Работнику в январе 2022 года была выдана спецодежда со сроком полезного использования 36 месяцев. В сентябре 2022 года работник умер. Спецодежда была списана на расходы предприятия для целей бухгалтерского учета в момент приобретения (стоимость ниже лимита ОС), а в налоговом учете в соответствии с подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ - в момент передачи в эксплуатацию. В момент передачи в эксплуатацию выданная спецодежда была отражена на забалансовом счете для контроля за сохранностью имущества. На предприятии увольняющиеся работники сдают спецодежду или возмещают ее стоимость. При списании с забалансового счета спецодежды умершего работника нужно ли восстанавливать остаточную стоимость спецодежды в бухгалтерском и налоговом учете? Родственники умершего возвращать спецодежду и погашать долг за нее не будут.

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Стоимость спецодежды, выданной умершему работнику, восстанавливать не требуется.

Обоснование позиции:

Бухгалтерский учет

Прежде всего отметим, что с 01.01.2021 приказ Минфина России от 26.12.2002 N 135н "Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды" утратил силу (п. 3 приказа Минфина России от 15.11.2019 N 180н).
В настоящее время учет спецодежды осуществляется в зависимости от срока ее использования либо на основании ФСБУ 5/2019 "Запасы", либо на основании ФСБУ 6/2020 "Основные средства" (далее - ФСБУ 6/2020).
Срок полезного использования спецодежды в рассматриваемом случае составляет 36 месяцев, что означает ее учет по правилам ФСБУ 6/2020 (п. 4 ФСБУ 6/2020).
При этом, как мы поняли, предприятие воспользовалось положениями п. 5 ФСБУ 6/2020 и признало затраты на приобретение спецодежды расходами периода, в котором они были понесены. Одновременно в целях обеспечения надлежащего контроля за наличием спецодежды был осуществлен ее забалансовый учет.
Затраты на приобретение спецодежды включаются в расходы по обычным видам деятельности (пп. 5, 7 ПБУ 10/99 "Расходы организации", далее - ПБУ 10/99).
При этом ни ФСБУ 6/2020, ни ПБУ 10/99, ни иные действующие нормативные акты по бухгалтерскому учету не предписывают восстанавливать ранее списанные в расходы "малоценные" основные средства.
Дополнительным аргументом может также служить следующее.
По сути, восстановление расхода означает получение дохода организацией.
Определение дохода дано в п. 2 ПБУ 9/99 "Доходы организации". Так, доходом признается, в частности, увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества).
В данной ситуации спецодежду возвращать не планируется, равно как и истребовать денежные средства с родных покойного. Поэтому организация фактически не получит экономическую выгоду в понимании ПБУ 9/99.
В этой связи мы придерживаемся позиции, что оснований для восстановления расхода в виде выданной сотруднику и признанной в расходах спецодежды в момент ее списания с забалансового счета не имеется.

Налог на прибыль

Подпункт 3 п. 1 ст. 254 НК РФ предусматривает, что к материальным расходам относятся, в частности, расходы на приобретение имущества, не являющегося амортизируемым имуществом. Стоимость такого имущества может включаться в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию (п. 2 ст. 272 НК РФ).
В письме Минфина России от 18.01.2010 N 03-03-06/1/8 было разъяснено, что для целей налогообложения прибыли долг умершего гражданина, возникший по причине невозврата форменной одежды, признается нереальным к взысканию по причине смерти должника, за исключением случаев, когда обязательство передается наследникам в порядке правопреемства. В указанном письме Минфина России также было сообщено, что стоимость форменной одежды, выданной работнику, единовременно учтенной в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, и не возвращенной после смерти последнего, во избежание повторного включения указанных затрат в состав расходов (п. 5 ст. 252 НК РФ) не может быть признана безнадежным долгом и отнесена к внереализационным расходам организации.
Из сказанного выше, на наш взгляд, следует, что стоимость спецодежды умершего может быть признана в расходах. При этом восстановления в составе внереализационных доходов ее стоимости спецодежды финансовое ведомство не требует.
В письме УФНС России по г. Москве от 05.07.2007 N 20-12/064121 говорится, что затраты организации на приобретение форменной одежды, выдаваемой работникам бесплатно, в соответствии с положениями главы 25 НК РФ учитываются при исчислении налогооблагаемой прибыли. Соответственно, данное положение действует и в случае возврата данной форменной одежды при увольнении работника и ее последующей передачи вновь принятому работнику.
Таким образом, на наш взгляд, налоговики фактически разрешают повторное признание расхода при условии, что спецодежда была возвращена и оприходована в организации.
В рассматриваемом же случае спецодежда не возвращается и вторично в расходах признаваться не будет.
Учитывая изложенное, полагаем, что и в целях налогообложения прибыли признанный ранее материальный расход в виде спецодежды, выданной умершему работнику, не восстанавливается.
Подобных норм глава 25 НК РФ не содержит.
К сожалению, нами не обнаружены иных разъяснения уполномоченных органов, а также судебных решений по ситуациям, близким к данной.
Напоминаем, что Ваша организация вправе обратиться за разъяснениями в налоговый орган по месту учета и/или в Минфин России (подп. 1, 2 п. 1 ст. 21, подп. 4 п. 1 ст. 32, п. 1 ст. 34.2 НК РФ). Обратиться в налоговый орган за разъяснениями возможно на сайте ФНС России, пройдя по ссылке: https://www.nalog.ru/rn77/service/obr_fts/other/ul/. Также в ФНС России можно обратиться по телефону единого контакт-центра: 8-800-222-22-22.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет приобретения и выдачи спецодежды в соответствии с ФСБУ 5/2019 и ФСБУ 6/2020;
- Вопрос: Срок полезного использования спецодежды составляет более 12 месяцев, она учитывалась в составе материально-производственных запасов (счет 10). В бухгалтерском и налоговом учете стоимость спецодежды относилась на расходы равномерно в течение срока полезного использования. В организации умер сотрудник, спецодежда на склад не возвращена. В случае, когда обязательства по возврату спецодежды считаются перешедшими к наследникам, и в случае, когда данные обязательства не считаются перешедшим к наследникам как правильно списать не отнесенную в расходы стоимость спецодежды в связи со смертью сотрудника в налоговом и бухгалтерском учете? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, декабрь 2015 г.);
- Вопрос: В соответствии с учетной политикой организации спецодежда списывается линейным способом в течение двух лет. Поскольку спецодежда не передается работникам в собственность (а выдается только на время выполнения трудовых обязанностей), операции по ее выдаче не являются объектом обложения НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 39 НК РФ). Нужно ли начислять НДС в том случае, если спецодежда была выдана сотруднику, который скончался в течение срока списания спецодежды? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июль 2011 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Завьялов Кирилл

Ответ прошел контроль качества

25 ноября 2022 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.