Письмо Федеральной налоговой службы от 30 октября 2013 г. № ЕД-4-3/19438@ О налогообложении дохода кипрского инвестора, в случае его образования от превышения совокупной суммы взносов дольщиков над общей суммой затрат на строительство жилого объекта

Федеральная налоговая служба в связи с повторным обращением сообщает следующее.

Письмом от 23.07.2013 № 16-15/096731@ в адрес налогоплательщика направлены разъяснения подготовленные Управлением ФНС России по г. Москве, согласно которым превышение взноса дольщиков (юридических и физических лиц), участвующих в соинвестировании строительства, над фактической стоимостью квартир (затратами на строительство) является объектом налогообложения при условии, что такая сумма инвестиционного дохода согласно инвестиционному контракту остается в распоряжении инвестора.

В соответствии со статьей 4 Федерального закона № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации» (далее - Федеральный закон № 214-ФЗ) договор об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости является двусторонней сделкой, которая заключается по согласованию двух сторон - между застройщиком и участником долевого строительства, и подлежит государственной регистрации.

Права и обязанности конкретного участника долевого строительства (инвестора) детализируются в договоре или контракте. Стороны таких договоров (контрактов) самостоятельно определяют условия участия в долевом строительстве при соблюдении действующего законодательства Российской Федерации и международного права.

Статья 4 Федерального закона от 30.12.2004 № 214-ФЗ устанавливает, что по договору участия в долевом строительстве одна сторона (застройщик) обязуется в предусмотренный договором срок своими силами и (или) с привлечением других лиц построить (создать) многоквартирный дом и (или) иной объект недвижимости и после получения разрешения на ввод в эксплуатацию этих объектов передать соответствующий объект долевого строительства участнику долевого строительства, а другая сторона (участник долевого строительства) обязуется уплатить обусловленную договором цену и принять объект долевого строительства при наличии разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости. В договоре указывается цена договора, то есть размер денежных средств, подлежащих уплате участником долевого строительства для строительства (создания) объекта долевого строительства (часть 1 статья 5).

При этом пунктом 1 статьи 3 Закона № 214-ФЗ определено, что денежные средства участников долевого строительства для строительства (создания) многоквартирного дома и (или) иных объектов недвижимости вправе привлекать застройщик после получения в установленном порядке разрешения на строительство, опубликования, размещения и (или) представления проектной декларации и государственной регистрации застройщиком права собственности на земельный участок, предоставленный для строительства (создания) многоквартирного дома и (или) иных объектов недвижимости, в состав которых будут входить объекты долевого строительства, или договора аренды такого земельного участка.

Следует иметь в виду, что вопрос правовой квалификации сделки должен рассматриваться в каждом конкретном случае с учетом существа сделки и фактических отношений, возникающих между ее сторонами. Кроме того, налогообложение операций прямо зависит от квалификации отношений, в которые вступают стороны в связи с осуществлением конкретных хозяйственных операций.

Согласно пункту 1 статьи 246 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются российские организации, иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 309 НК РФ определены виды доходов, не связанные с предпринимательской деятельностью иностранной организации в Российской Федерации, которые относятся к доходам иностранной организации от источников в РФ и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов.

В соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 309 НК РФ к доходам от источников в Российской Федерации относятся доходы от реализации недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации.

В случае, если иностранная организация является лицом с постоянным местопребыванием в государстве, в отношениях с которым у Российской Федерации существует действующее соглашение об избежании двойного налогообложения, при определении наличия постоянного представительства, а также порядка налогообложения дохода приоритет имеют положения соответствующего международного договора (статья 7 НК РФ).

С учетом положений статьи 13 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 05.12.1998 (далее - Соглашение) доходы, получаемые резидентом Кипра от отчуждения недвижимого имущества, находящегося в России, могут облагаться налогом в Российской Федерации.

Кроме того, из положений статьи VII Протокола о внесении изменений в Соглашение от 07.10.2010 следует, что доходы резидента Кипра от отчуждения прав, более 50% стоимости которых представлено недвижимым имуществом, расположенным в Российской Федерации, могут также облагаться налогом в России.

В результате осуществления инвестиционного проекта по строительству жилья дольщики, участвующие в инвестировании строительства, приобретают права собственности на квартиры, а инвестор фактически такие права им уступает.

Таким образом, доход кипрского инвестора, в случае его образования от превышения совокупной суммы взносов дольщиков над общей суммой затрат на строительство жилого объекта, может рассматриваться в качестве дохода от отчуждения недвижимого имущества и связанных с ним прав.