Общество закрепило в учетной политике дату инвентаризации драгоценных металлов, содержащихся в товарно-материальных ценностях (ТМЦ), 31 октября 2023 года, вместе с инвентаризацией самих ТМЦ в один день. Это противоречит законодательству? Какие последствия у данных действий?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Нельзя однозначно ответить на вопрос о том, насколько противоречит законодательству закрепление в учетной политике компании даты проведения инвентаризации драгметаллов в составе ТМЦ ранее 1 января. Ниже изложены предпосылки для такой возможности, однако решение организации нужно принять самостоятельно. 

Обоснование позиции:

Перечень случаев, когда проведение инвентаризации является обязательным, законодательно не установлен. Однако в силу ч. 3 ст. 11, ч. 1 ст. 30 федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) продолжает применяться п. 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н*(1). Согласно этому пункту обязательное проведение инвентаризации предусмотрено, в частности, перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (за исключением активов, инвентаризация которых проводилась не ранее 1 октября отчетного года) (Рекомендации аудиторам...за 2017 год (приложение к письму Минфина России от 19.01.2018 N 07-04-09/2694).

Также в настоящее время организациям следует руководствоваться положениями Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49 - в части, не противоречащей требованиям Закона N 402-ФЗ. Исключением является порядок проведения инвентаризации драгоценных металлов и драгоценных камней, который регулируется Правилами учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них, а также ведения соответствующей отчетности, утвержденными постановлением Правительства РФ от 28.09.2000 N 731 (далее - Правила N 731), а также Инструкцией о порядке учета и хранения драгоценных металлов..., утвержденной приказом Минфина России от 09.12.2016 N 231н (далее - Инструкции N 231н).

В п. 16 Правил N 731, п. 28 Инструкции N 231н указано, что инвентаризация драгоценных металлов при их использовании и обращении проводится один раз в год (по состоянию на 1 января) во всех местах их хранения и использования.

То есть в данном случае имеется нормативный акт, которым установлена периодичность проведения инвентаризации и указано, по состоянию на какую дату она проводится.

За нарушение правил хранения и инвентаризации драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них частью 2 ст. 15.47 КоАП РФ предусмотрена административная ответственность - наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от сорока тысяч до семидесяти тысяч рублей; на индивидуальных предпринимателей - от пятидесяти тысяч до восьмидесяти тысяч рублей; на юридических лиц - от восьмидесяти тысяч до ста тысяч рублей.

Арбитражная практика применения части 2 ст. 15.47 КоАП РФ крайне малочисленна, нами обнаружено только одно судебное решение, принятое не в пользу налогоплательщика, - постановление Второго ААС от 18.08.2022 N 02АП-6057/22 по делу N А31-2621/2022. Но заметим, что в той ситуации организацией инвентаризация вообще не проводилась ни на какую дату.

Анализируя судебную практику, можно увидеть, что на практике инвентаризация драгоценных металлов в составе активов проводилась организациями и по состоянию на 1 ноября (апелляционное определение СК по административным делам Южного окружного военного суда от 02.12.2020 по делу N 33-1268/2020, определение СК по гражданским делам Седьмого кассационного суда общей юрисдикции от 15.06.2023 по делу N 8Г-8333/2023[88-9756/2023], апелляционное определение СК по гражданским делам 2-го Западного окружного военного суда от 24.11.2020 по делу N 33-1271/2020).

Однако нельзя не отметить, что из судебных решений не следует, что речь шла о годовой инвентаризации, ведь согласно тем же п. 16 Правил N 731 и п. 28 Инструкции N 231н инвентаризация драгоценных металлов проводится и при других обстоятельствах: при смене материально ответственных лиц, при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества, в случае стихийного бедствия и т.д.

Правоприменительной практики, прямо соответствующей запросу, мы не обнаружили.

С другой стороны абзацем 7 п. 6 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации" предусмотрено требование рациональности (рациональное ведение бухгалтерского учета, исходя из условий хозяйствования и величины организации), предъявляемое к учетной политике. Требование рациональности означает, что в случае если затраты на сбор, обработку или проверку какой-либо информации превышают полезность для пользователей полученной в результате затраченных усилий информации, то осуществление таких затрат не отвечает принципу рациональности.

