом "Учетная политика, оценочные значения и ошибки". Если ошибка была совершена в прошлом году (прошлые годы), то для целей ее исправления в текущем году при формировании бухгалтерских записей необходимо использовать специальные счета, применяемые в целях исправления ошибок прошлых лет (пп. 281, 298.1 Инструкции N 157н, п. 17 раздела V Методических рекомендаций, доведенных письмом Минфина России от 31.08.2018 N 02-06-07/62480). При выборе специального счета для исправления ошибок прошлых лет следует учитывать также, выявлены эти ошибки учреждением самостоятельно или в результате проведения контрольных мероприятий.
Отметим, что детальный порядок применения указанных счетов положениями Инструкции N 162н не урегулирован. Поэтому при необходимости исправления ошибок прошлых лет конкретный порядок применения данных счетов следует согласовать в порядке, предусмотренном п. 2 Инструкции N 162н, и закрепить в учетной политике.
В зависимости от характера исправление ошибки отражается датой обнаружения ошибки дополнительной бухгалтерской записью либо бухгалтерской записью, оформленной способом "Красное сторно", и дополнительной бухгалтерской записью (п. 28 Стандарта "Учетная политика, оценочные значения и ошибки"). Такие записи необходимо оформить Бухгалтерской справкой (ф. 0504833), в которой делаются ссылка на номер и дату исправляемого журнала операций, документа, обоснование внесения исправления. Бухгалтерские записи по исправлению ошибок прошлых лет подлежат обособлению в отдельном Журнале операций по исправлению ошибок прошлых лет (п. 18 Инструкции N 157н), а также в бюджетном учете и отчетности.
Кроме того, операции по исправлению ошибок прошлых лет не включаются при формировании отчетности в показатели текущего года, а изменяют входящие остатки на начало отчетного периода (пп. 33, 34 Стандарта "Учетная политика, оценочные значения и ошибки", смотрите также пп. 95, 166, 167, 170 Инструкции N 191н, п. 1.7 Методических рекомендаций, доведенных письмом Минфина России от 31.07.2018 N 02-06-07/55005).
В свою очередь, Инструкцией N 157н, Стандартом "Учетная политика, оценочные значения и ошибки" не предусмотрен порядок отражения исправления ошибок прошлых лет на забалансовых счетах. Однако учитывая, что учет на забалансовых счетах ведется по простой системе, считаем, что исправление ошибки следует отражать в качестве увеличения и (или) уменьшения по соответствующему забалансовому счету (п. 332 Инструкции N 157н). При этом информацию об изменении "входящих" остатков по забалансовому счету в связи с исправлением ошибок, допущенных в прошлые годы, необходимо отразить в текстовой части Пояснительной записки (ф. 0503160).
Согласно п. 38 Инструкции N 162н безвозмездное поступление имущества в казну отражается с применением счетов 0 304 04 000 "Внутриведомственные расчеты", 0 401 10 190 "Доходы от безвозмездных неденежных поступлений в сектор государственного управления". Соответственно, в данной ситуации для исправления ошибок прошлых лет целесообразно применение либо счета 0 304 96 000 "Иные расчеты прошлых лет, выявленные в отчетном году", либо счета 0 401 19 000 "Доходы прошлых финансовых лет, выявленные в отчетном году" в зависимости от того, каким учреждением была осуществлена передача: подведомственным казенным или иной организацией бюджетной сферы. Еще раз отметим, что если ошибка исправляется по результатам контрольных мероприятий, то необходимо использование других специальных счетов.
Таким образом, в бюджетном учете органа, уполномоченного на ведение имущества казны, могут быть оформлены следующие корреспонденции счетов:
1.1 Дебет КРБ 1 108 51 310 Кредит КРБ 1 304 96 731
- способом "Красное сторно" скорректировано ошибочное отнесение автомобильной дороги в состав имущества казны (ранее 2021 года) - если передача осуществлялась от подведомственного казенного учреждения;
1.2 Дебет КРБ 1 108 51 310 Кредит КДБ 1 401 19 19Х
- способом "Красное сторно" скорректировано ошибочное отнесение автомобильной дороги в состав имущества казны (ранее 2021 года) - если передача осуществлялась от иных организаций бюджетной сферы;
2. Увеличение забалансового счета 01
- автомобильная дорога учтена на забалансе в порядке исправления ошибки прошлых лет.
Вместе с тем хочется обратить внимание на одно недавнее судебное решение (смотрите постановление Шестого кассационного суда общей юрисдикции от 10.03.2022 по делу N 16-1760/2022).
При проверке учреждения Казначейством главному бухгалтеру был выписан штраф по ч. 4 ст. 15.15.6 КоАП РФ. Претензии ревизоров вызвал факт учета на балансе в составе недвижимого имущества автомобильных дорог. Объекты были переданы учреждению еще в 2005 году по распоряжению региональных властей с условием государственной регистрации права оперативного управления. Однако учреждение регистрацию так и не оформило. По мнению проверяющих, при отсутствии зарегистрированного права автодороги не могут учитываться на балансе.
Но суд не принял точку зрения ревизоров. Обоснование: автодороги были приняты к учету до вступления в силу Инструкции N 157н. В 2005 году действовала другая Инструкция по бюджетному учету - N 70н, а требование об учете на балансе объектов недвижимости только при условии госрегистрации права на них появилось лишь в Инструкции N 25н, применявшейся с 2006 года. В соответствии с положениями Инструкции N 25н остатки по счетам учета по состоянию на конец 2005 года необходимо было перенести на 01.01.2006 на новые счета. Такое требование позволило учреждению принять к учету на балансе недвижимое имущество до его государственной регистрации. Судьи признали, что нарушения правил ведения бухгалтерского учета в данной ситуации нет и отменили штраф.
Таким образом, для учета недвижимости на балансе учреждения не всегда необходима государственная регистрация права на нее.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Емельянова Ольга

Ответ прошел контроль качества

6 июля 2022 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.