В 2021 году бюджетным учреждением был заключен лизинговый контракт и перечислен аванс за счет средств субсидии на иные цели. Контрагент не исполнил свои обязательства по контракту. В текущем году контрагенту было направлено письмо с требованием о возврате авансового платежа. Контрагент аванс не вернул. В связи с этим учреждение предъявило требование кредитной организации по банковской гарантии в части возврата аванса. Банк-гарант вернул сумму аванса на отдельный лицевой счет. Какими бухгалтерскими записями отразить возврат аванса? Какие бухгалтерские записи необходимо отразить в учете бюджетного учреждения по возврату в доход бюджета этих денежных средств, если в прошлом году все доходы от предоставления субсидии на иные цели были признаны доходами текущего периода и остатка по счету 401 40 на 01.01.2021 по КФО 5 не было?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Начисление задолженности в сумме требований в адрес подрядчика о возврате аванса в связи с нарушением условий контракта отражается по дебету счета 5 209 34 000 "Расчеты по доходам от компенсации затрат" и кредиту счета 5 206 24 000 "Расчеты по авансам по арендной плате за пользование имуществом". Погашение задолженности банком-гарантом следует оформить по дебету счета 5 201 11 000 "Денежные средства учреждения на лицевых счетах в органе казначейства" с применением статьи аналитической группы вида источников финансирования дефицитов бюджетов 510 "Поступление денежных средств и их эквивалентов" в увязке со статьей 510 "Поступление денежных средств и их эквивалентов" КОСГУ и кредиту счета 5 209 34 000 "Расчеты по доходам от компенсации затрат".
Операции по возврату в доход бюджета дебиторской задолженности прошлых лет, образовавшейся в рамках деятельности с целевыми субсидиями, отражаются в бухгалтерском учете бюджетных учреждений в порядке возврата неиспользованных остатков субсидий прошлых лет по статье аналитической группы вида источников финансирования дефицитов бюджетов 610 "Выбытие денежных средств и их эквивалентов" и соответствующей статье 610 "Выбытие денежных средств и их эквивалентов" КОСГУ.

