Как учитывать покупку книг в некоммерческой организации?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Учет книгопечатной продукции, поступающей в НКО, возможно осуществлять в порядке, предусмотренном ФСБУ 6/2020 для учета основных средств, если в качестве инвентарного объекта установить групповую единицу учета таких средств.

Подробности изложены ниже. 

Обоснование позиции:

На основании п. 1 ст. 32 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях", подп. 1 ч. 1 ст. 2 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" некоммерческая организация ведет бухгалтерский учет в порядке, установленном действующим законодательством, но с учетом особенностей, обусловленных правовым положением таких организаций. Смотрите также письма Минфина России от 11.12.2015 N 03-11-11/72562, от 18.09.2012 N 07-02-06/228, информацию Минфина России от 24.12.2015 N ПЗ-1/2015 "Об особенностях формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности некоммерческих организаций" (далее - Информация N ПЗ-1/2015).

Некоммерческие организации в отношении объектов основных средств начиная с бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2022 год применяют ФСБУ 6/2020 "Основные средства" (далее - ФСБУ 6/2020, Стандарт) и ФСБУ 26/2020 "Капитальные вложения".

Имущество некоммерческой организации, предназначенное для использования в деятельности, направленной на достижение целей ее создания, соответствующее условиям признания его основным средством, поименованным в п. 4 ФСБУ 6/2020, принимается к учету в качестве объекта ОС.

Для целей бухгалтерского учета основные средства подлежат классификации по:

• видам (например, недвижимость, машины и оборудование, транспортные средства, производственный и хозяйственный инвентарь)*(1);
• группам.

При этом группой основных средств считается совокупность объектов основных средств одного вида, объединенных исходя из сходного характера их использования (абзац второй п. 11 ФСБУ 6/2020).

Стоимостного критерия для отнесения имущества к объектам основных средств в бухгалтерском учете ФСБУ 6/2020 не устанавливает. Кроме того, в этом стандарте исключено указание на установление стоимостного критерия в отношении отдельных единиц активов, а также указание на измерение стоимостного критерия в денежных единицах (Рекомендация Фонда "НРБУ "БМЦ" Р-126/2021-КпР "Стоимостной лимит для основных средств" (принята 29.03.2021) (далее - Рекомендация Р-126/2021-КпР)).

В то же время ФСБУ 6/2020 вводит требование об установлении лимита отнесения актива к основным средствам с учетом существенности информации о рассматриваемых активах.

Так, согласно п. 5 ФСБУ 6/2020 организация может не применять ФСБУ 6/2020 в отношении основных средств, имеющих стоимость ниже лимита, установленного организацией с учетом существенности информации о таких активах. Затраты на приобретение или создание указанных активов признаются расходами периода, в котором они понесены*(2) (смотрите также п. 4 Рекомендации Р-122/2020-КпР "Специальные средства производства"). Решение об этом раскрывается в бухгалтерской (финансовой) отчетности с указанием лимита стоимости, установленного организацией.

В соответствии с ФСБУ 6/2020 организация может самостоятельно выбирать лимит стоимости объектов ОС (стоимостной лимит малоценного имущества). Установленный организацией лимит стоимости малоценных активов должен сравниваться с первоначальной стоимостью принимаемых к учету активов. Минфин России указал, что п. 5 ФСБУ 6/2020 должен применяться во взаимосвязи с п. 4 ФСБУ 6/2020. Поскольку в п. 4 ФСБУ 6/2020 речь идет об активе (а не о группе активов), характеризующемся установленными признаками, для целей бухгалтерского учета его в качестве объекта основных средств, то названный лимит стоимости должен устанавливаться организацией для актива (а не группы активов) (письмо Минфина России от 25.08.2021 N 07-01-09/68312).

Следует отметить, что лимит устанавливается исходя из существенности информации о всех объектах организации и применяется к каждому объекту. В связи с этим нельзя установить разные значения величины лимита для отдельных видов ОС (недвижимости, машин и оборудования, транспортных средств, производственного и хозяйственного инвентаря) (п. 3 Р-126/2021-КпР Рекомендации).

Основные средства, которые по их совокупной стоимости не могут быть отнесены к несущественным активам, учитываются в порядке, предусмотренном ФСБУ 6/2020, независимо от стоимости отдельных объектов (второе предложение п. 3 Р-126/2021-КпР Рекомендации, смотрите также п. 8 Рекомендации Р-126/2021-КпР). Единовременное списание на расходы большого количества такого имущества может привести к искажению финансовой отчетности вследствие превышения порога существенности информации о таких активах.

То есть после начала применения ФСБУ 6/2020 организация может выбрать один из способов учета малоценных активов со сроком эксплуатации свыше 12 месяцев, закрепив его в учетной политике:

• как расходы того периода, в котором такие активы были приобретены;
• как основные средства (в случае, когда совокупная стоимость всех таких активов составляет существенную сумму, превышающую лимит, установленный в учетной политике для признания актива в составе основных средств).

