Письмо Федеральной налоговой службы от 4 июля 2017 г. № СД-4-3/12872@ “О порядке применения вычетов по НДС”

Федеральная налоговая служба рассмотрела обращение по вопросу применения письма ФНС России от 28.11.2008 № ШС-6-3/862@, касающегося принятия к вычету налога на добавленную стоимость (далее-НДС) в отношении строительства (приобретения) объектов недвижимости (основных средств), которые при вводе в эксплуатацию объекта начинают использоваться одновременно как в операциях, облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению операций и сообщает следующее.

С 1 января 2015 года порядок восстановления сумм НДС, принятых к вычету в отношении приобретенных или построенных объектов основных средств, установлен статьей 171.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).

В соответствии с пунктом 2 статьи 171.1 Кодекса положения данной статьи в отношении восстановления сумм налога применяются к суммам налога, предъявленным налогоплательщику (либо уплаченным или исчисленным налогоплательщиком) и принятым им к вычету при осуществлении следующих операций:

1) при проведении подрядчиками капитального строительства объектов недвижимости, учитываемых как объекты основных средств;

2) при приобретении недвижимого имущества (за исключением космических объектов);

3) при приобретении на территории Российской Федерации или при ввозе на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, морских судов, судов внутреннего плавания, судов смешанного (река - море) плавания, воздушных судов и двигателей к ним;

4) при приобретении товаров (работ, услуг) для выполнения строительно-монтажных работ;

5) при выполнении налогоплательщиком строительно-монтажных работ для собственного потребления.

Таким образом, положениями статьи 171.1 Кодекса установлен специальный порядок восстановления сумм НДС, который применяется только в отношении приобретенных или построенных объектов основных средств, относящихся к недвижимому имуществу.

Согласно пункту 3 статьи 171.1 Кодекса восстановление сумм налога, принятых налогоплательщиком к вычету в отношении приобретенных или построенных объектов основных средств, в соответствии с данной статьей производится в случае, если такие объекты основных средств в дальнейшем используются этим налогоплательщиком для осуществления операций, указанных в пункте 2 статьи 170 Кодекса, за исключением объектов основных средств, которые полностью самортизированы или с момента ввода которых в эксплуатацию у такого налогоплательщика прошло не менее 15 лет. При этом в числе операций, указанных в пункте 2 статьи 170 Кодекса, предусмотрены как операции, осуществляемые лицами, не являющимися налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, так и операции, освобождаемые от налогообложения налогом на добавленную стоимость на основании статьи 149 Кодекса.

Поскольку нормы статьи 171.1 Кодекса являются специальными по отношению к нормам пункта 3 статьи 170 Кодекса, то в случае использования объекта недвижимости в операциях, указанных в пункте 2 статьи 170 Кодекса, суммы налога, принятые к вычету, подлежат восстановлению и уплате в бюджет в порядке, предусмотренном статьей 171.1 Кодекса, то есть в течение 10 лет, начиная с года, в котором наступил момент начала начисления амортизации, указанный в пункте 4 статьи 259 Кодекса.

Аналогичный порядок восстановления НДС по недвижимому имуществу (за исключением воздушных, морских судов, судов внутреннего плавания, космических объектов) применялся и до 1 января 2015 года согласно абзацам 4 - 9 пункта 6 статьи 171 Кодекса.

Учитывая изложенное, разъяснения ФНС России, направленные территориальным налоговым органам письмом от 28.11.2008 № ШС-6-3/862@, в части порядка восстановления сумм НДС, принятых к вычету в период проведения капитального строительства (приобретения) объектов недвижимости не противоречат положениям статьи 171.1. Кодекса.