В августе 2023 года основное средство организации по балансовой стоимости пришло к нулю. Ошибку выявили в 2024 году. Что делать? Какими первичными документами исправлять?

В августе 2023 года основное средство организации по балансовой стоимости пришло к нулю. Ошибку выявили в 2024 году. Что делать? Какими первичными документами исправлять?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Нужно определить сумму ошибки.

Если ошибка существенная, то она исправляется в корреспонденции со счетом 84. Если ошибка не существенна, то она исправляется в корреспонденции со счетом 91. Порядок действий, предлагаемый с нашей стороны, описан ниже.

Что качается оформления первичных документов, то обязательная форма первичного документа к рассматриваемой ситуации отсутствует. Организация вправе самостоятельно разработать документ, содержащий все обязательные реквизиты, указанные в ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Например, это может быть справка бухгалтера с приложением служебной записки ответственного лица об установлении нового СПИ по данному объекту ОС.

Обоснование позиции:

В п. 37 ФСБУ 6/2020 указано, что срок полезного использования, ликвидационная стоимость и способ начисления амортизации подлежат проверке на соответствие условиям использования объекта основных средств. Такая проверка проводится в конце каждого отчетного года, а также при наступлении обстоятельств, свидетельствующих о возможном изменении элементов амортизации. По результатам такой проверки при необходимости организация принимает решение об изменении соответствующих элементов амортизации. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете как изменения оценочных значений.

Исходя из норм п. 37 ФСБУ 6/2020, если изменился СПИ, то амортизация пересчитывается исходя из остаточной стоимости ОС в текущем году. Момент начала начисления амортизации по новому графику в связи с изменением СПИ выбирается организацией самостоятельно и закрепляется в учетной политике (смотрите также п. 10 Рекомендаций Р-6/2009 КпР, см. также Вопрос: Отражение в учете увеличения СПИ (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, март 2023 г.), Вопрос: Корректировка амортизации полностью самортизированных основных средств при увеличении СПИ после перехода на ФСБУ 6/2020 (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, март 2023 г.); Вопрос: Как продолжить начислять амортизацию по полностью самортизированным основным средствам при применении ФСБУ 6/2020? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2023 г.)).

То есть амортизация может пересчитываться как с начала текущего года, так и с конца года.

Если организация при проверке СПИ в конце каждого отчетного года, по результатам такой проверки принимает решение о пересчете СПИ с начала текущего года, то по основному средству, самортизированному в августе 2023 года следовало:

- в конце 2023 года установить новый СПИ;

- пересчитать амортизацию с 01.01.2023.

Например:

"Остаточная стоимость компьютера на 01.01.2023 составила 3600 руб. Оставшийся СПИ на 01.01.2023 - 8 месяцев. С 01.01.2023 по 31.08.2023 компьютер полностью самортизирован, сумма амортизации составила 3600 руб.

В конце 2023 года СПИ компьютера пересмотрен и системным администратором дано заключение, что компьютер прослужит 2 года - до 31.12.2025.

Организация в 2023 году должна пересчитать амортизацию.

Сумма амортизации за 2023 год составит 1200 руб. (3600 руб. (оставшийся срок СПИ) / 36 месяцев (период нового СПИ с 01.01.2023 по 31.12.2025)".

Если амортизация не пересчитана в 2023 году и это выявлено в 2024 году после составления и предоставления бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2023 год, то возникает ошибка прошлых лет, выявленная в отчетном году.

Правила исправления ошибок и порядок раскрытия информации об ошибках в бухгалтерском учете и отчетности организаций установлены ПБУ 22/2010 "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности" (смотрите Энциклопедию решений. Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности).

На порядок исправления ошибки влияют два фактора:

- характер ошибки (существенная или несущественная);

- момент выявления ошибки (до или после окончания отчетного периода).

По общему правилу существенные ошибки предшествующего отчетного года, выявленные в текущем отчетном периоде, исправляются записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в корреспонденции со счетом 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) (подп. 1 п. 9 ПБУ 22/2010). Несущественные ошибки исправляются записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в корреспонденции со счетом 91 "Прочие доходы и расходы" (п. 14 ПБУ 22/2010).

Ошибка признается существенной, если она в отдельности или в совокупности с другими ошибками за один и тот же отчетный период может повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые ими на основе бухгалтерской отчетности, составленной за этот отчетный период. Существенность ошибки организация определяет самостоятельно, исходя как из величины, так и характера соответствующей статьи (статей) бухгалтерской отчетности (смотрите п. 3 ПБУ 22/2010).

