Бюджетными учреждениями в 2018-2020 годах на основании решения комиссии по поступлению и выбытию активов по КФО 4 было осуществлено списание объектов основных средств, учитываемых на счете 101 2Х. Данные объекты учтены на забалансовом счете 02. При этом остался показатель по счету 210 06, так как учреждения не обязаны их исключать из перечня ОЦДИ. В соответствии с письмом Минфина России и Федерального казначейства от 01.12.2021 NN 02-06-07/97427, 07-04-05/02-29373 подключен контроль по балансу и форме 0503768. Также в письме указано, что счет 210.06 отражается по строке 480 на балансовых счетах бухгалтерского учета, счет 210.06 должен быть равен счету 204.33 учредителя. На сегодняшний день форма 0503768 балансовый счет по ОЦДИ забалансовый 02 не равен счету 210.06 в балансе и показывает ошибку, так как согласно новому контролю не входит 02 счет. Необходимо ли корректировать показатель по счету 210 06 по объектам основных средств (ОЦДИ), признанным неактивом и учитываемым на забалансовом счете 02?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Показатели по счету 0 210 06 000 "Расчеты с учредителем" в части особо ценного движимого имущества, учтенного на забалансовых счетах, не формируются.
В бухгалтерском учете бюджетного учреждения необходимо исправить ошибку прошлых лет датой ее обнаружения.

