Налоговая инспекция обвиняет фирму в необоснованной выгоде. Чья возьмет?

НАЛОГОВАЯ ИНСПЕКЦИЯ...

При заключении договора многие фирмы стремятся не только учесть свои коммерческие интересы, но и минимизировать налоги. Однако нередко полученная налоговая выгода выходит им "боком". Инспекторы могут обвинить компанию в уклонении от уплаты налогов. К таким нападкам нужно быть готовым всегда. И, в случае чего, суметь грамотно дать отпор.

Налоговый кодекс не содержит понятия налоговой выгоды. Однако какое-то время назад этот "пробел" заполнили высшие арбитры (*1). Они указали, что такая выгода возникает, если фирма снижает свои налоговые обязанности вследствие:

• уменьшения налоговой базы;
• получения налогового вычета;
• льготы по налогу;
• применения более низкой налоговой ставки;
• получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета и т. п.

По мнению судей, налоговая выгода может быть обоснованной и необоснованной. Получается, что само понятие "налоговой выгоды" не несет в себе негативного содержания.

К сожалению, простого и четкого критерия "на все случаи жизни", который позволял бы различать обоснованную и необоснованную налоговую выгоду, нет. А значит, нельзя исключить и злоупотребления чиновников. Как же отстоять правомерную налоговую оптимизацию?

Прежде всего, нужно помнить, что в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика (*2).

Следовательно, для достижения своих целей компания может выбрать тот или иной вариант построения хозяйственных операций. В том числе и такой, который позволит ей заплатить меньше налогов.

Подчеркнем, что право на получение налоговой выгоды (например, на вычет НДС) возникает у фирмы в силу закона, а не решения налоговой инспекции. Чиновники выполняют лишь функции контроля законности и обоснованности действий компаний.

Налоговая выгода признается обоснованной до тех пор, пока не будет доказано обратное. Доказывать же это обратное должны налоговики (*3) в судебном порядке.

Что должны доказывать инспекторы

Арбитражные судьи оценивают обоснованность налоговой выгоды, исходя из следующих основных принципов:

• приоритета содержания над формой (то есть инспекторы должны доказать, что выбранная компанией форма учета операции не соответствует ее экономической сущности);
• деловой цели хозяйственной операции, проведенной компанией;
• должной осмотрительности и осторож-ности.

Цель не простая, а деловая

Критерий "деловой цели" сводится к следующему. Любая сделка, в результате которой получены определенные налоговые преимущества, может быть признана недействительной, если она не имеет "деловой цели".

Зачем суду нужно устанавливать наличие или отсутствие деловой цели операции? Делается это для выявления искусственных схем, формально соответствующих требованиям закона, но фактически направленных на получение необоснованной налоговой выгоды.

Отправной точкой при выявлении отсутствия деловой цели хозяйственной операции является доказательство ее "нехарактерности". Чиновники представляют суду подтверждения того, что на практике в аналогичной ситуации применяют другие более простые и экономичные способы получения такого же хозяйственного результата.

Следующий шаг — непосредственное доказательство отсутствия деловой цели. Чтобы это установить, суд рассматривает экономический, финансовый и правовой аспект сделки (то есть ее направленность на достижение производственных задач; оценку прибыльности операции и порядка ее финансирования и т. д.).

Отметим, что для наличия деловой цели операции достаточно подтвердить хотя бы один из перечисленных аспектов. К примеру, из-за ошибки при составлении бизнес-плана сделка оказалось убыточной. Однако ее производственная направленность была доказана. Следовательно, оснований не признавать деловую цель сделки нет.

Критерий деловой цели применяют в случаях пробелов в законодательстве, злоупотребления правом. Также этот критерий используют, если формулировки законодательства неоднозначны.

Необходимости в его применении не возникает в следующих ситуациях.

1. Если налоговое законодательство содержит специальные нормы, направленные против конкретных проявлений необоснованного получения налоговой выгоды. Примером такой специальной нормы может служить правило так называемой "недостаточной капитализации". Его цель — предотвратить уклонение от уплаты налогов путем выплаты материнской компании процентов по займам вместо дивидендов (*4).
2. Также нет оснований для проверки деловой цели операции, когда Налоговый кодекс прямо устанавливает возможность получения налоговой выгоды. Например, в случае безвозмездной передачи имущества между материнской и дочерними компаниями (при условии, что доля участия "мамы" превышает 50 процентов) (*5).
3. Не может быть поставлено под сомнение право компании на переход с общей системы налогообложения на "упрощенку". Правда, основной причиной такого выбора является уменьшение налоговой нагрузки. Однако это действие предусмотрено законодательством (*6)!

И, наконец, суд должен установить: существует ли связь между получением налоговой выгоды и неправомерными действиями фирмы, которые инспекторы считают направленными на обход налога. При этом размер налоговой выгоды определяют как разницу между минимальной суммой налога, которую уплатила бы фирма, не прибегая к построению искусственных конструкций, и фактически уплаченной суммой. Контролеры должны представить суду обоснования фактической цели операции, а также соответствующий расчет налогов.

Будьте осмотрительны!

