Федеральное государственное унитарное предприятие (далее - ФГУП или Предприятие) является территориальной сетевой организацией. Для осуществления технологического присоединения потребителей за счет собственных средств ФГУП осуществляется строительство основных фондов (трансформаторные подстанции и линейные объекты). После окончания строительства основные средства вводятся в эксплуатацию, и осуществляется их постановка на баланс Предприятия. Регистрация основных фондов не производится. Будет ли включаться в расходы в бухгалтерском и налоговом учете ФГУП безвозмездная передача построенных объектов основных средств собственнику?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
В бухгалтерском учете ФГУП безвозмездная передача основных средств собственнику признается прочими расходами. Рекомендуемые бухгалтерские проводки смотрите ниже.
Признание отнесения остаточной стоимости переданных объектов основных средств в состав расходов для целей налогообложения прибыли считаем рискованным. По нашему мнению, более безопасным будет не учитывать расходы от передачи объектов недвижимости собственнику при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Обоснование позиции:
Деятельность унитарных предприятий регулируется нормами ГК РФ, Федерального закона от 14.11.2002 N 161-ФЗ "О государственных и муниципальных унитарных предприятиях" (далее - Закон N 161-ФЗ).
Унитарным предприятием признается коммерческая организация, не наделенная правом собственности на имущество, закрепленное за ней собственником. Имущество унитарного предприятия принадлежит ему на праве хозяйственного ведения или на праве оперативного управления, является неделимым и не может быть распределено по вкладам (долям, паям), в том числе между работниками унитарного предприятия (п. 1 ст. 2, п. 1 ст. 11 Закона N 161-ФЗ, пп. 1, 2 ст. 113 ГК РФ).
Право хозяйственного ведения и право оперативного управления имуществом, если иное не предусмотрено ГК РФ, прекращаются по основаниям и в порядке, предусмотренным ГК РФ, другими законами и иными правовыми актами для прекращения права собственности, а также в случаях правомерного изъятия имущества у предприятия или учреждения по решению собственника (п. 3 ст. 299 ГК РФ).

Бухгалтерский учет

Любая организация, в том числе созданная в форме унитарного предприятия, должна вести бухгалтерский учёт и формировать отчётность в соответствии с Федеральным законом от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ).
Приобретенное недвижимое имущество отражается ФГУП в бухгалтерском учете в общеустановленном порядке. Так, приобретенные в процессе финансово-хозяйственной детальности основные средства (ОС) в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее - План счетов и Инструкция), отражаются на счете 01 "Основные средства".
Передача ОС собственнику для Предприятия, по сути, является безвозмездной передачей.
В соответствии с Федеральным стандартом бухгалтерского учета ФСБУ 6/2020 "Основные средства", утвержденным приказом Минфина России от 17.09.2020 N 204н, выбытие объекта основных средств имеет место, в частности, в случае его безвозмездной передачи другому лицу (подп. "б" п. 40 ФСБУ 6/2020).
Основное средство подлежит списанию в том отчетном периоде, в котором оно выбывает (п. 41 ФСБУ 6/2020). При списании объекта ОС суммы накопленной амортизации и накопленного обесценения по данному объекту относятся в уменьшение его первоначальной стоимости (переоцененной стоимости) (п. 42 ФСБУ 6/2020). Другими словами, в случае выбытия объект основных средств списывается по балансовой стоимости.
При этом ФСБУ 6/2020 не устанавливает подробный порядок списания ОС при их передаче на безвозмездной основе.
При безвозмездной передаче объекта основных средств увеличения экономических выгод у организации не происходит, соответственно, доход в бухгалтерском учете не возникает (п. 2 ПБУ 9/99 "Доходы организации"). Балансовая стоимость безвозмездно переданных ОС и расходы, связанные с такой передачей, в случае если они имели место (например, транспортные расходы), являются для организации прочими расходами и отражаются на счете 91 "Прочие доходы и расходы" (п. 11 ПБУ 10/99 "Расходы организации"). Одновременно со списанием стоимости ОС подлежит списанию сумма накопленных амортизационных отчислений.
Для учета выбытия объектов ОС согласно Плану счетов к счету 01 "Основные средства" может открываться субсчет "Выбытие основных средств". В дебет этого субсчета переносится первоначальная стоимость выбывающего объекта, а в кредит - сумма накопленной амортизации.
В этой связи полагаем, что с учетом п. 12 ПБУ 10/99 "Расходы организации" такая передача может быть отражена в бухгалтерском учете следующим образом:
Дебет 01, субсчет "Выбытие основных средств", Кредит 01
- списана первоначальная стоимость объекта ОС;
Дебет 02, Кредит 01, субсчет "Выбытие основных средств"
- списана сумма начисленной амортизации;
Дебет 91, субсчет "Прочие расходы", Кредит 01, субсчет "Выбытие основных средств"
- списана остаточная стоимость передаваемого собственнику имущества.