Таким образом, организация может выполнить следующие действия в отношении данного объекта основных средств:

1. Определить срок полезного использования;

2. Пересчитать амортизацию с 01.01.2023 исходя из остаточной стоимости ОС на 01.01.2023 и нового СПИ (амортизация 2);

3. Установить фактически начисленную амортизацию по данному ОС с 01.01.2023 по 31.08.2023 (амортизация 1);

4. Рассчитать сумму ошибочно начисленной амортизации (амортизация 1 - амортизация 2);

5. Определить, является ли сумма ошибочно начисленной амортизации существенной;

6. Восстановить сумму ошибочно начисленной амортизации на 01.01.2024 следующей проводкой:

Дебет 02 Кредит 84, 91

- восстановлена амортизация по ОС в результате пересмотра СПИ, который не был пересмотрен в конце 2023 года в соответствии с п. 37 ФСБУ 6/2020.

Что качается оформления первичных документов, то обязательная форма первичного документа к рассматриваемой ситуации отсутствует. Организация вправе самостоятельно разработать документ, содержащий все обязательные реквизиты, указанные в ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Например, это может быть справка бухгалтера с приложением служебной записки ответственного лица об установлении нового СПИ по данному объекту ОС.

Если на начало применения ФСБУ 6/2020 имелись полностью самортизированные ОС

ФСБУ 6/2020 применяется с начиная с бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2022 год.

Если на дату начала применения ФСБУ 6/2020 в бухгалтерском учете организации числились основные средства с нулевой остаточной стоимостью, которые предполагалось дальше использоваться в производственной деятельности, то для таких основных средств нужно было пересмотреть их балансовую стоимость. После пересмотра она должна быть больше нуля, поскольку для таких ОС должен быть также пересмотрен (увеличен) оставшийся срок полезного использования.

Разница между новой и старой балансовой стоимостью относилась на счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" на начало периода, в котором применяется новый стандарт (п. 50 ФСБУ 6/2020). Фактически это разница между суммой амортизации, рассчитанной по правилам ФСБУ 6/2020, и суммой признанной в расходах амортизации, рассчитанной по старым правилам, т.к. первоначальная стоимость не меняется.

Таким образом, нераспределенную прибыль нужно было увеличить на сумму амортизации, которая ранее начислялась (отражалась в расходах) быстрее из-за установления СПИ в виде более короткого периода по сравнению с реальным сроком эксплуатации ОС. А в дальнейшем в течение оставшегося нового СПИ (т.е. в периодах, когда объект ОС будет эксплуатироваться) признаются расходы, равные в совокупности сумме амортизации, отраженной на счете 84 в периоде перехода на ФСБУ 6/2020.

Отметим, возникшие при применении п. 49 ФСБУ 6/2020 разницы, урегулированные нераспределенной прибылью, должны быть отражены в бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2022 год как данные на начало периода (конец периода, предшествующего отчетному).

Поэтому запись о корректировке, связанной с упрощенным переходом на ФСБУ 6/2020 (отнесение разницы на счет 84), вносилась датой 31.12.2021, но после реформации баланса и формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2021 год, или датой 01.01.2022.

Если организация не выполнила вышеуказанные действия по полностью самортизированным объектам ОС, то организация должна их выполнить в текущем отчетном периоде.

Если ошибка существенная, то она исправляется в корреспонденции со счетом 84. Если ошибка не существенна, то она исправляется в корреспонденции со счетом 91. Порядок действий, предлагаемый с нашей стороны, описан ниже.

Что качается оформления первичных документов, то обязательная форма первичного документа к рассматриваемой ситуации отсутствует. Организация вправе самостоятельно разработать документ, содержащий все обязательные реквизиты, указанные в ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Например, это может быть справка бухгалтера с приложением служебной записки ответственного лица об установлении нового СПИ по данному объекту ОС.

Обращаем внимание, что исправление ошибки с использованием счета 84, если она существенна, либо счета 91, если она не существенна, осуществляется в случае ее возникновения. В рассматриваемом случае ошибка возникает, если организация:

- неверно определила СПИ при вводе в эксплуатацию;

- не пересматривала СПИ в конце предыдущих лет либо не пересматривала СПИ при наступлении обстоятельств, свидетельствующих о возможном изменении СПИ. При этом СПИ пересматривается, как если бы организация пересматривала СПИ в прошлом, а не исходя из того, что объект ОС используется сейчас (в прошлом могло быть не известно, доживет ли объект до текущих дней). Такой пересмотр должен привести к увеличению остаточной стоимости ОС к текущему периоду.

Более подробно смотрите Вопрос: О применении ФСБУ 6/2020 в части полностью самортизированных ОС (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2024 г.).

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:

- Вопрос: Каким документом (решением или приказом) оформить продолжение использования основного средства с нулевой стоимостью? Нужно ли решение учредителей? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июнь 2024 г.);

- Вопрос: С какого момента пересчитывается амортизация при увеличении срока полезного использования (СПИ) в результате пересмотра СПИ согласно п. 37 ФСБУ 6/2020? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2024 г.);

- Если на начало применения ФСБУ 6/2020 имеются полностью самортизированные ОС. Энциклопедия решений. Как отразить переход на ФСБУ 6/2020 в бухгалтерском учете (сентябрь 2024).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Игнатов Дмитрий

Ответ прошел контроль качества

3 октября 2024 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.