Письмо Федеральной налоговой службы от 20 августа 2020 г. N СД-4-3/13388@ “О налоге на добавленную стоимость”

Федеральная налоговая служба рассмотрела обращение АО (далее - Общество) по вопросам, касающимся применения налога на добавленную стоимость (далее - НДС) при реализации продуктов переработки на территории Российской Федерации, произведенных по договору давальческой переработки на территории Республики Казахстан, и сообщает следующее.

Как указано в вышеуказанном обращении, Общество (Заказчик) планирует заключить договор давальческой переработки с юридическим лицом - резидентом Республики Казахстан (Подрядчик). В рамках данного договора Общество будет вывозить сырье с территории Российской Федерации на территорию Республики Казахстан и затем ввозить на территорию Российской Федерации продукты переработки.

Продукты переработки Подрядчик (грузоотправитель) будет отгружать железнодорожным транспортом в адрес российской организации (Покупатель), которой Общество будет их реализовывать по договору поставки и которая, согласно перевозочным документам будет являться грузополучателем. С момента передачи Подрядчиком продуктов переработки первому перевозчику риск случайной гибели продуктов переработки переходит к Обществу. При этом выдача продуктов переработки Покупателю будет осуществляться на станции назначения, находящейся на территории Российской Федерации. Там же осуществляется переход права собственности продуктов переработки и риск случайной гибели продуктов переработки от Общества к Покупателю.

Согласно положениям Протокола о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (приложение N 18 к Договору о Евразийском экономическом союзе (далее - ЕАЭС) от 29.05.2014) (далее - Протокол) импорт товаров - ввоз товаров налогоплательщиком на территорию одного государства - члена ЕАЭС с территории другого государства - члена ЕАЭС.

Положениями раздела III Протокола установлено, что по товарам (продуктам переработки), импортируемым на территорию Российской Федерации с территории Республики Казахстан, взимание НДС осуществляется налоговым органом по месту постановки на учет налогоплательщика-собственника этих товаров (продуктов переработки). При этом для целей указанного раздела Протокола собственником товаров (продуктов переработки) признается лицо, которое обладает правом собственности на товары (продукты переработки) или к которому переход права собственности на товары (продукты переработки) предусматривается договором (контрактом).

На основании пункта 14 Протокола для целей уплаты НДС налоговая база определяется на дату принятия на учет у налогоплательщика импортированных товаров, являющихся продуктом переработки давальческого сырья.

Налоговая база при импорте на территорию одного государства-члена ЕАЭС с территории другого государства-члена ЕАЭС продуктов переработки давальческого сырья определяется как стоимость выполненных работ по переработке давальческого сырья.

С учетом изложенного, и принимая во внимание информацию, указанную в обращении, Общество, являясь собственником продуктов переработки, ввозимы на территорию Российской Федерации с территории Республики Казахстан, должно уплатить НДС по этим ввезенным продуктам переработки не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия на учет импортированных продуктов переработки (пункт 19 Протокола).

При этом Общество на основании пункта 20 Протокола обязано представить в налоговый орган налоговую декларацию по косвенным налогам (НДС и акцизам) при импорте товаров на территорию Российской Федерации с территории государств - членов ЕАЭС. Одновременно с этой налоговой декларацией представляются документы, предусмотренные указанным пунктом Протокола, в том числе договор на переработку давальческого сырья, заключенный Обществом с Подрядчиком, и заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов, в котором должно указать, в частности, наименование товара, являющегося продуктом переработки, стоимость работ по переработке давальческого сырья и реквизиты указанного договора на переработку давальческого сырья.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 147 Кодекса местом реализации товаров признается территория Российской Федерации, в случае если товар в момент начала отгрузки и транспортировки находится на территории Российской Федерации и иных территориях, находящихся под ее юрисдикцией.

Учитывая, что при импорте продуктов переработки с территории Республики Казахстан подлежат уплате косвенные налоги в соответствии с положениями раздела III Протокола и уплата таких налогов в бюджет Российской Федерации осуществляется Обществом, являющимся собственником продуктов переработки на момент их ввоза на территорию Российской Федерации, то последующая передача указанных продуктов переработки Покупателю уже осуществляется на территории Российской Федерации.

В связи с этим, на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 147 Налогового кодекса Российской Федерации местом реализации товаров, являющихся продуктом переработки, признается территория Российской Федерации.

На основании пункта 1 статьи 167 Кодекса моментом определения налоговой базы при реализации товаров, являющихся продуктом переработки, является наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров либо день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров.

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичными учетными документами. При этом в соответствии с пунктом 2 указанной статьи первичные учетные документы должны содержать в качестве обязательных реквизитов дату составления указанных документов и содержание факта хозяйственной жизни. Указанные документы оформляются в момент совершения операции.

Исходя из приведенной в обращении информации, момент определения налоговой базы по НДС в рассматриваемом случае следует определять на дату передачи (выдачи) Обществом товаров, являющихся продуктом переработки, Покупателю на станции назначения, расположенной на территории Российской Федерации. При этом в целях исчисления НДС такой датой в рассматриваемом случае будет признаваться дата первого по времени составления первичного документа, оформленного Обществом на Покупателя этих товаров.

Что касается суммы НДС, предъявленной Покупателю при приобретении товаров у Общества, то Покупатель вправе заявить к вычету указанную сумму НДС в порядке и на условиях, предусмотренных статьями 171 и 172 Кодекса.

С Минфином России согласовано (письмо Минфина России от 22.07.2020 N 03-07-13/64362 в адрес ФНС России).