Бюджетное учреждение в 2021 году заключило контракт по КФО 4 на оказание услуг по охране. Государственное задание за 2021 год выполнено в полном объеме. В 2022 году при проверке контрольными органами установлен факт оплаты не оказанных в 2021 году услуг (завышено количество часов). Исполнитель по контракту в 2022 году вернул средства в размере стоимости не оказанных услуг. На какой КФО данные денежные средства поступят: на КФО 2 или КФО 4? Как данную операцию отразить в учете в 2022 году?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Решение об отражении доходов и расчетов по возмещению ущерба и компенсации затрат в рамках КФО 2 или КФО 4 рекомендуем согласовать с органом-учредителем и (или) финорганом.
Начисление доходов от компенсации затрат и поступление денежных средств от виновного лица (исполнителя контракта) в данной ситуации следует отразить с применением счета 209 34 "Расчеты по доходам от компенсации затрат" по АнКВД 130 в увязке с подстатьей 134 КОСГУ.
Расчеты по возврату средств в бюджет на основании предписания органов финконтроля отражаются с использованием счета 303 05 "Расчеты по прочим платежам в бюджет" и применением элемента видов расходов 853 в увязке с подстатьей 241 КОСГУ.

Обоснование вывода:
Факты выявления контрольными органами случаев оплаты фактически не выполненных работ, не оказанных услуг или не поставленных товаров являются довольно распространенными. При этом зачастую данные факты квалифицируются как нецелевое использование бюджетных средств (смотрите, например, постановление АС ВВО от 02.03.2018 N Ф01-6530/2017 по делу N А29-13325/2016).
В рассматриваемой ситуации контрагентом оказаны услуги и оплачены учреждением в 2021 году. В текущем году по результатам контрольных мероприятий выявлено, что услуга не была оказана в полном объеме. То есть произведена оплата за фактически не оказанные услуги. Следовательно, у учреждения возникает право требования по возмещению ущерба.
Для учета расчетов по суммам причиненного ущерба имуществу учреждения, подлежащим возмещению, по суммам излишне произведенных выплат, по суммам принудительного изъятия, в том числе при возмещении ущерба в соответствии с законодательством РФ, предназначен счет 209 00 "Расчеты по ущербу и иным доходам" (п. 220 Инструкции N 157н). Возмещение ущерба, нанесенного учреждению в результате осуществления неположенной выплаты, в соответствии с п. 9.3.4 Порядка N 209н относится на подстатью 134 "Доходы от компенсации затрат" КОСГУ как прочие доходы от компенсации затрат.
Суммы задолженности по компенсации затрат отражаются по дебету счета 0 209 34 000 "Расчеты по доходам от компенсации затрат" и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счетов 0 401 10 134 "Доходы от компенсации затрат", 0 401 40 134 "Доходы будущих периодов от компенсации затрат" (п. 109 Инструкции N 174н).
Отметим, что применяемая методология бухучета не содержит каких-либо ограничений по видам финансового обеспечения (деятельности), в рамках которых могут отражаться расчеты с использованием счета 0 209 30. Поступления в виде доходов от компенсации затрат не являются в полном смысле доходами от приносящей доход деятельности, а относятся к средствам, поступающим в порядке возмещения согласно законодательству РФ.
В прошлые годы такие доходы отражались в учете по КФО 2 независимо от КФО, по которому были произведены компенсируемые расходы (смотрите, например, письмо Минфина России от 23.12.2016 N 02-08-07/77797). В то же время Инструкциями NN 174н и 33н не установлен запрет в части применения КФО 4 при отражении доходов от компенсаций. Более того, Контрольными соотношениями ФК, кроме доходов в части субсидий на задание (счет 4 401 10 131), предусмотрена возможность отражения в рамках КФО 4 операции по признанию доходов от компенсации затрат (КОСГУ 134).
При поступлении доходов в порядке возмещения по КФО 4 учреждение вправе расходовать такие средства для достижения целей, ради которых учреждение создано, в зависимости от потребности учреждения. Для этого планируемые выплаты необходимо включить в План ФХД и утвердить его в порядке, установленном органом-учредителем.
Кроме того, на возможность признания доходов от компенсации затрат в рамках того источника финобеспечения деятельности учреждения, за счет которого осуществлялись подлежащие возмещению расходы, указывают изменения, внесенные в п. 53 Инструкции N 33н приказом Минфина России от 02.11.2021 N 170н. Так, согласно п. 5 Приложения к указанному приказу из четвертого абзаца п. 53 Инструкции N 33н исключается код строки 040, что по сути означает "снятие" запрета на отражение в указанной строке показателя доходов, относящихся к статье 130 "Доходы от оказания платных услуг (работ), компенсаций затрат" КОСГУ, в рамках деятельности с целевыми средствами (КФО 5, 6).
При этом речь идет в том числе о компенсации ранее израсходованных средств субсидий, учтенных по дебету соответствующего аналитического счета 0 209 34 00Х в корреспонденции с кредитом счета 0 401 10 13Х (0 401 40 13Х) (смотрите также письмо Минфина России и Федерального казначейства от 01.12.2021 N 02-06-07/97427, 07-04-05/02-29373 (далее - Письмо)). Тем самым специалисты финансового ведомства фактически указывают на возможность признания доходов от компенсации затрат не только в рамках КФО 2, но и в рамках иных источников финобеспечения деятельности.
