Учет выручки от продажи абонемента на безлимитное посещение бассейна в течение года организацией на общей системе налогообложения

Российское юридическое лицо, продающее абонементы в бассейн (далее - Организация), находится на общей системе налогообложения. Организация продала другому юридическому лицу (по договору продажи абонементов) абонемент без ограничения посещения в бассейн по сниженной цене на год (договорной). Количество посещений по абонементу безлимитное. В договоре не указано никаких правил пользования абонементами и т.п.
Как правильно учитывать оказание услуг бассейна и оформлять акт:
- закрывать акт помесячно и платить налоги с момента оказания части услуг;
- или закрывать акт при продаже абонемента и платить налоги с момента получения денежных средств на счет?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

В бухгалтерском учете выручка от оказания услуг бассейна может признаваться на конец каждого отчетного периода или ежемесячно.

Для целей налогообложения прибыли Организация имеет возможность самостоятельно распределять доходы от оказания услуг бассейна по абонементу, действующему в течение нескольких отчетных (налоговых) периодов. По безлимитному абонементу рекомендуем вариант с равномерным признанием его стоимости в доходах в течение срока действия абонемента (по факту оказания услуг).

Обоснование позиции:

Бухгалтерский учет

Правила формирования в бухгалтерском учете информации о доходах коммерческих организаций (кроме кредитных и страховых организаций), являющихся юридическими лицами по законодательству РФ, установлены ПБУ 9/99 "Доходы организации" (далее - ПБУ 9/99).

Доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества) (п. 2 ПБУ 9/99). При этом на основании п. 3 ПБУ 9/99 не признаются доходами организации поступления от других юридических и физических лиц в порядке предварительной оплаты продукции, товаров, работ, услуг.

В связи с оказанием платных услуг оздоровительного центра организация должна признавать в бухгалтерском учете доход от обычных видов деятельности (выручку) (пп. 4, 5 ПБУ 9/99). Выручка признается в бухгалтерском учете при наличии следующих условий (п. 12 ПБУ 9/99):

- организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;

- сумма выручки может быть определена;

- имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;

- право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);

- расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность (т. е. аванс или предоплата), а не выручка.

На наш взгляд, на дату продажи Организацией абонемента не все названные выше условия выполняются.

Во-первых, у Организации по причине возможного возврата средств присутствует неопределенность в отношении окончательной суммы выручки (при возможности последующего возврата денег при расторжении договора).

Во-вторых, на момент получения денежных средств за абонемент Организация свои обязательства по договору в полном объеме еще не исполнила. Таким образом, нельзя говорить о том, что на дату поступления денежных средств услуга оказана.

В-третьих, с учетом возможного расторжения договора невозможно заранее определить расходы, связанные с конкретным клиентом.

Учитывая изложенное, мы придерживаемся позиции, что в данных обстоятельствах денежные средства, полученные Организацией от продажи абонемента, доходом не являются, а представляют собой предоплату (аванс) услуги.

В бухгалтерском учете организации при получении оплаты за карту рекомендуем делать проводку Дебет 50 (51), Кредит 62.

Выручка же от оказания услуг бассейна (Дебет 62, Кредит 90) будет отражаться в бухгалтерском учете Организации по факту их оказания, в зависимости от условий договоров. Так, например, если клиент имеет право на неограниченное количество посещений бассейна за оплаченный период, полагаем, что выручка от оказания услуг может признаваться на конец каждого отчетного периода или ежемесячно.

Порядок определения суммы выручки по услугам, предоставляемым на основании абонемента, Организации целесообразно закрепить в учетной политике для целей бухгалтерского учета.

Налог на прибыль

При расчете налоговой базы по налогу на прибыль организаций подлежит учету выручка от реализации услуг, определяемая исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные услуги (без учета НДС) (п. 1 ст. 247, п. 1 ст. 248, пп. 1, 2 ст. 249, п. 1 ст. 274 НК РФ). Доходы от реализации услуг, в том числе физкультурно-оздоровительных, определяются исходя из всех поступлений, выраженных в денежной и (или) натуральной формах (ст. 248, 249 НК РФ).

