Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 9 «Финансовые инструменты»

Глава 1. Цель

1.1 Целью настоящего стандарта является установление принципов подготовки и представления финансовой отчетности в части финансовых активов и финансовых обязательств, которая представила бы пользователям финансовой отчетности уместную и полезную информацию, позволяющую им оценить суммы, сроки и неопределенность будущих потоков денежных средств предприятия.

Глава 2. Сфера применения

2.1 Предприятие должно применять настоящий стандарт ко всем статьям, входящим в сферу применения МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка».

Глава 3. Признание и прекращение признания

3.1 Первоначальное признание

3.1.1 Предприятие признает финансовый актив или финансовое обязательство в своем отчете о финансовом положении только тогда, когда предприятие становится стороной договорных условий инструмента (см. пункты В3.1.1 и В3.1.2). Когда предприятие впервые признает финансовый актив, оно должно классифицировать его в соответствии с пунктами 4.1.1 - 4.1.5 и оценивать его в соответствии с пунктами 5.1.1 и 5.1.2. Когда предприятие впервые признает финансовое обязательство, оно должно классифицировать его в соответствии с пунктами 4.2.1 и 4.2.2 и оценивать его в соответствии с пунктом 5.1.1.

Покупка или продажа финансовых активов на стандартных условиях

3.1.2 Признание и, сообразно обстоятельствам, прекращение признания покупки или продажи финансовых активов на стандартных условиях осуществляется с использованием учета по дате заключения сделки или учета по дате расчетов (см. пункты В 3.1.3 - В 3.1.6).

3.2 Прекращение признания финансовых активов

3.2.1 В консолидированной финансовой отчетности пункты 3.2.2-3.2.9, В3.1.1, В3.1.2 и В3.2.1-В3.2.17 применяются на консолидированном уровне. Следовательно, предприятие сначала консолидирует все дочерние предприятия в соответствии с МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчетность» и затем применяет эти пункты к полученной в результате группе.

3.2.2 Прежде чем оценить, является ли уместным прекращение признания согласно пунктам 3.2.3 - 3.2.9, и в какой степени, предприятие определяет, следует ли применять эти пункты к части финансового актива (или части группы аналогичных финансовых активов) или финансовому активу (или группе аналогичных финансовых активов) в целом, следующим образом.

(а) Пункты 3.2.3 - 3.2.9 применяются к части финансового актива (или части группы аналогичных финансовых активов) только в случае, если для части, рассматриваемой на предмет прекращения ее признания, выполняется одно из трех следующих условий.

(i) Эта часть включает только конкретно идентифицированные потоки денежных средств от финансового актива (или группы аналогичных финансовых активов). Например, если предприятие заключает процентный стрип, по которому контрагент получает право на потоки денежных средств от процентов, но не на основные потоки денежных средств от долгового инструмента, то пункты 3.2.3-3.2.9 применяются к потокам денежных средств от процентов.

(ii) Эта часть включает только полную пропорциональную (соразмерную) долю потоков денежных средств от финансового актива (или группы аналогичных финансовых активов). Например, если предприятие заключает соглашение, по которому контрагент получает право на 90-процентную долю всех потоков денежных средств от долгового инструмента, то пункты 3.2.3 - 3.2.9 применяются к 90 процентам этих потоков денежных средств. Если количество контрагентов более одного, то не требуется, чтобы каждый из них имел пропорциональную долю потоков денежных средств при условии, что передающее предприятие имеет полностью пропорциональную долю.

(iii) Эта часть включает только полную пропорциональную (соразмерную) долю конкретно идентифицируемых потоков денежных средств от финансового актива (или группы аналогичных финансовых активов). Например, если предприятие заключает соглашение, по которому контрагент получает право на 90-процентную долю потоков денежных средств от процентов по финансовому активу, то пункты 3.2.3 - 3.2.9 применяются к 90 процентам этих потоков денежных средств от процентов. Если количество контрагентов более одного, то не требуется, чтобы каждый из них имел пропорциональную долю конкретно идентифицируемых потоков денежных средств при условии, что передающее предприятие имеет полностью пропорциональную долю.

(b) Во всех остальных случаях пункты 3.2.3 - 3.2.9 применяются ко всему финансовому активу (или ко всей группе аналогичных финансовых активов). Например, если предприятие передает (i) права на первые или последние 90 процентов поступлений денежных средств от финансового актива (или группы финансовых активов) или (ii) права на 90 процентов потоков денежных средств от группы дебиторской задолженности, но предоставляет гарантию на компенсацию покупателю кредитных потерь в размере до 8 процентов от основной суммы дебиторской задолженности, то пункты 3.2.3 - 3.2.9 применяются ко всему этому финансовому активу (или ко всей группе аналогичных финансовых активов).

