Межведомственная передача между казёнными учреждениями: передается вложение в имущество (оборудование) (счет 106) и дополнительно (счет 106 60) вложение в право бессрочного пользования программным обеспечением. Какие КОСГУ корректнее использовать?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
При межведомственной передаче оборудования, относящегося к объектам основных средств, или сумм произведенных капитальных вложений в нефинансовые активы, безвозмездно передаваемых в целях формирования стоимости объектов основных средств (счет 106 01 "Вложения в основные средства"), применяются подстатьи КОСГУ, предназначенные для отражения в учете передачи капитального характера: подстатья 195 КОСГУ у принимающей стороны и подстатья 281 КОСГУ у передающей стороны.
С учетом положений Порядка N 209н считаем корректным отражать операции по поступлению, передаче вложений в приобретение лицензионных прав (неисключительных прав пользования НМА, счет 106 60 "Права пользования нематериальными активами") между учреждениями одного уровня бюджета в порядке межведомственной передачи текущего характера с применением подстатей 191 и 241 КОСГУ. Ввиду отсутствия прямого указания в Порядке N 209н на включение таких объектов учета, как права пользования нематериальными активами, в состав основных фондов, отражение операций по поступлению, передаче вложений в приобретение лицензионных прав (неисключительных прав пользования НМА) между учреждениями одного уровня бюджета в порядке межведомственной передачи капитального характера следует согласовать с финансовым органом соответствующего публично-правового образования.