Обоснование вывода:
Согласно нормам п. 1 ст. 329 ГК РФ исполнение обязательств может обеспечиваться неустойкой, залогом, удержанием имущества должника, поручительством, банковской гарантией, задатком и другими способами, предусмотренными законом или договором.
В соответствии с п. 351 Инструкции N 157н обеспечение обязательства в виде банковской гарантии отражается на забалансовом счете 10 "Обеспечение исполнения обязательств" датой предоставления банковской гарантии. Выбытие банковской гарантии с учета на забалансовом счете 10 отражается датой прекращения обязательства, в обеспечение которого выдана банковская гарантия (датой исполнения контрагентом обязательств, обеспеченных гарантией, или датой исполнения гарантом требований бенефициара об уплате денежной суммы в связи с нарушением принципалом обязательства, в обеспечение которого была выдана гарантия) (смотрите письмо Минфина России от 16.06.2020 N 02-07-05/51623).
В рассматриваемой ситуации бюджетным учреждением в 2021 году был заключен лизинговый контракт и перечислен аванс. Однако контрагент не исполнил свои обязательства по контракту и не возвратил аванс. В связи с этим бюджетное учреждение в 2022 году предъявило требование кредитной организации по банковской гарантии в части возврата аванса.
Корреспонденции счетов по отражению операций в случае ненадлежащего исполнения поставщиком (подрядчиком, исполнителем) обязательств по возврату аванса в бухгалтерском учете приведены в приложении к совместному письму Минфина России и Федерального казначейства от 25.12.2014 NN 02-02-04/67438, 42-7.4-05/5.1-805.
Согласно п. 109 Инструкции N 174н начисление задолженности в сумме требований в адрес подрядчика о возврате аванса в связи с нарушением условий контракта отражается с применением счета 0 209 34 000 "Расчеты по доходам от компенсации затрат" путем переноса с соответствующих счетов аналитического учета счета 0 206 00 000 "Расчеты по выданным авансам".
Несмотря на то, что бюджетному учреждению взыскиваемую сумму перечисляет на лицевой счет банк-гарант, экономическое содержание хозяйственной операции по возврату ранее уплаченного аванса не изменяется и должно производиться по установленным действующими нормативно-правовыми актами кодам бюджетной классификации.
В свою очередь, средства, поступающие учреждению в качестве возврата дебиторской задолженности прошлых лет, возникшей в рамках расходных операций, отражаются в бухгалтерском учете с применением статьи аналитической группы вида источников финансирования дефицитов бюджетов 510 "Поступление денежных средств и их эквивалентов" (п. 62.4.1 Порядка N 85н) в увязке со статьей 510 "Поступление денежных средств и их эквивалентов" КОСГУ (п. 13.1 Порядка N 209).
Денежные средства, поступившие при погашении дебиторской задолженности прошлых лет по расходам, источником финансирования которых были целевые субсидии, подлежат возврату в соответствующий бюджет (смотрите письмо Минфина России и Федерального казначейства от 19.04.2018 NN 02-06-07/26400, 07-04-05/02-7273).
В соответствии с п. 40 Стандарта "Доходы" доходы от безвозмездных поступлений денежных средств (включая субсидии и гранты) признаются в бухгалтерском учете в момент возникновения права на их получение в составе доходов будущих периодов от безвозмездных поступлений. По мере реализации условий их предоставления доходы будущих периодов от безвозмездных поступлений признаются в бухгалтерском учете в составе доходов текущего отчетного периода от безвозмездных поступлений.
Доходы в виде целевой субсидии признаются доходами текущего периода не на основании условий соглашения, а в соответствии с отчетом о достижении целевых показателей (о выполнении условия при передаче актива) (п. 150 Инструкции N 174н). При этом результат сформированных расчетов по целевой субсидии текущего характера с учредителем (разница между дебетом счета 5 205 Х2 000 и кредитом счета 5 401 40 1Х2) должен быть равен остатку расчетов учреждения по авансам, предоставленным за счет целевой субсидии (п. 8.4 Приложения N 1 к письму Министерства финансов Российской Федерации от 04.02.2020 N 02-06-07/6939). Соответственно, у учреждения не было оснований для признания доходами текущего периода средств субсидии в размере перечисленного аванса, а соответствующий остаток по счету 5 401 40 1Х2 подлежал переносу на счет 5 303 05 000 с последующим подтверждением потребности в его использовании в 2022 году на те же цели.
Полагаем, что в рассматриваемой ситуации учреждению целесообразно отразить корреспонденции по исправлению ошибок прошлых лет с применением специальных счетов, определив возможность применения соответствующих корреспонденций в рамках учетной политики в порядке, предусмотренном п. 4 Инструкции N 174н. При этом информация о допущенной ошибке должна быть направлена в адрес органа-учредителя как в целях принятия им решения о подтверждении потребности, так и в целях отражения в бюджетном учете исправительных корреспонденций в части излишне признанных расходов, то есть в целях восстановления показателя по счету 206 41 с последующим его переносом на счет 205 53 в соответствии с п. 8.4 Приложения N 1 к письму Министерства финансов Российской Федерации от 04.02.2020 N 02-06-07/6939.
Операции по возврату неиспользованных остатков субсидий прошлых лет отражаются в качестве увеличения показателя на забалансовом счете 18 "Выбытия денежных средств" по статье аналитической группы вида источников финансирования дефицитов бюджетов 610 "Выбытие денежных средств и их эквивалентов" и соответствующей статье 610 "Выбытие денежных средств и их эквивалентов" КОСГУ (п. 48.6.1 Порядка N 85н, п. 14.1 Порядка N 209н).
Таким образом, в рассматриваемой ситуации в бухгалтерском учете бюджетного учреждения могут быть отражены следующие корреспонденции счетов:
1. Дебет 5 401 40 152 Кредит 5 401 18 152
- способом "Красное сторно" отражена корректировка финансового результата прошлых лет в части остатка субсидии, не подлежащего признанию доходами текущего периода (в размере дебиторской задолженности по счету 206 24);
2. Дебет 5 304 86 832 Кредит 5 401 40 152
Дебет 5 303 05 831 Кредит 5 304 86 732
- отражено исправление ошибки в части переноса остатка субсидии прошлых лет в целях дальнейшего подтверждения потребности в его использовании в текущем году на те же цели;
3. Дебет 5 401 40 152 Кредит 5 303 05 731
- отражено подтверждение потребности в использовании остатка субсидии прошлых лет в текущем году на те же цели (в размере дебиторской задолженности по счету 206 24);
4. Дебет 5 209 34 56Х Кредит 5 206 24 66Х
- предъявлена сумма требований в адрес контрагента о возврате аванса в связи с нарушением условий контракта;
5. Дебет 5 201 11 510 Кредит 5 209 34 665,
увеличение забалансового счета 17 (АнКВИ 510, КОСГУ 510)
- отражено зачисление от Банка-гаранта суммы на отдельный лицевой счет в погашение дебиторской задолженности прошлых лет по авансу;
6. Уменьшение забалансового счета 10
- отражено выбытие банковской гарантии;
7. Дебет 5 401 40 152 Кредит 5 303 05 731
- отражена задолженность перед бюджетом по возврату неиспользованного остатка целевой субсидии прошлого года в размере возвращенной суммы аванса;
8. Дебет 5 303 05 831 Кредит 5 201 11 610,
увеличение забалансового счета 18, открытого к счету 201 11 (АнКВИ 610, КОСГУ 610)
- отражено перечисление остатка целевой субсидии прошлых лет в доход бюджета.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Толмачева Татьяна

Ответ прошел контроль качества

6 апреля 2022 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.