В пунктах 3.2.3 - 3.2.12 термин «финансовый актив» относится как к части финансового актива (или части группы аналогичных финансовых активов), как это определено в пункте (а) выше, так и ко всему финансовому активу (или всей группе аналогичных финансовых активов).

3.2.3 Предприятие должно прекратить признание финансового актива только тогда, когда:

(a) истекает срок действия договорных прав на потоки денежных средств от этого финансового актива, или

(b) оно передает финансовый актив, как изложено в пунктах 3.2.4 и 3.2.5, и при этом передача удовлетворяет требованиям прекращения признания в соответствии с пунктом 3.2.6.

(См. пункт 3.1.2 относительно продажи финансовых активов на стандартных условиях.)

3.2.4 Предприятие передает финансовый актив только тогда, когда:

(a) оно передает договорные права на получение потоков денежных средств от этого финансового актива; или

(b) сохраняет договорные права на получение потоков денежных средств от финансового актива, но принимает на себя договорное обязательство выплатить эти денежные средства одному или более получателям по соглашению, которое удовлетворяет условиям, приведенным в пункте 3.2.5.

3.2.5 Если предприятие сохраняет договорные права на получение потоков денежных средств от финансового актива («первоначального актива»), но принимает на себя договорное обязательство выплатить эти денежные средства одному или более предприятиям («конечным получателям»), это предприятие рассматривает данную операцию как передачу финансового актива только тогда, когда выполняются все три следующие условия.

(a) Предприятие не имеет обязательства выплатить суммы конечным получателям, если оно не получит эквивалентные суммы по первоначальному активу. Выдача предприятием краткосрочных авансов с правом полного возмещения выданной суммы плюс начисленные проценты по рыночной ставке, не нарушает это условие.

(b) Условиями договора по передаче денежных средств предприятию запрещается продавать или отдавать в залог первоначальный актив, за исключением передачи его конечным получателям в качестве обеспечения обязательства выплатить им денежные средства.

(с) У предприятия есть обязательство перечислять денежные средства, собираемые от имени конечных получателей, без существенных задержек. Кроме того, у предприятия нет права реинвестировать такие денежные средства, за исключением инвестиций в денежные средства или эквиваленты денежных средств (как определено в МСФО (IAS) 7 «Отчет о движении денежных средств»), в течение короткого периода проведения расчетов от даты получения денежных средств до даты требуемого перечисления их конечным получателям, при этом проценты, заработанные от такой инвестиции, передаются конечным получателям.

3.2.6 Когда предприятие передает финансовый актив (см. пункт 3.2.4), ему следует оценить степень, в которой оно сохраняет риски и вознаграждения, связанные с владением финансовым активом. В этом случае:

(a) если предприятие передает практически все риски и вознаграждения, связанные с владением финансовым активом, то оно должно прекратить признание финансового актива и признать отдельно в качестве активов или обязательств те права и обязательства, которые были созданы или сохранены при передаче.

(b) если предприятие сохраняет практически все риски и вознаграждения, связанные с владением финансовым активом, то оно должно продолжать признавать финансовый актив.

(c) если предприятие не передает и не сохраняет практически все риски и вознаграждения, связанные с владением финансовым активом, то оно должно определить, сохранило ли оно контроль над финансовым активом. В этом случае:

(i) если предприятие не сохранило контроль, то оно должно прекратить признание финансового актива и признать отдельно в качестве активов или обязательств те права и обязательства, которые были созданы или сохранены при передаче.

(ii) если предприятие сохранило контроль, то оно должно продолжать признание финансового актива в той степени, в которой оно продолжает участвовать в финансовом активе (см. пункт 3.2.16).

3.2.7 Передача рисков и вознаграждений (см. пункт 3.2.6) оценивается путем сравнения риска изменения сумм и сроков чистых денежных потоков от переданного актива, которому подвержено предприятие до и после его передачи. Предприятие сохранило практически все риски и вознаграждения, связанные с владением финансовым активом, если риск изменения приведенной стоимости будущих чистых потоков денежных средств от финансового актива, которому подвергается предприятие, существенно не меняется в результате передачи (например, в связи с тем, что предприятие продало финансовый актив по договору с условием обратной покупки по фиксированной цене или по цене продажи плюс доход кредитора). Предприятие передало практически все риски и вознаграждения, связанные с владением финансовым активом, если риск этих изменений более не является значительным по отношению к общим возможным изменениям приведенной стоимости будущих чистых потоков денежных средств, связанных с финансовым активом (например, в связи с тем, что предприятие продало финансовый актив на условии возможности его выкупить обратно только по справедливой стоимости на момент обратной покупки или передало полностью пропорциональную долю потоков денежных средств от большего финансового актива по такому соглашению, как участие в займе, которое отвечает условиям пункта 3.2.5).