Обоснование вывода:
В соответствии с п. 11 ст. 9.2 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ (далее - Закон N 7-ФЗ) под особо ценным движимым имуществом (далее - ОЦДИ) понимается движимое имущество, без которого осуществление бюджетным учреждением своей уставной деятельности будет существенно затруднено. Порядок отнесения имущества к категории ОЦДИ устанавливается Правительством РФ, а именно в настоящее время данный порядок урегулирован постановлением Правительства РФ от 26.07.2010 N 538 (далее - Постановление N 538). Перечни особо ценного движимого имущества бюджетных учреждений определяют органы, осуществляющие функции и полномочия учредителя (п. 3 Постановления N 538, п. 12 ст. 9.2 Закона N 7-ФЗ).
Вместе с этим особо ценное движимое имущество, которое не соответствует критериям признания актива, определенным п. 47 Стандарта "Концептуальные основы", подлежит учету на забалансовом счете 02 "Материальные ценности на хранении" (п. 335 Инструкции N 157н, п. 8 Стандарта "Основные средства").
В соответствии с п. 238 Инструкции N 157н счет 210 06 "Расчеты с учредителем" предназначен для учета расчетов с органом власти, выполняющим функции и полномочия учредителя в отношении бюджетного учреждения. В то же время п. 116 Инструкции N 174н предусмотрено, что операции по счету 210 06 оформляются в случае принятия к учету или выбытия недвижимого и особо ценного движимого имущества, закрепленного за бюджетным учреждением собственником или приобретенного бюджетным учреждением за счет выделенных собственником средств.
При этом п. 116 Инструкции N 174н предусмотрено формирование показателя по счету 210 06 в части особо ценного движимого имущества в сумме балансовой стоимости. Иными словами, по счету 0 210 06 000 "Расчеты с учредителем" показатель в части особо ценного движимого имущества, учтенного на забалансовых счетах, не формируются (смотрите также письмо Минфина России от 12.10.2018 N 02-07-10/73624).
Таким образом, исходя из требований действующих нормативных правовых актов при принятии решения о несоответствии объекта основного средства - особо ценного движимого имущества критериям признания активом, такое имущество подлежит списанию с балансового счета 101 2Х 310 "Основные средства - особо ценное движимое имущество" и отражению на забалансовом счете 02. При этом корректируется показатель по счету 210 06 в сторону уменьшения с использованием счета 0 401 10 172 "Доходы от операций с активами" (п. 116 Инструкции N 174н).
Обращаем внимание, что согласно Постановлению N 538 ведение перечня особо ценного движимого имущества осуществляется учреждением на основании сведений бухгалтерского учета. При этом в перечень особо ценного движимого имущества включается имущество вне зависимости от способа бухгалтерского учета такого имущества (как на балансовых счетах, так и на забалансовых счетах). Таким образом, изменение способа отражения имущества учреждения в бухгалтерском учете не является основанием для прекращения права собственности на имущество и исключения его из перечня особо ценного движимого имущества (смотрите также письмо Минфина России от 21.09.2018 N 02-07-10/67934). Вместе с тем если учредителем предусмотрено отражение в Перечне особо ценного движимого имущества, помимо наименования, инвентарного номера и т.д., счета учета объекта особо ценного движимого имущества, то при его списании с балансового учета на забалансовый счет 02 такой перечень подлежит корректировке в части уточнения номера счета бухгалтерского учета и т.д.
Учитывая тот факт, что учреждение при ведении бухгалтерского учета в 2018-2020 годах должно было руководствоваться действующими на конкретный момент времени нормативно-правовыми актами и своевременно отразить корректировку расчетов с учредителем, можно говорить об ошибке, допущенной в прошлые периоды.
Согласно п. 27 Стандарта "Учетная политика, оценочные значения и ошибки" ошибкой в бухгалтерской (финансовой) отчетности считается пропуск и (или) искажение, возникшее при ведении бухгалтерского учета и (или) формировании бухгалтерской (финансовой) отчетности в результате неправильного использования или неиспользования информации о фактах хозяйственной жизни отчетного периода, которая была доступна на дату подписания бухгалтерской (финансовой) отчетности и должна была быть получена и использована при подготовке бухгалтерской (финансовой) отчетности.
В целях отражения в учете выявленной ошибки следует руководствоваться Стандартом "Учетная политика, оценочные значения и ошибки". Если ошибка была совершена в прошлые годы, то для целей ее исправления в текущем году при формировании бухгалтерских записей необходимо использовать специальные счета, применяемые в целях исправления ошибок прошлых лет (пп. 276, 281, 298 Инструкции N 157н, п. 17 раздела V Методических рекомендаций, доведенных письмом Минфина России от 31.08.2018 N 02-06-07/62480).
Исправление ошибки в рассматриваемом случае отражается датой обнаружения ошибки дополнительной бухгалтерской записью (п. 28 Стандарта "Учетная политика, оценочные значения и ошибки"). Такие записи необходимо оформить Бухгалтерской справкой (ф. 0504833), в которой делаются ссылка на номер и дату исправляемого журнала операций, документа, обоснование внесения исправления. При этом бухгалтерские записи по исправлению ошибок прошлых лет подлежат обособлению в бухгалтерском учете и отчетности - они отражаются в отдельном Журнале операций по исправлению ошибок прошлых лет.
Учитывая, что корректировка показателя расчетов с учредителем влияет на финансовый результат учреждения и ошибка выявлена самостоятельно, то для ее исправления применяются счета 401 19 "Доходы прошлых финансовых лет, выявленные в отчетном году" и 401 18 "Доходы финансового года, предшествующего отчетному, выявленные в отчетном году".
Отметим, что детальный порядок применения данных счетов положениями Инструкции N 174н не урегулирован. Поэтому конкретный порядок применения учреждению следует согласовать в порядке, предусмотренном п. 4 Инструкции N 174н, и закрепить в учетной политике.
Вместе с тем учитывая, что показатели счета 0 210 06 у бюджетного учреждения и показатели счета 0 204 33 у учредителя должны быть идентичны, учреждению следует проинформировать учредителя об изменении показателей через исправление ошибки прошлых лет путем формирования и направления ему нового Извещения (ф. 0504805).
Таким образом, в бухгалтерском учете бюджетного учреждения в 2021 году могут быть отражены следующие корреспонденции счетов:
1. Дебет 4 210 06 561 Кредит 4 401 18 172
- дополнительной бухгалтерской записью отражена корректировка расчетов с учредителем в сумме балансовой стоимости выбывающего на забалансовый счет 02 имущества в 2020 году;
2. Дебет 4 210 06 561 Кредит 4 401 19 172
- дополнительной бухгалтерской записью отражена корректировка расчетов с учредителем в сумме балансовой стоимости выбывающего на забалансовый счет 02 имущества в 2018-2019 годах.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Старовойтова Елена

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
член Союза развития государственных финансов Суховерхова Антонина

28 января 2022 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.