От поставщика из Италии была получена дебет-нота (поступил излишек товара). Покупатель (ООО) применяет общую систему налогообложения. Как отразить дебет-ноту в бухгалтерском учете? Какие бухгалтерские проводки нужно сформировать?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Поскольку организация не отказалась от излишка товара, то он должен быть оприходован в бухгалтерском учете по цене, указанной в дебет-ноте.

Проводки приведены ниже. 

Обоснование позиции:

К договорам купли-продажи товаров между сторонами, коммерческие предприятия которых находятся в разных государствах - участниках Конвенции Организации Объединенных Наций о договорах международной купли-продажи товаров (Вена, 11.04.1980) (далее - Конвенция), применяются положения этой Конвенции. В части, не урегулированной Конвенцией, к отношениям сторон по такому договору применяется внутригосударственное право, которое определяется с помощью коллизионных норм международного частного права (смотрите ст. 1210, п. 1, подп. 1 п. 2, п. 9 ст. 1211 ГК РФ, п. 3 постановления Пленума ВС РФ от 09.07.2019 N 24). Италия и РФ являются участниками Конвенции (смотрите Статус Конвенции о договорах международной купли-продажи товаров (Вена, 11 апреля 1980 г.) (по состоянию на 3 марта 2022 г.)

Согласно п. 2 ст. 51 Конвенции в случае, если продавец поставляет большее количество товара, чем предусмотрено договором, покупатель может принять поставку или отказаться от принятия поставки излишнего количества. Если покупатель принимает поставку всего или части излишнего количества, он должен уплатить за него по договорной ставке.

Эти положения соотносятся с правилом п. 2 ст. 466 ГК РФ: если продавец передал покупателю товар в количестве, превышающем указанное в договоре купли-продажи, покупатель обязан известить об этом продавца. В случае, если в разумный срок после получения сообщения продавец не распорядится соответствующей частью товара, покупатель вправе (если иное не предусмотрено договором) принять весь товар. Дополнительно принятый товар оплачивается по цене, определенной для товара, принятого в соответствии с договором, если иная цена не определена соглашением сторон.

Согласно п. 2 ст. 513 ГК РФ покупатель (получатель) обязан проверить количество и качество принятых товаров в порядке, установленном законом, иными правовыми актами, договором или обычаями делового оборота.

При выявлении несоответствия поставляемого товара условиям договора покупатель составляет акт об установленном расхождении по количеству и качеству при приемке импортных товаров (может быть использована унифицированная форма N ТОРГ-3).

Таким образом, поскольку товар был поставлен с превышением согласованного количества, организация могла воспользоваться одним из следующих предусмотренных законом прав:

• отказаться от приемки товара целиком в связи с превышением объема над согласованным в Договоре;
• отказаться от приемки товара в части, превышающей согласованный объем поставки, и потребовать у Поставщика забрать товар в указанной части;
• принять товар целиком, в том числе в части, превышающей согласованное количество, с последующей оплатой по согласованной в Договоре цене.

Как мы поняли, организация не воспользовалась своим правом на отказ от приемки товара, в связи с этим у организации возникло обязательство по оплате излишне принятого товара. Цена на излишне поставленный товар определена в дебет-ноте, выставленной поставщиком.

В соответствии с п. 3 ст. 5 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) к объектам бухгалтерского учета относятся обязательства.

Согласно части 2 ст. 10 Закона N 402-ФЗ при регистрации объектов бухгалтерского учета в регистрах бухгалтерского учета не допускаются пропуски или изъятия, а также регистрация мнимых и притворных объектов бухгалтерского учета.

Таким образом, в рассматриваемой ситуации организация обязана отразить в бухгалтерском учете излишне поставленный товар и обязательство по оплате перед поставщиком.

Для целей бухгалтерского учета товары являются видом запасов.

При ведении бухгалтерского учета товаров следует руководствоваться требованиями и рекомендациями:

• ФСБУ 5/2019 "Запасы", утвержденного приказом Минфина России от 15.11.2019 N 180н (далее - ФСБУ 5/2019);
• Методическими рекомендациями по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли, утвержденными письмом Роскомторга от 10.07.1996 N 1-794/32-5, которые применяются торговыми организациями (в части, не противоречащей ФСБУ 5/2019).

Согласно Плану счетов для обобщения информации о наличии и движении товарно-материальных ценностей, приобретенных в качестве товаров для продажи, предназначен счет 41 "Товары". При этом аналитический учет по счету 41 "Товары" ведется по ответственным лицам, наименованиям (сортам, партиям и пр.), а при необходимости - по местам хранения товаров. Поступление товаров отражается записью по дебету счета 41 и кредиту счетов 60 (76 и т.д.) (смотрите Энциклопедию решений. Бухгалтерский учет поступления товаров в соответствии с ФСБУ 5/2019 (январь 2023 г.)).

При этом формируются следующие проводки:

Дебет 41 Кредит 60 (76 и др.)

• оприходован излишек товара;

Дебет 60 (76 и др.). Кредит 52

• оплачена дебет-нота.

Также в данной ситуации возможно возникновение курсовых разниц. Об отражении курсовых разниц при приобретении импортных товаров смотрите в Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет при импорте товаров в соответствии с ФСБУ 5/2019.

Порядок таможенного оформления излишне поставленного товара в данном ответе не рассматривается. Однако отметим, что за недекларирование либо недостоверное декларирование товаров ст. 16.2 КоАП предусмотрена административная ответственность. Срок давности привлечения к административной ответственности по ст. 16.2 КоАП составляет один год со дня совершения правонарушения (ст. 4.5 КоАП).

На текущий момент каких-либо рекомендаций регуляторов в области бухучета по данному вопросу нами не обнаружено. Поэтому к сказанному следует относиться как к экспертному мнению и ориентироваться на собственное профессиональное суждение (Рекомендация Р-96/2018-КпР "Профессиональное суждение" (принята фондом "НРБУ "БМЦ" от 17.12.2018), п. 6 ПБУ 1/2008). Также при необходимости рекомендуем обратиться в Минфин России за разъяснениями. Обращения в письменном виде направляются по адресу: 109097, город Москва, улица Ильинка, дом 9, а также на сайте: https://minfin.gov.ru/ru/appeal/. 

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:

• Вопрос: Организацией (заказчик) заключен договор оказания услуг с иностранным исполнителем. По условиям данного договора стоимость услуг определяется как расходы, понесенные иностранным контрагентом, плюс наценка (маржа). Исполнитель пересчитывает сумму понесенных расходов в связи с учтенными чрезмерно или не учтенными ранее расходами, но относящимися к 2017 году, и направит в адрес заказчика кредит- или дебет-ноту на уменьшение (или увеличение) стоимости оказанных услуг с датой 2018 года. Каким первичным документом для целей бухгалтерского и налогового учета следует оформить данную корректировку и в каком году учесть в бухгалтерском и налоговом учете? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2018 г.) 

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Семенова Наталья 

Ответ прошел контроль качества 

16 февраля 2023 г. 

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.