Обоснование вывода:
Безвозмездная передача нефинансовых активов внутри сектора государственного управления в рамках одного публично-правового образования, а именно между учреждениями, созданными одним публично-правовым образованием, подведомственными разным учредителям (далее - межведомственная передача, смотрите пп. 12.1.8.4, 48.8.12 Порядка N 85н) отражается в учете организаций бюджетной сферы с применением у передающей стороны подстатей 241 "Безвозмездные перечисления (передачи) текущего характера сектора государственного управления" или 281 "Безвозмездные перечисления капитального характера государственным (муниципальным) учреждениям" КОСГУ, у принимающей стороны - подстатей 191 "Безвозмездные неденежные поступления текущего характера от сектора государственного управления и организаций государственного сектора" или 195 "Безвозмездные неденежные поступления капитального характера от сектора государственного управления и организаций государственного сектора" КОСГУ в зависимости от передаваемого объекта (характера передачи).
При выборе соответствующих подстатей КОСГУ необходимо разграничивать поступления и передачи текущего и капитального характера. Так, согласно п. 7 Порядка N 209н поступления, перечисления капитального характера направлены на осуществление расходов, формирующих (увеличивающих) основные фонды - недвижимое и (или) движимое имущество, признаваемых в целях бухгалтерского учета объектами основных средств, нематериальных активов, непроизведенных активов. Поступления и передачи, не отнесенные к поступлениям и перечислениям (передачам) капитального характера, носят текущий характер.
К основным фондам в целях применения Порядка N 209н относятся объекты, которые признаются в целях бухгалтерского учета объектами основных средств, нематериальных активов, непроизведенных активов (учтенные на счетах 101 00 "Основные средства", 102 00 "Нематериальные активы", 103 00 "Непроизведенные активы", 107 11 и 107 31 в части основных средств в пути, 108 00 "Нефинансовые активы имущества казны" в части основных средств, нематериальных и непроизведенных активов, формирующих имущество казны), а также суммы произведенных капитальных вложений в основные средства, нематериальные и непроизведенные активы в целях формирования стоимости таких объектов учета (учтенные на соответствующих аналитических счетах счета 106 00 "Вложения в нефинансовые активы").
Таким образом, при межведомственной передаче оборудования, относящегося к объектам основных средств (счет 101 00 "Основные средства"), или сумм произведенных капитальных вложений в нефинансовые активы, безвозмездно передаваемых в целях формирования стоимости объектов основных средств (счет 106 01 "Вложения в основные средства"), применяются подстатьи КОСГУ, предназначенные для отражения в учете передачи капитального характера: подстатья 195 КОСГУ у принимающей стороны и подстатья 281 КОСГУ у передающей стороны.
В свою очередь, передачу вложений в права пользования нематериальными активами, учитываемых на счете 106 60, нельзя однозначно отнести к передачам капитального характера. Непосредственно Инструкция N 162н не содержит корреспонденции счетов, указывающей на применение конкретных подстатей КОСГУ при передаче вложений, учтенных на счете 106 60 (смотрите п. 34 Инструкции N 162н).
Несмотря на то, что Стандарт "Нематериальные активы" объединил активы, в отношении которых у учреждения возникают исключительные и неисключительные права (права использования в соответствии с лицензионными договорами), в один термин "нематериальные активы", в целях отражения в бухгалтерском (бюджетном) учете и отчетности нематериальные активы (далее - НМА) учитываются на разных счетах в зависимости от того, принадлежит ли учреждению исключительное право на НМА (счет 102 00) или учреждению предоставлено право пользования НМА в соответствии с лицензионным договором (счет 111 60).
Порядком N 209н также предусмотрены разные статьи/подстатьи КОСГУ в целях отражения расходов и учета объектов в зависимости от того, исключительные или неисключительные права приобретаются (создаются, поступают): в частности, статья 320 КОСГУ для исключительных прав и подстатьи 352, 353 для неисключительных прав пользования. Непосредственно расходы на приобретение неисключительных прав пользования на РИД относятся к подстатье 226 КОСГУ, которая предназначена для отражения расходов на оказание услуг текущего характера. Кроме того, в описании статей группы 300 "Поступление нефинансовых активов" нематериальные активы и неисключительные права на результаты интеллектуальной деятельности также перечислены в качестве отдельных групп объектов учета нефинансовых активов (смотрите п. 11 Порядка N 209н). К нематериальным активам в контексте Порядка N 209 относятся объекты нефинансовых активов, в отношении которых учреждение является обладателем исключительного права (учитываются на счете 102 00).
Таким образом, в отличие от положений Стандарта "Нематериальные активы", в целях Инструкций по учету и применения положений Порядка N 209н неисключительные права пользования нематериальными активами не равнозначны понятию нематериальных активов, на которые учреждению принадлежат исключительные права, а значит, поступления и выбытия, связанные с передачей неисключительных прав и вложений, относятся к поступлениям/передачам текущего характера. Кроме того, указание на текущий характер передачи лицензионных прав и вложений содержится в системном письме по годовой отчетности за 2021 год - в расшифровке показателей безвозмездных неденежных поступлений капитального характера счета 111 60 и 106 60 отсутствуют в перечне счетов-корреспондентов со счетом 0 401 10 195 (смотрите Приложение N 3 к системному письму по отчетности за 2021 год, номера строк 13, 131 и 14, 141).
Соответственно, отражение операций по поступлению, передаче вложений в приобретение лицензионных прав (неисключительных прав пользования НМА) между учреждениями одного уровня бюджета в порядке межведомственной передачи текущего характера с применением подстатей 191 и 241 КОСГУ не противоречит положениям Порядка N 209н.
Вместе с тем следует отметить, что согласно Введению к ОКОФ ОК 013-2014 (СНС 2008) основными фондами являются произведенные активы, используемые неоднократно или постоянно в течение длительного периода времени, но не менее одного года, для производства товаров и оказания услуг. При этом классификацией предусмотрен такой вид основных фондов, как "Объекты интеллектуальной собственности" (код 700). Коды данной группы ОКОФ используются в том числе для формирования аналитического кода вида синтетического счета объекта учета как для счетов 102 00, так и для счетов 111 60 и 106 60 (смотрите Методрекомендации к Стандарту "Нематериальные активы"). Кроме того, термином "интеллектуальная собственность" охватываются только сами результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации, но не права на них (п. 32 постановления Пленума ВС РФ от 23.04.2019 N 10). Непосредственно положения ОКОФ не содержат прямого указания на отнесение к основным фондам только тех объектов интеллектуальной собственности, в отношении которых учреждение является обладателем исключительного права. Так, в целях формирования отчетности в Росстат, а именно формы N 11 (краткая), объекты, относящиеся к интеллектуальной собственности и продуктам интеллектуальной деятельности, включая те из них, на которые организации не имеют исключительных прав (т.е. права пользования НМА), включены в состав основных фондов (смотрите п. 5 Приложения N 2, утвержденного приказом Росстата от 29.11.2021 N 844). Исходя из положений ОКОФ отражение операций по поступлению, передаче вложений в приобретение лицензионных прав (неисключительных прав пользования НМА) между учреждениями одного уровня бюджета возможно в порядке межведомственной передачи капитального характера с применением подстатей 195 и 281 КОСГУ. Такой подход предусмотрен в настоящее время Контрольными соотношениями ФК, а именно контролем в отношении отражения операций по безвозмездной передаче в Справке по консолидируемым расчетам (ф. 0503125).
Учитывая, что Порядок N 209, регламентирующий порядок применения подстатей КОСГУ, относит НМА, в отношении которых учреждение является обладателем исключительного права, и неисключительные права на результаты интеллектуальной деятельности, к отдельным группам объектов учета нефинансовых активов, что соответствует требованиям Инструкций по учету, и не содержит прямых указаний на включение прав пользования НМА в состав основных фондов, отражение операций по поступлению, передаче вложений в приобретение лицензионных прав (неисключительных прав пользования НМА) между учреждениями одного уровня бюджета в порядке межведомственной передачи капитального характера следует согласовать с субъектом консолидированной отчетности - финансовым органом соответствующего публично-правового образования.
В заключение отметим: в целях корректного отражения межведомственной передачи вложений в права пользования НМА (показателя на счете 106 60) и формирования консолидированной (сводной) отчетности необходимо обеспечить единообразный подход отражения данной операции в учете как у передающей, так и у принимающей стороны.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
государственный советник 1 класса Разрезова Татьяна

Ответ прошел контроль качества

21 июня 2022 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.