Третий критерий используют при доказа-тельстве обстоятельств возникновения налоговой выгоды, если контрагент не исполняет свои налоговые обязанности. Таким образом представители Высшего Арбитражного Суда отреагировали на проблему незаконного отказа в возмещении НДС, уплаченного поставщику. Речь идет о ситуации, когда в цепочке поставок кем-то не выполнены обязанности по уплате дан-ного налога. Как отметили судьи ВАС РФ, неуплата налога контрагентом сама по себе не может служить доказательством необоснованной налоговой выгоды.

Другое дело, если инспекторы докажут, что организация действовала без должной осмотрительности и осторожности. И, главное, ей было известно о нарушениях партнера. Например, в силу взаимозависимости организации и контрагента. Налоговая выгода в виде возмещения налога на добавленную стоимость в таких случаях будет признана необоснованной (*7).

Притворные сделки до добра не доведут

Необоснованной налоговая выгода может быть признана и в том случае, если она "не связана с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельностью". В частности, если она возникла в результате и на основании совершения фиктивных (мнимых, притворных) сделок. Здесь речь идет уже не о злоупотреблении правом, а о нарушении закона. Ведь получение дохода за счет бюджета не может рассматриваться как законная предпринимательская деятельность.

Возьмем, к примеру, случай уклонения от уплаты налога на добавленную стоимость. Для получения налоговой выгоды по этому налогу необходимо реализовывать товары (работы, услуги). Фирме могут отказать в зачете НДС, если будет установлено отсутствие реальной реализации.

Судейские оценки

Судьи оценивают доказательства, представленные налоговиками. При этом арбитры обязаны принимать во внимание перечень обстоятельств, свидетельствующих о возможности возникновения необоснованной выгоды. Они условно разделены на две группы (см. таблицу).

Любой из названных признаков сам по себе не может привести к обвинению фирмы в получении необоснованной налоговой выгоды. Суды делают выводы по "совокупности обстоятельств", свидетельствующих о фиктивном характере сделок или искусственном характере ситуации, при которой фирма формально и необоснованно получает налоговые выгоды.

Арбитры могут признать сделку недействительной и (или) переквалифицировать ее. В обоих случаях сумма не уплаченного налога (в том числе и сумма налоговой выгоды) должна быть взыскана в судебном порядке.

Подведем итоги...

Мы ознакомили вас с признаками необоснованной выгоды, а также критериями, которыми будут руководствоваться судьи. Можно посоветовать компаниям при заключении сделок быть максимально осторожными. При работе с контрагентами фирме желательно иметь копии его учредительных документов, копию свидетельства о постановке на налоговый учет, выписку из ЕГРЮЛ. При заключении сделки лучше заранее отказаться от действий, приводящих к возникновению признаков необоснованной налоговой выгоды. Правда, это не всегда возможно.

Но если дело дошло до суда, фирме не стоит занимать пассивную позицию.

Как уже отмечалось, доказывать необоснованность налоговой выгоды должны контролеры. Кстати, вы имеете право ознакомиться с доказательствами инспекции до того, как они будут переданы в суд. Фирма же, в свою очередь, обязана и вправе представить материалы для опровержения выдвинутых обвинений.

Поскольку налоговая выгода — это, по сути, уменьшение размера налоговой обязанности на законных основаниях, нужно убедить суд, что действия фирмы соответствовали закону. Основанием для получения налоговой выгоды является передача в налоговый орган всех документов, представление которых обязательно в силу прямого указания закона либо правомерного требования налогового органа (например, пакета документов, подтверждающих нулевую ставку по НДС). Вы также вправе предоставить и те документы, которые не были переданы налоговикам в ходе камеральной или выездной налоговой проверки (или в составе возражений на акт проверки).

В качестве доказательств обоснованности возникновения налоговой выгоды могут быть также приведены следующие причины:

• условия конкуренции, сложившиеся на рынке;
• сохранение или улучшение условий хозяйственной деятельности фирмы;
• достижение прозрачности и усиление внутреннего контроля за финансовыми или товарными потоками в компании;
• упрощение учета совершаемых организацией операций;
• наличие обстоятельств, способствующих получению фирмой экономической выгоды (прибыли, дохода) в долгосрочной перспективе;
• сезонные колебания спроса на рынке;
• особенности производства и реализации отдельных видов товаров, работ или услуг;
• невозможность использования компанией более оптимальных способов передачи продукции потребителю с учетом конкретных обстоятельств;
• обоснованная маркетинговая политика организации;
• бизнес-план фирмы, раскрывающий преимущества или целесообразность осуществления операций на рынке способом, приводящим к возникновению налоговой выгоды.

И в конце хотим обратить ваше внимание на одно грядущее новшество, связанное с судебными разбирательствами. С 2009 года компании смогут обжаловать в судебном порядке решение налоговой о привлечении к ответственности не сразу. А только после обращения по этому поводу в вышестоящий налоговый орган.

*1) пост. Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53

*2) п. 7 ст. 3 НК РФ

*3) ч. 1 ст. 65 АПК РФ, ч. 5 ст. 200 АПК РФ

*4) п.п. 2-4 ст. 269 НК РФ

*5) подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ

*6) гл. 26.2 НК РФ

*7) пост. Президиума ВАС РФ от 23.01.2007 N 8300/06