Также ПБУ 1/2008 дополнено пунктом 7.4, позволяющим организациям формировать учетную политику без применения способов бухгалтерского учета, установленных ФСБУ, в той степени, в которой их применение приводит к формированию несущественной информации. При этом под несущественной понимается информации, от наличия, отсутствия или способа отражения которой в бухгалтерской (финансовой) отчетности организации не зависят экономические решения пользователей этой отчетности (смотрите Рекомендацию Р-100/2019-КпР "Реализация требования рациональности").

Учитывая величину организации, при значительном количестве инвентаризируемых объектов или в случае, когда имущество находится в удаленных подразделениях - проведение инвентаризации требует значительных трудовых и временных затрат. Полагаем, что, устанавливая в учетной политике дату и порядок проведения инвентаризации, следует учитывать соотношение затрат на формирование информации об объектах учета и полезности (ценности) этой информации.

Также обращаем внимание на такой момент. Согласно ч. 4 ст. 11 Закона N 402-ФЗ выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием объектов и данными регистров бухгалтерского учета подлежат регистрации в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому относится дата, по состоянию на которую проводилась инвентаризация. Иными словами, результаты инвентаризации, проведенной по состоянию на 1 января года, следующего за отчетным, могут быть отражены только в отчетности этого следующего отчетного года. Для того чтобы результаты инвентаризации могли быть отражены в бухгалтерской отчетности за текущий год, все инвентаризации должны назначаться и проводиться по состоянию не позднее 31 декабря текущего года (смотрите, например, письмо Минфина России от 09.01.2013 N 07-02-18/01, а также Энциклопедию решений. Инвентаризация (август 2023)).

Таким образом, нельзя однозначно ответить на вопрос о том, насколько противоречит законодательству закрепление в учетной политике компании даты проведения инвентаризации драгметаллов в составе ТМЦ ранее 1 января. Мы изложили предпосылки для такой возможности, однако решение нужно принять организации, учитывая установленную законодательством административную ответственность.

Отметим также, что все вышеизложенное является нашим экспертным мнением и может не совпадать с мнением других специалистов. 

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:

• Вопрос: Какая предусмотрена ответственность за неведение учета драгоценных металлов и драгоценных камней в ювелирной мастерской? Как будет рассчитываться штраф - за каждый год такого нарушения или как-то иначе? Покупали по накладным по безналичной оплате, но никакого учета не вели. Ювелирные изделия пока не реализованы. Какая ответственность предусмотрена за неведение учета при продаже ювелирных изделий в магазине (ИП, патент). Как она будет рассчитываться - за каждый налоговый период до даты, с которой начали вести такой учет? Как быть, если нет возможности восстановить хозяйственные операции - сделать инвентаризацию и начать с какой-то даты на основании документов инвентаризации? (Правовед.RU, ноябрь 2020 г.);
• Вопрос: На какую дату следует проводить инвентаризацию драгоценных металлов, содержащиеся в приборах, оборудовании и других изделиях для выполнения требований о сроке, содержащегося в п. 16 Правил учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них, а также ведения соответствующей отчетности? (ответ Ассоциации "Налоги России", ноябрь 2001 г.);
• Бухгалтерский учет драгметаллов, входящих в состав основных средств (часть I) (Е. Малова, журнал "Учреждения физической культуры и спорта: бухгалтерский учет и налогообложение", N 11, ноябрь 2022 г.);
• Бухгалтерский учет драгметаллов, входящих в состав основных средств (часть II) (Е. Малова, журнал "Учреждения физической культуры и спорта: бухгалтерский учет и налогообложение", N 12, декабрь 2022 г.);
• Как вести учет драгметаллов, входящих в состав основных средств? (М. Алексеева, журнал "Автономные учреждения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 7, июль 2020 г.). 

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Мозалева Наталья 

Ответ прошел контроль качества 

18 августа 2023 г. 

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Приказом Минфина России от 13.01.2023 N 4н утвержден Федеральный стандарт бухгалтерского учета ФСБУ 28/2023 "Инвентаризация", обязательный к применению с 1 апреля 2025 года. Данным федеральным стандартом определены требования к инвентаризации, проводимой экономическими субъектами.

При этом из п. 2 стандарта следует, что ФСБУ 28/2023 не распространяется на инвентаризацию драгоценных металлов и драгоценных камней.