В 2021 году бывшим руководителем органа государственной власти (казенного учреждения) в его последний рабочий день была подарена картина. Документы, подтверждающие дарение картины, отсутствуют. В 2022 году в отдел бухгалтерского учета поступила служебная записка от помощника руководителя о постановке на учет подаренной картины. Как в бюджетном учете казенного учреждения учесть картину, на основании каких документов?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Порядок отражения хозяйственных операций по принятию к учету картины в бюджетном учете казенного учреждения будет зависеть от наличия документального подтверждения факта дарения от бывшего руководителя (физического лица). Принятие ее к учету может быть отражено одним из следующих способов:
- в качестве исправления ошибки прошлых лет (при наличии документального подтверждения дарения в 2021 году);
- в качестве операций текущего периода (при наличии документального подтверждения факта дарения в 2022 году);
- в качестве ранее не учтенного объекта по справедливой стоимости, определенной по состоянию на дату принятия к учету.

Обоснование вывода:
При получении материальных ценностей в виде подарка казенному учреждению необходимо соблюдать нормы главы 32 "Дарение" ГК РФ. Согласно ст. 572 ГК РФ по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность.
В общем случае дарение, сопровождаемое передачей дара одаряемому, может быть совершено устно (п. 1 ст. 574 ГК РФ). В письменной форме должен быть совершен договор дарения движимого имущества в случае, когда дарителем является юридическое лицо и стоимость дара превышает 3000 рублей (п. 2 ст. 574 ГК РФ). Поэтому если рассматриваемая в вопросе ситуация подпадает под нормы п. 2 ст. 574 ГК РФ, то во избежание претензий со стороны контролирующих органов казенному учреждению необходимо предпринять все возможные меры для подписания договора дарения в письменной форме.
Гражданское законодательство не предусматривает необходимость составления при получении имущества в дар каких-либо иных документов, кроме договора. Однако в соответствии с ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ, п. 20 стандарта "Концептуальные основы" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом.
В соответствии с п. 34 Инструкции N 157н принятие к учету объектов нефинансовых активов осуществляется на основании решения постоянно действующей комиссии по поступлению и выбытию активов (далее - профильная комиссия), оформленного оправдательным документом (первичным (сводным) учетным документом). Методическими указаниями, утвержденными приказом Минфина России от 30.03.2015 N 52н (далее - Методические указания), не предусмотрено унифицированных форм первичных документов для отражения операций по безвозмездному получению материальных ценностей от физических лиц. Следовательно, порядок документального оформления таких операций казенному учреждению необходимо закрепить в учетной политике. В частности, Методическими указаниями по заполнению Акта о приеме-передаче объектов нефинансовых активов (ф. 0504101) установлено, что порядок его применения при безвозмездной передаче устанавливается учетной политикой. Кроме того, при поступлении материальных ценностей учреждение может составлять Приходный ордер на приемку материальных ценностей (нефинансовых активов) (ф. 0504207). То есть операции по безвозмездному получению объектов нефинансовых активов могут быть оформлены одним из вышеуказанных первичных документов, который будет служить основанием для принятия имущества к бюджетному учету и отражения его на балансе учреждения. Также данные первичные документы могут быть оформлены в одностороннем порядке.
При получении подарка учреждение прежде всего должно определить, к какому виду нефинансовых активов он относится (к основным средствам или материальным запасам). От этого зависит то, как подарок будет принят на учет.
Объектом основных средств согласно п. 10 Стандарта "Основные средства" является объект, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций. Также одним из главных критериев отнесения объекта к основным средствам является срок его полезного использования, который должен быть более 12 месяцев. А вот стоимость объекта имущества при отнесении его к основным средствам или материальным запасам значения не имеет.
К материальным запасам, в соответствии с п. 99 Инструкции N 157н, относятся предметы, используемые в деятельности учреждения в течение периода, не превышающего 12 месяцев, независимо от их стоимости.
Кроме того, объекты нефинансовых активов не могут быть отнесены к основным средствам в том случае, если они должны учитываться в составе материальных запасов в соответствии с требованиями п. 99 Инструкции N 157н. Отметим, что картина в данном пункте не поименована.
Как правило, картина используется в течение длительного периода времени (более 12 месяцев) и способна выполнять определенные самостоятельные функции. Поэтому данный объект вполне обоснованно может учитываться в составе основных средств. Однако окончательное решение об отнесении материальных ценностей к соответствующей группе нефинансовых активов (основные средства или материальные запасы) принимается профильной комиссией учреждения (п. 34 Инструкции N 157н).