Следует отметить, что с учетом положений указанного Письма осуществляется составление и представление бухгалтерской отчетности бюджетными и автономными учреждениями субъектов РФ, муниципальных учреждений (смотрите также Приложение N 1 к письму Минфина России и Федерального казначейства от 30.12.2021 N 02-06-07/108105,N 07-04-05/02-33040).
Вместе с тем Контрольными соотношениями установлено требование о соответствии показателя суммы субсидии, перечисленной из бюджета на выполнение госзадания, у органа-учредителя сумме ее поступлений у подведомственных учреждений, т.е. сверяются показатели расходов консолидированного Отчета (ф. 0503127) с показателями доходов сводного Отчета (ф. 0503737) по КФО 4. При включение иных поступлений в рамках КФО 4 по АнКВД 130 (которые увязываются с подстатьями статьи 130 КОСГУ), кроме средств субсидии на задание, возникает расхождение между показателями учреждения и учредителя, но такое расхождение является допустимым на суммы средств, поступивших в порядке компенсации (возмещения) ранее произведенных расходов - на возможность таких расхождений финансовое ведомство обратило особое внимание в системном письме по отчетности за 2021 год (п. 10 Приложения N 1 к Письму).
Однако обязательное требование о восстановлении первоначально осуществленных в соответствии с Планом ФХД расходов, которые в дальнейшем подлежат возмещению, на тот источник финансового обеспечения деятельности, за счет которого осуществлялись расходы, действующими нормативными правовыми актами не установлено. Кроме того, в Письме указывалось на отражение доходов от компенсации затрат по тому коду финансового обеспечения, за счет которого осуществлялись соответствующие расходы, только в части возмещения ФСС расходов бюджетных (автономных) учреждений.
Учитывая данный факт, в рассматриваемой ситуации порядок отражения в рамках КФО 2 или КФО 4 рекомендуем согласовать с органом-учредителем и (или) финорганом.
Таким образом, расчеты по возмещению ущерба и компенсации затрат в рассматриваемой ситуации могут быть отражены с применением следующих корреспонденций счетов:
1. Дебет 0 209 34 56Х Кредит 0 401 10 134
- начисление задолженности исполнителя контракта;
2. Дебет 0 201 11 510 Кредит 0 209 34 66Х,
увеличение забалансового счета 17 (АнКВИ 130 КОСГУ 134)
- зачисление денежных средств в погашение задолженности по компенсации затрат на лицевой счет учреждения.
В свою очередь, прямая обязанность по возврату в доход бюджета субсидии на выполнение задания возникает только в размере, соответствующем недостигнутым показателям, характеризующим объем выполнения задания (ч. 17 ст. 30 Федерального закона от 08.05.2010 N 83-ФЗ, письма Минфина России от 30.06.2020 N 09-07-10/56809, от 06.02.2020 N 02-07-10/7764, от 23.12.2019 N 09-07-07/100885).
Требование о перечислении суммы нецелевого расхода в бюджет будет правомерно в случае, если в соглашении о предоставлении субсидии и (или) правовых актах, являющихся правовым основанием предоставления указанных средств, предусмотрено условие о перечислении сумм нецелевых расходов в доход бюджета. Поэтому Инструкцией N 174н не установлены конкретные корреспонденции для отражения такого возврата. Соответственно, применяемая схема корреспонденций счетов должна быть согласована с органом-учредителем и закреплена в учетной политике учреждения (п. 4 Инструкции N 174н).
Перечисление средств в доход бюджета в случае установления ревизорами нарушений порядка использования учреждением средств субсидии на задание не рассматривается в качестве возврата в доход бюджета остатка субсидии на задание прошлых лет. Операции по перечислению в доход бюджета бюджетными учреждениями средств госзадания в случаях исполнения решений органов государственного (муниципального) контроля отражаются в рамках КФО 2 с применением элемента вида расходов 853 "Уплата иных платежей" в увязке с подстатьей 241 "Безвозмездные перечисления (передачи) текущего характера сектора государственного управления" КОСГУ (смотрите абзац 6 п. 9 письма Минфина России и Федерального казначейства от 17.12.2020 NN 02-04-04/110850, 07-04-05/02-26291).
Соответственно, расчеты по перечислению в доход бюджета средств в связи с нарушением порядка использования средств субсидии на задание могут быть отражены с применением следующих корреспонденций счетов:
1. Дебет 2 401 20 241 Кредит 2 303 05 731
- отражена задолженность учреждения по возврату средств субсидии на госзадание в соответствующий бюджет;
2. Дебет 2 303 05 831 Кредит 2 201 11 610,
увеличение счета 18 (КВР 853, КОСГУ 241)
- отражено перечисление в доход бюджета суммы нецелевого использования средств субсидии на госзадание учреждением.

Рекомендуем также ознакомиться с материалом:
- Бюджетный учет и отчетность 2021-2023: проблемы и перспективы (подготовлено экспертами компании ГАРАНТ, декабрь 2021 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Ибатуллина Резеда

Ответ прошел контроль качества

24 февраля 2022 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.