При этом применение группового учета, как приемлемого способа упрощения учета с целью реализации требования рациональности без ущерба для интересов пользователя бухгалтерской отчетности, возможно в случае, если организация не может (или не желает) на основании п. 5 ФСБУ 6/2020 упрощать учет объектов, имеющих стоимость ниже лимита путем отказа от применения к таким объектам ФСБУ 6/2020.

В подобном случае групповой учет основных средств ведется по аналогии с подходами, используемыми для учета запасов (смотрите раздел "Описание проблемы" Рекомендации Р-125/2021-КпР "Групповая единица учета основных средств" (принята фондом БМЦ Центр от 19 марта 2021 г.) (далее - Рекомендация Р-125/2021-КпР)).

То есть в отношении малоценных основных средств организация вправе в качестве инвентарного объекта установить групповую единицу учета.

Отметим, что в ФСБУ 6/2020 не предусмотрена возможность объединения инвентарных объектов в группы с целью рационализации учета. То есть ФСБУ 6/2020 по учету основных средств не содержит прямого указания на то, что организация вправе определять группу основных средств в качестве единицы учета, но и в то же время не запрещает это делать.

В свою очередь, в соответствии с п. 7.4 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации" в той степени, в которой применение учетной политики, сформированной в соответствии с пп. 7 и 7.1 ПБУ 1/2008, приводит к формированию информации, от наличия, отсутствия или способа отражения которой в бухгалтерской (финансовой) отчетности организации не зависят экономические решения пользователей этой отчетности (далее - несущественная информация), организация вправе выбирать способ ведения бухгалтерского учета, руководствуясь исключительно требованием рациональности. Отнесение информации к несущественной организация осуществляет самостоятельно исходя как из величины, так и характера этой информации.

Максимальным уровнем детализации информации об основных средствах организации, содержащейся в бухгалтерской отчетности, является уровень групп основных средств. Соответственно, информация об отдельных инвентарных объектах основных средств внутри групп заведомо не может являться существенной. В этой связи в Рекомендации Р-125/2021-КпР предложено объединять в одну групповую единицу учета однородные основные средства, информация о которых в целом является существенной, даже если стоимость одного объекта незначительна, с целью рационализации учетных процедур, таких как начисление амортизации.

В Рекомендации Р-125/2021-КпР приведены следующие условия, при одновременном соблюдении которых объекты основных средств могут быть объединены в одну групповую единицу учета:

• организация управляет инвестициями в объекты групповой единицы учета и финансированием этих инвестиций на единой основе, то есть таким образом, что управленческие решения в отношении любых объектов в составе этой единицы являются взаимно обусловленными (например, все ОС одной группы приобретаются за счет привлеченных займов или за счет собственных средств);
• все объекты групповой единицы учета выполняют однородную функцию в деятельности организации;
• элементы амортизации объектов в составе групповой единицы учета совпадают либо отличаются не настолько, чтобы эти отличия препятствовали возможности установить единую норму амортизации, отражающую характер поступления экономических выгод от инвестиций в объекты групповой единицы учета (элементы амортизации - срок полезного использования, ликвидационная стоимость и способ начисления амортизации (п. 37 ФСБУ 6/2020));
• состав статей затрат, в которые включается амортизация групповой единицы учета, и способы распределения амортизации по этим статьям не отличаются от состава статей и способов распределения, как если бы амортизация начислялась по каждому объекту групповой единицы учета;
• все объекты групповой единицы учета относятся к одной группе основных средств, определяемой организацией на основании п. 11 ФСБУ 6/2020;
• все объекты групповой единицы учета входят в одну единицу, генерирующую денежные средства, или являются корпоративными активами, как это определено в МСФО (IAS) 36 "Обесценение активов" (кроме организаций, не применяющих пункт 38 ФСБУ 6/2020) (т.е. все ОС входят в группу активов, являющихся генерирующей единицей (примеры таких единиц приведены в МСФО (IAS) 36)).

Организации могут вводить дополнительные условия объединения объектов основных средств в групповые единицы учета.

Следовательно, в отношении однородных основных средств стоимостью менее установленного организацией лимита, но информация о которых в целом является существенной, с учетом профессионального суждения и руководствуясь требованием рациональности (п. 7.4 ПБУ 1/2008), организация вправе определить в качестве единицы учета группу основных средств.

Объединение объектов в групповые единицы учета не может быть произвольным. Оно должно осуществляться таким образом, чтобы результаты этого объединения не привели к существенному изменению показателей бухгалтерской отчетности по сравнению с теми значениями, которые сформировались бы при использовании в качестве единиц учета отдельных инвентарных объектов.

