Письмо Федеральной налоговой службы от 2 июня 2020 г. № СД-4-3/9122 “О налоге на добычу полезных ископаемых”

Федеральная налоговая служба сообщает следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 334 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налогоплательщиками НДПИ признаются организации и индивидуальные предприниматели, признаваемые пользователями недр в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно статье 7 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах" участки недр предоставляются в пользование на основании лицензии на пользование недрами, в частности, для добычи полезных ископаемых.

Пунктом 1 статьи 337 Кодекса установлено, что в целях главы 26 "НДПИ" Кодекса указанные в пункте 1 статьи 336 Кодекса полезные ископаемые именуются добытым полезным ископаемым. При этом полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 данной статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации.

Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

Из пункта 7 статьи 339 Кодекса следует, что при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8 данной статьи, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь).

При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

Согласно Разделу В "Добыча полезных ископаемых" подраздела 08 "Добыча прочих полезных ископаемых" Общероссийского классификатора видов экономической деятельности ОК 029-2014 (далее - ОКВЭД), утвержденного приказом Росстандарта от 31.01.2014 N 14-ст, добыча строительного камня (код 08.11) включает:

- добычу, первичную обработку, распиловку камня для строительства;

- дробление и измельчение декоративного и строительного камня;

- добычу, дробление и измельчение известняка.

В письмах Минфина России от 14.08.2007 N 03-06-05-01/36 и от 10.11.2017 N 03-12-11/1/74333 указано, что, поскольку технологический процесс по добыче конкретного полезного ископаемого на конкретном месторождении определяется в техническом проекте разработки данного месторождения и включает помимо операции по извлечению минерального сырья из недр комплекс технологических операций (процессов) по доведению фактически извлеченного минерального сырья до соответствующего стандарта качества, необходимо учитывать положения пункта 7 статьи 339 Кодекса, устанавливающие определение в налоговом периоде количества добытого полезного ископаемого, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, предусмотренных техническим проектом разработки месторождения.

Данная позиция также поддержана в Определении Верховного Суда Российской Федерации от 30.05.2018 N 309-КГ18-5990 по делу А60-3386/2017 в отношении артели старателей "Урал-Норд".

Таким образом, по мнению ФНС России, при определении вида добытого полезного ископаемого (как крупногабаритного строительного камня, так и более мелкой фракции (щебня)) в целях исчисления НДПИ в каждом конкретном случае необходимо принимать во внимание лицензию на пользование недрами, технический проект разработки месторождения, данные государственного баланса запасов полезных ископаемых, стандарты качества полезного ископаемого организации и иные документы налогоплательщика.

Как следует из представленных материалов ООО выдана лицензия на право пользования недрами для добычи валунно-гравийно-песчаных материалов (ВГПМ) на участке месторождения для строительных работ.

Из технических проектов отработки и рекультивации участка следует следующее.

В Разделе 2.1 "Общие сведения" Технического проекта 1 указано, что в целом по Рузскому району Московской области существует дефицит по гравию, щебню и песку. В связи с этим месторождение представляет уникальную сырьевую базу. Отработка этих запасов позволит практически полностью обеспечить потребности предприятий Рузского района в щебне, песке и природном камне.

Качество полезного ископаемого и продукция из него оценивается в соответствии с требованиями следующих стандартов:

- ГОСТ 8267-93 "Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ. Технические условия";

- ГОСТ 8736-93 "Песок для строительных работ. Технические условия";

- ГОСТ 26633-2014 "Бетоны тяжелые и мелкозернистые. Технические условия";

- ГОСТ 30108-94 "Определение удельной эффективной активности естественных радионуклидов" (Раздел 2.8 "Качественная характеристика полезного ископаемого Редькинского участка" Технического проекта 1).

Сопоставление полученных данных с требованиями ГОСТ 8268-74 "Гравий для строительных работ. Технические условия" и ГОСТ 10268-70 "Заполнитель для тяжелого бетона. Технические условия", показывает, что гравий удовлетворяет требованиям всех показателей, за исключением содержания по некоторым пробам глинистых, илистых и пылевидных частиц, что указывает на целесообразность его промывки, а также зернового состава, который может быть скорректирован путем соответствующего подбора технологического оборудования.

В соответствии с маркой по дробимости гравий может быть использован в качестве крупного заполнителя для бетона марок "300" и ниже. По степени истираемости гравий относится ко второму классу и может быть использован для строительства автодорог.

Сопоставление полученных данных с требованиями ГОСТ 10260-74 "Щебень из гравия для строительных работ. Технические условия" и ГОСТ 10268-70 "Заполнитель для тяжелого бетона. Технические условия" показывает, что щебень удовлетворяет требованиям стандартов по всем показателям.

В соответствии с марками по дробимости щебень может быть использован в качестве крупного заполнителя для обычного бетона марок "300" и "200". Он является пригодным также для строительства автодорог (марка по истираемости И-II).

Пески участка по всем показателям, кроме содержания пылевидных, глинистых и илистых частиц, а также глинистых частиц, соответствуют требованиям ГОСТ 8736-67 "Песок для строительных работ. Технические условия" для строительных работ, при этом большая их часть удовлетворяет требованиям для бетона. Для удаления глинистых, илистых и пылевидных частиц необходима промывка песков.

В подразделе 4.4.4.4 "Контроль качества готовой продукции" Технологического проекта 2 указывается на то, что в процессе переработки валунно-гравийно-песчаной смеси на ДСК и МСУ производится ежедневный контроль качества готовой продукции. Проведение лабораторных испытаний щебня, гравия, песка и отсевов дробления осуществляется собственной испытательной лабораторией.

В письме Министерства экологии и природопользования Московской области указывается, что согласно Техническому проекту первыми по своему качеству добытыми полезными ископаемыми, соответствующими стандарту, являются песок и гравий (ГОСТ 8736-2014 "Песок для строительных работ. Технические условия", ГОСТ 8267-93 "Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ. Технические условия").

Учитывая изложенное и документы налогоплательщика, ФНС России считает возможным в рассматриваемой ситуации согласиться с позицией Управления ФНС об определении песка, гравия и щебня видами добытых полезных ископаемых в соответствии с пунктом 1 статьи 337 Кодекса при добыче валунно-гравийно-песчаных материалов на участке ООО согласно лицензии на право пользования недрами в целях исчисления НДПИ.