Письмо Федеральной налоговой службы от 10 августа 2020 г. № СД-4-3/12889@ “О применении ст. 346.2 НК РФ”

Федеральная налоговая служба, рассмотрев обращение УФНС России (далее - Управление), по вопросу применения пункта 2 статьи 346.2 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) сообщает следующее.

Из обращения Управления следует, что Общество с ограниченной ответственностью (далее - Общество) в 2017 году на основании выданных разрешений осуществляло вылов водных биологических ресурсов (треска, пикша, сельдь, скумбрия), которые в последующем реализовывались в виде свежей или охлажденной рыбы. Доля дохода от реализации данной продукции в составе выручки Общества в указанный период составила 73%. В связи с данными обстоятельствами Обществом представлена уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль организаций (далее - налог на прибыль), в которой заявлена ставка налога, предусмотренная пунктом 1.3 статьи 284 Налогового кодекса Российской Федерации (далее соответственно - нулевая, льготная ставка, Кодекс).

Общество обосновывает свое право на применение нулевой ставки тем, что оно соответствует критериям сельскохозяйственных товаропроизводителей, предусмотренным подпунктом 1 пункта 2 статьи 346.2 Кодекса, поскольку реализует сельскохозяйственную продукцию в соответствующем объеме.

По мнению Управления, Общество не имеет права на применение нулевой ставки налогообложения, поскольку не является сельскохозяйственным производителем, а относится к числу рыбохозяйственных организаций, для которых применение нулевой ставки пунктом 1.3 статьи 284 Кодекса не предусмотрено. Указанный вывод обоснован тем, что Общество осуществляет вылов водных биологических ресурсов, что в силу второго предложения пункта 3 статьи 346.2 Кодекса является определяющим признаком рыбохозяйственной организации. Такие организации имеют право на применение нулевой ставки по налогу на прибыль только при соответствии критериям, установленным подпунктами 1, 1.1 пункта 2.1 статьи 346.2 Кодекса. Общество не соответствует данным критериям.

ФНС России, рассмотрев обращение, сообщает следующее.

Пунктом 1.3 статьи 284 Кодекса нулевая ставка налогообложения установлена:

1) для сельскохозяйственных товаропроизводителей, отвечающих критериям, предусмотренным пунктом 2 статьи 346.2 Кодекса;

2) для рыбохозяйственных организаций, отвечающих критериям, предусмотренным подпунктом 1 или 1.1 пункта 2.1 статьи 346.2 Кодекса.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.2 Кодекса (в редакции 2017 года) в целях главы 26.1 Кодекса сельскохозяйственными товаропроизводителями признавались организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию, при условии, что в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций и индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляла не менее 70 процентов.

Положениями подпунктов 1 и 1.1 пункта 2.1 статьи 346.2 Кодекса определено, что в целях главы 26.1 Кодекса сельскохозяйственными товаропроизводителями также признаются:

- градо- и поселкообразующие российские рыбохозяйственные организации, соответствующие установленным Кодексом условиям по численности работающих, по использованию судов рыбопромыслового флота, а также по размеру доли дохода от реализации их уловов водных биологических ресурсов и (или) произведенной собственными силами из них рыбной и иной продукции из водных биологических ресурсов в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг);

- сельскохозяйственные производственные кооперативы (включая рыболовецкие артели (колхозы), которые удовлетворяют установленным Кодексом условиям по использованию судов рыбопромыслового флота, а также по размеру доли дохода от реализации их уловов водных биологических ресурсов и (или) произведенной собственными силами из них рыбной и иной продукции из водных биологических ресурсов в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг).

Согласно пункту 3 статьи 346.2 Кодекса к сельскохозяйственной продукции в целях Кодекса относятся продукция растениеводства сельского и лесного хозяйства и продукция животноводства (в том числе полученная в результате выращивания и доращивания рыб и других водных биологических ресурсов), конкретные виды которых определяются Правительством Российской Федерации.

При этом применительно к сельскохозяйственным товаропроизводителям, указанным в пункте 2.1 статьи 346.2 Кодекса, к сельскохозяйственной продукции относятся также уловы водных биологических ресурсов, рыбная и иная продукция из водных биологических ресурсов, которые указаны в пунктах 4 и 5 статьи 333.3 Кодекса, уловы водных биологических ресурсов, добытых (выловленных) за пределами исключительной экономической зоны Российской Федерации в соответствии с международными договорами Российской Федерации в области рыболовства и сохранения водных биологических ресурсов, рыбная и иная произведенная на судах рыбопромыслового флота продукция из водных биологических ресурсов, добытых (выловленных) за пределами исключительной экономической зоны Российской Федерации в соответствии с международными договорами Российской Федерации в области рыболовства и сохранения водных биологических ресурсов.

Таким образом, для целей применения пункта 1.3 статьи 284 Кодекса выделяется две категории налогоплательщиков, которые вправе применять нулевую ставку по налогу на прибыль:

первая категория - организации, которые путем выращивания производят сельскохозяйственную продукцию - продукцию растениеводства сельского и лесного хозяйства и продукцию животноводства (в том числе полученную в результате выращивания и доращивания рыб и других водных биологических ресурсов), конкретные виды которых определяются Правительством Российской Федерации в соответствии с Общероссийским классификатором продукции, осуществляют ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализуют эту продукцию, при условии, что в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70 процентов;

вторая категория - организации, которые не выращивают сельскохозяйственную продукцию, а добывают водные биологические ресурсы - градо- и поселкообразующие российские рыбохозяйственные организации, сельскохозяйственные производственные кооперативы (включая рыболовецкие артели (колхозы)) при соблюдении вышеуказанных условий, предусмотренных Кодексом.

Таким образом, если налогоплательщик получает доход от реализации уловов водных биологических ресурсов и (или) произведенной собственными силами из них рыбной и иной продукции (в том числе рыбной продукции, включенной в Перечень видов продукции, относимой к сельскохозяйственной продукции, утвержденный Постановлением Правительства Российской Федерации от 25.07.2006 N 458), но при этом не являются градо- или поселкообразующей рыбохозяйственной организацией или сельскохозяйственным производственным кооперативом, то он не является сельскохозяйственным товаропроизводителем для целей налогообложения налогом на прибыль.

Аналогичная позиция изложена в письме Минфина России от 02.10.2018 N 03-11-09/70645.