Согласно п. 7 Инструкции N 162н принятие к бюджетному учету по сформированной стоимости безвозмездно полученных объектов основных средств от физических лиц отражается по дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 0 101 00 000 "Основные средства" и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 0 401 10 190 "Доходы от безвозмездных неденежных поступлений в сектор государственного управления". Так, согласно п. 9.9.7 Порядка N 209н при безвозмездном получении объектов основных средств от физических лиц применяется подстатья 197 "Безвозмездные неденежные поступления капитального характера от физических лиц".
Конкретный порядок отражения хозяйственных операций в рассматриваемой ситуации будет зависеть от наличия подтверждающих дарение документов и периода, в котором они составлены. Обращаем внимание, что служебная записка от помощника руководителя не является в такой ситуации подтверждающим дарение документов, а служит основанием для проведения внутреннего расследования в казенном учреждении.
Так, если в ходе внутреннего расследования будут обнаружены документы, подтверждающие факт дарения картины от бывшего руководителя за 2021 год (например, протокол вручения подарка, первичные документы, составленные комиссией по поступлению и выбытию активов, иные документы), в такой ситуации в казенном учреждении необходимо исправить ошибку прошлого года по несвоевременному оприходованию картины дополнительной бухгалтерской записью на основании Бухгалтерской справки (ф. 0504833) с обособлением в Журнале операций по исправлению ошибок прошлых лет (п. 18 Инструкции N 157н, п. 27, 28 Стандарта "Учетная политика, оценочные значения и ошибки"). В целях обособления операций, связанных с исправлением ошибки прошлых лет, Инструкцией N 157н предусмотрены специальные счета бюджетного учета.
Корреспонденции счетов для отражения ошибок прошлых лет в Инструкции N 162н не предусмотрены, соответственно, учреждению следует их разработать самостоятельно, согласовать в порядке, предусмотренном п. 2 Инструкции N 162н, отразить в учетной политике учреждения. При разработке корреспонденций счетов следует исходить из того, что если совершенная ошибка, выявленная самостоятельно, повлияла на финансовый результат, формируемый по операциям прошлого года, в части доходов, то используется счет 401 18 "Доходы финансового года, предшествующего отчетному, выявленные в отчетном году" (п. 298.1 Инструкции N 157н).
В случае, если будет обнаружено, что факт дарения картины от физического лица (бывшего руководителя) казенному учреждению на основании подтверждающих документов фактически состоялся в 2022 году, то в бюджетном учете казенного учреждения отражается корреспонденция счетов, предусмотренная п. 7 Инструкции N 162н.
Объекты нефинансовых активов принимаются к бухгалтерскому учету по их первоначальной стоимости (п. 23 Инструкции N 157н). Согласно п. 25 Инструкции N 157н, п. 22 Стандарта "Основные средства", первоначальной стоимостью объектов нефинансовых активов, полученных учреждением безвозмездно, является их текущая оценочная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету, признаваемая справедливой стоимостью указанного объекта, увеличенная на стоимость услуг, связанных с их доставкой, регистрацией и приведением их в состояние, пригодное для использования.
Текущая оценочная стоимость имущества определяется профильной комиссией в порядке, предусмотренном п. 25 Инструкции N 157н, п. 22 Стандарта "Основные средства". Справедливая стоимость безвозмездно полученных нефинансовых активов может быть обоснована документом, в котором указана цена и источник информации о ней (в случаях невозможности документального подтверждения - экспертным путем) (п. 52 Стандарта "Концептуальные основы").
Таким образом, в бюджетном учете казенного учреждения при наличии подтверждающих дарение документов может быть отражена следующая корреспонденция счетов:
Дебет КРБ 1 101 3Х 310 Кредит гКБК 1 401 18 197
- дополнительной бухгалтерской записью отражено оприходование подаренной картины в порядке исправления ошибки прошлых лет;
или
Дебет КРБ 1 101 3Х 310 Кредит КДБ 1 401 10 197
- отражено безвозмездное поступление картины от бывшего руководителя в 2022 году.
В случае, если казенное учреждение не располагает документами, подтверждающими факт дарения картины в конкретном периоде, то принятие ее к учету может быть отражено в порядке, предусмотренном п. 7 Инструкции N 162н, то есть в корреспонденции с кредитом счета 0 401 10 199 "Прочие неденежные безвозмездные поступления" как принятие к учету неучтенных нематериальных активов, выявленных при инвентаризации, по справедливой стоимости (п. 25 Инструкции N 157н, п. 22 Стандарта "Основные средства").
В подобной ситуации в 2022 году в бюджетном учете казенного учреждения может быть оформлена следующая запись:
Дебет КРБ 1 101 3Х 310 Кредит КДБ 1 401 10 199
- отражено принятие к учету картины в 2022 году по результатам инвентаризации.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Старовойтова Елена

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
член Союза развития государственных финансов Суховерхова Антонина

19 апреля 2022 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.