Решение об объединении таких основных средств в группы должно быть оформлено документально (например, справкой бухгалтера с указанием перечня объектов ОС, включенных в ту или иную группу, указания их балансовой стоимости (первоначальной стоимости и суммы накопленной амортизации), срока полезного использования и местонахождения.

Так, если организация приняла решение вести групповой учет "малоценных" основных средств в составе основных средств, то на группу объектов основных средств необходимо завести инвентарную карточку учета объектов основных средств. За основу для разработки данного документа можно взять форму ОС-6а, утвержденную постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7. В нее вносят все данные о поступлении, перемещении и выбытии объектов.

Принятие к учету новых объектов, включаемых в групповую единицу учета, отражается как увеличение первоначальной стоимости групповой единицы учета.

Специалисты Фонда "НРБУ "БМЦ" в Рекомендации Р-125/2021-КпР поясняют, что в данном случае необходимо определять единую норму амортизации (выраженную в процентах), на которую умножается суммарная стоимость объектов групповой единицы учета (средневзвешенная за период начисления амортизации). В случае определения такой нормы исходя из элементов амортизации, присущих объектам в составе рассматриваемой групповой единицы учета, и при регулярном ее пересмотре сообразно меняющимся обстоятельствам, амортизация, начисляемая по групповой единице учета, не будет отличаться или будет несущественно отличаться от суммарной амортизации всех входящих в эту единицу объектов, как если бы она начислялась по каждому объекту в отдельности.

Все эти особенности, связанные с группировкой основных средств, должны быть отражены в учетной политике организации.

С учетом изложенного, полагаем, что НКО в учетной политике, по нашему мнению, возможно зафиксировать группу основных средств "Книгоиздательская продукция".

Необходимо прописать, что в отношении перечисленной группы основных средств единицей учета является группа, а также условия включения отдельных объектов в групповую единицу учета. В отношении группы необходимо установить норму амортизации (например, используя иллюстративные примеры, приведенные в Рекомендации Р-125/2021-КпР), способ проведения переоценки*(3).

В налоговом учете вариант группового учета ОС не предусмотрен. Имущество стоимостью меньше лимита (100 тыс. руб.) не признается амортизируемым и подлежит включению в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода в эксплуатацию (подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ, письмо Минфина России от 07.06.2018 N 03-03-07/39084). В целях списания стоимости данного имущества в течение более одного отчетного периода налогоплательщик вправе самостоятельно определить порядок признания материальных расходов в виде стоимости такого имущества с учетом срока его использования или иных экономически обоснованных показателей, закрепив его в учетной политике для целей налогового учета (смотрите письма Минфина России от 10.12.2021 N 03-03-06/1/100743, от 21.09.2021 N 03-03-06/1/76313, от 11.03.2021 N 03-03-06/1/17067, от 21.01.2021 N 03-03-06/2/3027.

Таким образом, в отношении малоценных основных средств, в частности книгопечатной продукции, организация вправе в качестве инвентарного объекта установить групповую единицу учета. В налоговом учете имущество стоимостью менее 100 тыс. руб. списывается единовременно, если учетной политикой не предусмотрено списание в течение более одного отчетного периода. 

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:

- Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет "малоценных" основных средств в соответствии с ФСБУ 6/2020;

- Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет основных средств и капитальных вложений в соответствии с ФСБУ 6/2020 и ФСБУ 26/2020. 

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Графкин Олег 

Ответ прошел контроль качества 

19 января 2023 г. 

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Согласно п. 11 ФСБУ 6/2020 для целей бухгалтерского учета основные средства подлежат распределению по таким видам, как, например, недвижимость, машины и оборудование, транспортные средства, производственный и хозяйственный инвентарь.

*(2) При этом организация должна обеспечить надлежащий контроль (в том числе с использованием забалансового учета) наличия и движения таких активов применительно к порядку, установленному ФСБУ 5/2019 "Запасы" для запасов организации (смотрите письмо Минфина России от 15.12.2021 N 07-01-09/102450), то есть как это предписано нормой п. 8 ФСБУ 5/2019 в отношении учета наличия и движения находящихся у организации в общем случае инструментов, инвентаря, спецодежды, тары и т.д., переданных в производство (эксплуатацию).

Имущество, используемое организацией в течение периода более 12 месяцев, не может учитываться в составе запасов (п. 3 ФСБУ 5/2019). В связи с этим организация не имеет права перевести списываемые с баланса активы в состав материально-производственных запасов.

*(3) Поскольку объекты ОС некоммерческих организаций не включены в установленный п. 28 ФСБУ 6/2020 перечень объектов, по которым не начисляется амортизация, они амортизируются в общеустановленном порядке на основании п. 27 ФСБУ 6/2020.

При этом амортизация - это систематическое распределение амортизируемой величины актива на протяжении срока его полезного использования (абзац десятый п. 6 МСФО (IAS) 16 "Основные средства").