В 2021 году с подрядчиком был заключен договор об установке уличной рекламной конструкции. В 2022 году с подрядчиком было подписано соглашение о расторжении договора. Подрядчиком была проведена оценка состояния существующего фундамента для проектируемой конструкции, которая была оплачена подрядчику. Можно ли отчет о состоянии существующего фундамента отнести в расходы по бухгалтерскому и налоговому учету?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Учитывая, что отказ от сооружения рекламной конструкции осуществляется по инициативе заказчика и не вызван техническими проблемами, допускаем возможность спора с налоговым органом по поводу обоснованности принятия к налоговому учету расходов, связанных с подготовкой отчета.
В бухгалтерском учете затраты организации по несостоявшимся работам, от которых организации полностью пришлось отказаться, следует учесть в составе прочих расходов.

Обоснование позиции:
Правила размещения наружной рекламы установлены в ст. 19 Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе" (далее - Закон о рекламе) и иными нормативными правовыми актами. Например, в г. Москве это Правила установки и эксплуатации рекламных конструкций в городе Москве, утвержденные постановлением Правительства Москвы от 12.12.2012 N 712-ПП (далее - Правила N 712-ПП).
Полагаем, что технический отчет о состоянии фундамента под рекламной конструкцией является обязательным условием для установки такой конструкции.

Налоговый учет

В целях формирования налогооблагаемой прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ), под которыми понимаются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ).
Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 НК РФ).
Перечень расходов, которые могут быть учтены для целей налогообложения прибыли, носит открытый характер (подп. 49 п. 1 ст. 264, подп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ), что означает возможность признания в составе расходов любых затрат, отвечающих требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ, при условии, что они не поименованы в ст. 270 НК РФ.
При этом ст. 270 НК РФ не содержит запрета на учет расходов, понесенных организацией на выполнение работ, при последующем отказе заказчика от продолжения исполнения договоренностей.
Так, п. 5 ст. 270 НК РФ запрещает учитывать при определении налоговой базы по налогу на прибыль расходы на приобретение и (или) создание амортизируемого имущества, в том числе и НМА, которые должны формировать его первоначальную стоимость (п. 3 ст. 257 НК РФ) и списываться через амортизационный механизм (п. 1 ст. 256 НК РФ). Однако считаем, что данное ограничение не распространяется на указанные в вопросе расходы после принятия решения о расторжении договора. Иные нормы ст. 270 НК РФ к рассматриваемой ситуации также прямо применены быть не могут.
Таким образом, полагаем, что организация в рассматриваемой ситуации имеет право признать расходы на технический отчет на основании подп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ на дату расторжения договора по установке рекламной конструкции (п. 1 ст. 272 НК РФ) при выполнении всех требований п. 1 ст. 252 НК РФ.
Данную точку зрения косвенно подтверждает определение ВАС РФ от 20.01.2011 N ВАС-18063/10, а также постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.06.2011 по делу N А56-60826/2010, постановление ФАС Волго-Вятского округа от 07.08.2012 N Ф01-2933/12 по делу N А29-5041/2011.
В постановлении ФАС Северо-Западного округа от 16.06.2011 по делу N А56-60826/2010 было обращено внимание на следующее - недостижение запланированного результата налогоплательщиком не может являться основанием для признания произведенных Обществом затрат экономически неоправданными, поскольку налоговое законодательство не исключает возможности получения убытка от предпринимательской деятельности.
В постановлении Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.07.2014 N 15АП-6598/2014 суд пришел к выводу, что общество правомерно осуществило списание расходов на изготовление неиспользованного проекта как издержек, связанных с производством и реализацией (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ), что не противоречит законодательству, поскольку данные расходы были связаны с осуществлением деятельности, направленной на извлечение обществом прибыли, и являлись документально обоснованными.
Пленум ВАС РФ в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указал, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы по налогу на прибыль, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате.
Конституционный Суд РФ в определении 04.06.2007 N 366-О-П обратил внимание, что НК РФ не содержит закрытого перечня конкретных затрат налогоплательщика, которые могут быть учтены при расчете налоговой базы. При этом положения п. 1 ст. 252 НК РФ не допускают их произвольного применения и требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.
В то же время признавать такие расходы в налоговом учете рискованно, поскольку отказ от сооружения рекламной конструкции был осуществлен по инициативе заказчика и не вызван какими-либо техническими проблемами.

Бухгалтерский учет

Затраты на подготовку проектной, рабочей и организационно-технологической документации (архитектурных проектов, разрешений на строительство, др.) относятся к капитальным вложениям (подп. "г" п. 5 ФСБУ 26/2020).
Полагаем, что и технический отчет в данном случае можно отнести к капитальным вложениям.
Так, все затраты на сооружение (а также на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию), включая и расходы на ПИРы, учитывают по дебету счета 08 в корреспонденции со счетами учета расчетов и в дальнейшем списывают в дебет счета учета основных средств.
Если на стадии подготовки к установке рекламной конструкции принято решение о ее нецелесообразности, указанные затраты должны быть списаны, поскольку не способны принести организации экономические выгоды в будущем.
Затраты организации по несостоявшимся работам, от которых организации полностью пришлось отказаться, по нашему мнению, следует учесть в составе прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99) и отразить по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы". Указанные расходы могут быть списаны на основании внутренней распорядительной документации на дату расторжения договора.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Пивоварова Марина

Ответ прошел контроль качества

22 сентября 2022 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.