Налог на прибыль

Поскольку в результате операции по безвозмездной передаче основных средств собственнику ФГУП не получает какой-либо экономической выгоды, у него отсутствует обязанность по признанию дохода при расчете налогооблагаемой прибыли. Заметим также, что в силу безвозмездного характера данная операция для целей налогообложения прибыли операцией по реализации товара не признается (п. 1 ст. 39 НК РФ).
В соответствии со ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).
Согласно п. 16 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются, в частности, расходы организации в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей.
Основываясь на указанных нормах, Минфин России разъяснил, что расходы в виде сумм недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации (остаточной стоимости имущества), возникшие у унитарного предприятия в связи с изъятием имущества по решению собственника, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций (письма Минфина России от 19.01.2010 N 03-03-06/4/3, от 06.03.2008 N 03-03-06/4/12). При этом доходов в виде сумм начисленной амортизации для целей налогообложения прибыли не возникает (письмо Минфина России от 04.09.2009 N 03-03-06/4/75).
Однако в постановлении Президиума ВАС РФ от 30.11.2010 N 9167/10 нашла отражение иная точка зрения. По мнению судей, изъятие собственником имущества, приобретенного унитарным предприятием в процессе осуществления своей хозяйственной деятельности, влечет утрату унитарным предприятием имущества и, следовательно, возникновение убытков, подлежащих отражению в налоговом учете согласно требованиям действующего законодательства. Судьи указали, что положения п. 16 ст. 270 НК РФ в этом случае не применяются, так как при изъятии имущества собственником безвозмездная передача имущества отсутствует, поскольку со стороны предприятия не было волеизъявления на такую передачу, а все действия произведены во исполнение акта государственного органа. Обращаем внимание, что данное постановление было включено в обзор постановлений Президиума ВАС РФ по налоговым спорам, направленным для использования в работе налоговым органам письмом ФНС России от 12.08.2011 N СА-4-7/13193@.
Позднее подобные выводы нашли отражение в постановлении ФАС Уральского округа от 27.03.2014 N Ф09-731/14 по делу N А07-5811/2013.
Однако следует иметь в виду, что налоговые органы могут исходить из того, что применение постановления Президиума ВАС РФ от 30.11.2010 N 9167/10 возможно только для ситуаций, которые полностью аналогичны рассмотренной в данном постановлении (в данном случае речь шла о передаче долей и ценных бумаг). Нельзя исключать вероятности того, что расходы в виде остаточной стоимости переданных ОС могут быть квалифицированы налоговым органом как расходы, не соответствующие критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ (п. 49 ст. 270 НК РФ), то есть в качестве необоснованных (экономически неоправданных) затрат.
По нашему мнению, в условиях изъятия имущества собственником, основанных на властных отношениях, соблюдение Предприятием указаний собственника является его обязанностью, соответственно, соблюдение указаний собственника является действием, направленным ФГУП на осуществление своей деятельности, от которой в дальнейшем оно будет получать доходы, в том числе и облагаемые налогом на прибыль организаций. Это говорит в пользу признания рассматриваемых расходов в налоговом учете ФГУП.
В то же время велик риск того, что правомерность отнесения остаточной стоимости переданных ОС в состав расходов для целей налогообложения прибыли Предприятию придется отстаивать в судебном порядке.
Если ФГУП стремится минимизировать налоговые риски, более безопасным будет не учитывать расходы от передачи объектов ОС собственнику при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
Отметим, что нам не удалось обнаружить официальных разъяснений и материалов судебной практики по ситуациям, полностью аналогичным рассматриваемой. В связи с этим рекомендуем обратиться в свой налоговый орган или Минфин России за получением официальных разъяснений по сложившейся ситуации.

К сведению:
Отметим, что хозяйственная операция по передаче унитарным предприятием имущества по решению собственника в силу пп. 1 и 3 ст. 39, п. 2 ст. 146 НК РФ не признается реализацией этого имущества и, соответственно, не подлежит обложению НДС (постановление Президиума ВАС РФ от 21.09.2010 N 5812/10, постановления АС Северо-Западного округа от 30.04.2015 N Ф07-1673/15 по делу N А66-6322/2014, ФАС Западно-Сибирского округа от 30.05.2013 N Ф04-276/13 по делу N А81-897/2012).
Напомним, что во избежание налоговых рисков налогоплательщик может на основании п. 1 ст. 34.2 НК РФ и п. 1, п. 2 ст. 21 НК РФ обратиться в Минфин России или в налоговый орган по месту учета организации за получением письменных разъяснений по данному вопросу. Напомним, что в соответствии со ст. 111 НК РФ выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений, данных ему финансовым или налоговым органом о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения. В этом случае налогоплательщик не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет списания основных средств при их безвозмездной передаче в соответствии с ФСБУ 6/2020;
- Вопрос: НДС и налог на прибыль при безвозмездной передаче ГУП основных средств ГБУ (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2022 г.);
- Вопрос: Передача недвижимости унитарным предприятием по решению собственника (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июнь 2021 г.);
- Вопрос: Особенности налогообложения в МУП (ОСНО) при передаче материально-производственных запасов собственнику или другому МУП (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, январь 2021 г.);
- Вопрос: Государственное унитарное предприятие г. Москвы по распоряжению собственника передает ему либо по его распоряжению другим государственным предприятиям основные средства. Передача основных средств осуществляется как предприятиям г. Москвы, так и предприятиям других субъектов, например передача транспортных средств в Тульскую область. Остаточная стоимость основных средств в данном случае списывается в прочие расходы. Может ли быть учтена для целей налогообложения по налогу на прибыль списываемая в данном случае остаточная стоимость основных средств? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, ноябрь 2016 г.);
- Вопрос: Как отразить в бухгалтерском учете муниципального унитарного предприятия приобретение и передачу имущества (картриджи, бумага, рабочие столы, стулья и пр.) собственнику имущества муниципального унитарного предприятия? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2016 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член ААС Буланцов Михаил

Ответ прошел контроль качества

18 ноября 2022 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.