Порядок признания доходов при методе начисления регулируется ст. 271 НК РФ, согласно п. 1 которой в целях налогообложения прибыли доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления), если иное не предусмотрено п. 1.1 указанной статьи. На основании п. 3 ст. 271 НК РФ для доходов от реализации, если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату. Исключений из приведенных правил в отношении доходов от реализации услуг бассейна не предусмотрено.

Для целей налогообложения прибыли реализацией услуг организацией признается возмездное оказание ею услуг другому лицу (п. 1 ст. 39 НК РФ). При этом согласно п. 5 ст. 38 НК РФ услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

В рассматриваемой ситуации Организация реализует абонемент, дающий право на безлимитное посещение бассейна в течение определенного периода времени. На наш взгляд, денежные средства, полученные за абонемент, представляют собой предоплату за услуги бассейна, которые будут оказаны покупателю (сотруднику покупателя) в течение соответствующего периода (года).

В связи с этим полагаем, что по факту продажи абонемента на посещение бассейна Организация в данном случае не должна признавать доход в налоговом учете. Это нужно делать по факту оказания услуг бассейна на основании абонементов (письмо Минфина России от 27.05.2015 N 03-03-06/1/30408). Так, например, если абонемент предусматривает определенное количество и даты посещений, выручку целесообразно признавать в соответствующие дни. Если же обладатель абонемента имеет право на неограниченное количество посещений бассейна за оплаченный период, полагаем, что выручка от оказания услуг может признаваться на конец каждого отчетного (налогового) периода или ежемесячно.

Пунктом 2 ст. 271 НК РФ установлено, что по доходам, относящимся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, и в случае, если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. По производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг) распределяется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам (услугам).

Статьей 316 НК РФ предусмотрено, что принципы и методы, в соответствии с которыми распределяется доход от реализации, должны быть утверждены налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения.

На наш взгляд, приведенные положения позволяют Организации в анализируемой ситуации самостоятельно распределять доходы от оказания услуг бассейна по абонементу, действующему в течение нескольких отчетных (налоговых) периодов.

По безлимитному абонементу рекомендуем вариант с равномерным признанием его стоимости в доходах в течение срока действия абонемента (по факту оказания услуг).

Отметим, что нам не удалось обнаружить официальных разъяснений и материалов судебной практики по ситуациям, полностью аналогичным рассматриваемой. В связи с этим рекомендуем обратиться в свой налоговый орган или Минфин России за получением официальных разъяснений по сложившейся ситуации.

К сведению:

Во избежание налоговых рисков налогоплательщик может на основании п. 1 ст. 34.2 НК РФ и п. 1, п. 2 ст. 21 НК РФ обратиться в Минфин России или в налоговый орган по месту учета организации за получением письменных разъяснений по данному вопросу. Напомним, что в соответствии со ст. 111 НК РФ выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений, данных ему финансовым или налоговым органом о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения. В этом случае налогоплательщик не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:

- Вопрос: Признание выручки от оказания услуг бассейна при реализации абонементов (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, октябрь 2020 г.);

- Вопрос: Организация имеет бассейн, относящийся к объектам обслуживающих хозяйств (ст. 275.1 НК РФ). Услуги оказываются как своим работникам, так и сторонним физическим лицам. В целях оздоровления работников и увеличения количества посещений поступило предложение оформить скидку (снижение цены) на стоимость абонементов для своих работников. Какие последствия возникают в части налога на прибыль при предоставлении скидки работникам? Не возникает ли обязанность обложения НДФЛ предоставленной скидки? Как отражается в бухгалтерском учете предоставление скидки на услуги свои работникам? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2020 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член ААС Буланцов Михаил

Ответ прошел контроль качества

31 мая 2024 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.