Организация, находящаяся на общей системе налогообложения, оплачивает медицинские услуги своим сотрудникам по прямым договорам с медицинскими организациями (частными и государственными). Договоры заключены на срок более года, все организации имеют лицензии. Как учитывать расходы в бухгалтерском и налоговом учетах? Обязаны ли медицинские организации иметь государственную аккредитацию?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В рассматриваемом случае организация вправе признать при формировании налоговой базы по налогу на прибыль произведенные расходы по заключенным с медицинскими организациями договорам в пределах норматива, установленного абзацем девятым п. 16 ст. 255 НК РФ.
В бухгалтерском учете такие затраты отражаются в составе прочих расходов.

Обоснование вывода:

Налоговый учет

Общие критерии, которым должны удовлетворять затраты налогоплательщика для признания их в целях налогообложения прибыли, поименованы в п. 1 ст. 252 НК РФ. Согласно данному пункту налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ), под которыми понимаются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 НК РФ). В соответствии с классификацией, приведенной в п. 2 ст. 253 НК РФ, расходы на оплату труда являются одним из видов расходов, связанных с производством и реализацией.
Согласно ч. 1 ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
В частности, абзацем девятым п. 16 ст. 255 НК РФ установлено, что взносы по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников, расходы работодателей по договорам на оказание медицинских услуг, заключенным в пользу работников на срок не менее одного года с медицинскими организациями, имеющими соответствующие лицензии на осуществление медицинской деятельности, выданные в соответствии с законодательством Российской Федерации, и расходы, указанные в п. 24.2 ст. 255 НК РФ, в совокупности не могут превышать 6 процентов от суммы расходов на оплату труда.
Из буквального прочтения приведенных норм следует, что организация вправе признать в составе расходов для целей налогообложения прибыли затраты по договору об оказании медицинских услуг в размере, не превышающем 6% от суммы расходов на оплату труда (письмо УФНС России по г. Москве от 06.05.2010 N 16-15/047749), при выполнении следующих условий:
- наличие в трудовых договорах и (или) в коллективном договоре положений об обязанности работодателя заключать договоры с медицинскими организациями об оказании медицинских услуг работникам (это общее условие для всех расходов на оплату труда, поименованное в ч. 1 ст. 255 НК РФ). Вместе с тем в письме Минфина России от 09.10.2020 N 03-03-06/1/88525 сказано, что требования об отражении расходов по договорам об оплате медицинских услуг в трудовых договорах и (или) коллективных договорах НК РФ не содержит. На наш взгляд, в целях однозначного исключения налоговых рисков, данное условие лучше прописать в трудовых (или коллективном) договорах;
- договор заключен в пользу работника, а не членов его семьи. Это означает, что в акте оказанных услуг должны быть указаны конкретные сотрудники, обратившиеся в медицинскую организацию, то есть расходы должны быть персонифицированы (письмо Минфина России от 04.03.2008 N 03-03-06/1/133, письма УФНС России по г. Москве от 06.05.2010 N 16-15/047749, от 02.09.2008 N 21-11/082829@);
- договор об оказании медицинских услуг заключен на срок не менее одного года;
- у медицинской организации есть лицензия на ведение соответствующего вида деятельности (письма Минфина России от 05.07.2019 N 03-03-07/49884, от 21.08.2018 N 03-04-06/59126, п. 2 письма Минфина России от 25.11.2019 N 03-04-06/91984).
Иных условий, необходимых для учета указанных расходов при расчете налоговой базы по налогу на прибыль, НК РФ не установлено. В том числе не установлено условия о наличии у медицинской организации государственной аккредитации. Здесь акцентируем внимание, что норма о возможности учета в составе расходов на оплату труда затрат на оплату медицинских услуг появилась в абзаце девятом п. 16 ст. 255 НК РФ с 2010 года (смотрите Федеральный закон от 24 июля 2009 г. N 213-ФЗ) и с самого начала не содержала условия о необходимости наличия у медицинской организации государственной аккредитации.
Также отметим, что ст. 255 и иными нормами главы 25 НК РФ не установлено также и требований к перечню медицинских услуг или способам их оказания.
Ограничение, предусмотренное НК РФ, заключается только в сумме, которая может включаться в состав налоговых расходов в размере, не превышающем 6% суммы расходов на оплату труда.
В связи с изложенным полагаем, что организация вправе принять в расходы по налогу на прибыль стоимость услуг на оказание медицинской помощи своим работникам по правилам п. 16 ст. 255 НК РФ (смотрите также письмо Минфина России от 11.12.2020 N 03-01-10/108791).
В связи с этим полагаем, что при соответствии заключенных организацией договоров на оказание медицинских услуг приведенным требованиям, а также критериям, определенным в п. 1 ст. 252 НК РФ, она вправе признать при формировании налоговой базы по налогу на прибыль произведенные по ним расходы в пределах норматива, установленного абзацем девятым п. 16 ст. 255 НК РФ.

К сведению:
Согласно п. 10 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) НДФЛ доходы физических лиц в виде сумм, уплаченных работодателями за оказание медицинских услуг своим работникам и оставшихся в распоряжении работодателей после уплаты налога на прибыль организаций. Указанные доходы освобождаются от налогообложения, в частности, в случае безналичной оплаты работодателями медицинским организациям расходов на оказание медицинских услуг налогоплательщикам.
На основании подп. 5 п. 1 ст. 422 НК РФ не подлежат обложению страховыми взносами для плательщиков-организаций, в частности, суммы платежей (взносов) плательщика по договорам об оказании медицинских услуг работникам, заключаемым на срок не менее одного года с медицинскими организациями, имеющими соответствующие лицензии на осуществление медицинской деятельности, выданные в соответствии с законодательством РФ.

Бухгалтерский учет

Правила формирования в бухгалтерском учете информации о расходах коммерческих организаций (кроме кредитных и страховых организаций), являющихся юридическими лицами по законодательству РФ, установлены ПБУ 10/99 "Расходы организаций" (далее - ПБУ 10/99).
В соответствии с п. 4 ПБУ 10/99 расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы. При этом для целей указанного ПБУ расходы, отличные от расходов по обычным видам деятельности, считаются прочими расходами.
Так, расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг (п. 5 ПБУ 10/99). Расходы по обычным видам деятельности формируют расходы, связанные с приобретением сырья, материалов, товаров и иных материально-производственных запасов, а также расходы, возникающие непосредственно в процессе переработки (доработки) материально-производственных запасов для целей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи (перепродажи) товаров (расходы по содержанию и эксплуатации основных средств и иных внеоборотных активов, а также по поддержанию их в исправном состоянии, коммерческие расходы, управленческие расходы и др.) (п. 7 ПБУ 10/99).
При этом прочими расходами являются, например, расходы, связанные с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий (п. 12 ПБУ 10/99).
На наш взгляд, расходы на медицинское обслуживание работников непосредственным образом не связаны с производственным процессом, поэтому их целесообразнее квалифицировать в качестве прочих.
Таким образом, принимая во внимание положения Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденных приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94, считаем, что операции, связанные с осуществлением анализируемых расходов, могут быть отражены на счетах бухгалтерского учета следующим образом:
Дебет 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит 76 - на основании акта оказанных услуг учтены расходы на медицинские услуги;
Дебет 76 Кредит 51 - произведена оплата оказанных работникам медицинских услуг.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Лазукова Екатерина

Ответ прошел контроль качества

25 октября 2022 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.