3.2.8 Во многих случаях бывает очевидным, что предприятие передало либо сохранило практически все риски и вознаграждения, связанные с владением финансовым активом, и нет необходимости в выполнении каких-либо расчетов. В других случаях необходимо рассчитать и сравнить риски предприятия, связанные с изменением приведенной стоимости будущих чистых потоков денежных средств до и после передачи. Расчет и сравнение делаются с использованием в качестве ставки дисконтирования соответствующей текущей рыночной процентной ставки. Во внимание принимаются все обоснованно возможные изменения чистых потоков денежных средств, при этом большее значение придается тем результатам, вероятность возникновения которых выше.

3.2.9 Сохранение предприятием контроля (см. пункт 3.2.6(c)) над переданным активом зависит от возможности принимающей стороны продать актив. Если у принимающей стороны есть практическая возможность продать весь актив несвязанной третьей стороне, и при этом принимающая сторона может использовать такую возможность в одностороннем порядке, без необходимости налагать дополнительные ограничения на такую передачу, то предприятие не сохранило контроль. Во всех других случаях предприятие сохраняет контроль.

Передачи, удовлетворяющие требованиям для прекращения признания

3.2.10 Если предприятие передает финансовый актив в полном объеме таким образом, что передача удовлетворяет требованиям для прекращения признания, и сохраняет право обслуживать финансовый актив за вознаграждение, то оно должно признать актив или обязательство по такому контракту на обслуживание. Если ожидается, что подлежащее получению вознаграждение не компенсирует предприятию осуществление обслуживания в достаточной мере, то должно быть признано обязательство по обслуживанию по справедливой стоимости. Если ожидается, что подлежащее получению вознаграждение будет более чем достаточной компенсацией за обслуживание, должен быть признан актив по обслуживанию, представленный правом на осуществление обслуживания, в размере, определенном на основе распределения балансовой стоимости большего финансового актива в соответствии с пунктом 3.2.13.

3.2.11 Если в результате передачи признание финансового актива прекращено в полном объеме, но передача приводит к появлению у предприятия нового финансового актива или принятию нового финансового обязательства, или обязательства по обслуживанию, то предприятие должно признать новый финансовый актив, финансовое обязательство или обязательство по обслуживанию по справедливой стоимости.

3.2.12 При прекращении признания финансового актива в полном объеме разница между:

(a) балансовой стоимостью (оцененной на дату прекращения признания) и

(b) суммой полученного возмещения (включая новый полученный актив за вычетом нового принятого обязательства)

должна быть признана в составе прибыли или убытка.

3.2.13 Если переданный актив является частью большего финансового актива (например, когда предприятие передает потоки денежных средств от процентов, являющиеся частью долгового инструмента, см. пункт 3.2.2(a), и эта переданная часть удовлетворяет требованиям для прекращения признания в полном объеме, то предшествующая балансовая стоимость большего финансового актива должна быть распределена между частью, признание которой продолжается, и частью, признание которой прекращено, основываясь на относительной справедливой стоимости этих частей на дату передачи. Для этой цели сохраняемый актив по обслуживанию должен быть отражен в учете как часть, признание которой продолжается. Разница между

(a) балансовой стоимостью (оцененной на дату прекращения признания), отнесенной на часть, признание которой прекращено, и

(b) суммой возмещения, полученного за часть, признание которой прекращено (включая новый полученный актив за вычетом нового принятого обязательства)

должна быть признана в составе прибыли или убытка.

3.2.14 Если предприятие распределяет предыдущую балансовую стоимость большего финансового актива между частью, признание которой продолжается, и частью, признание которой прекращено, то должна быть оценена справедливая стоимость той части, признание которой продолжается. Если у предприятия имеется опыт продажи частей активов, аналогичных части, признание которой продолжается, или существуют другие рыночные операции для подобных частей активов, то последние цены фактических операций обеспечивают наилучшую оценку справедливой стоимости этой части актива. Если не существует котируемой цены или недавних рыночных операций, которые могли бы служить основанием для определения справедливой стоимости части актива, признание которой продолжается, наилучшей оценкой является разница между справедливой стоимостью большего финансового актива в целом и возмещением, полученным от принимающей стороны за часть актива, признание которой прекращено.

Передачи, не удовлетворяющие требованиям для прекращения признания

3.2.15 Если передача не приводит к прекращению признания, потому что предприятие сохранило практически все риски и вознаграждения, связанные с владением переданным активом, то предприятие должно продолжать признавать переданный актив в полном объеме и должно признать финансовое обязательство в отношении полученного возмещения. В последующие периоды предприятие должно признавать все доходы от переданного актива и все расходы, понесенные по финансовому обязательству.

Продолжающееся участие в переданных активах

3.2.16 Если предприятие ни передало, ни сохранило практически все риски и вознаграждения, связанные с владением переданным активом, и сохранило контроль над переданным активом, то предприятие продолжает признавать переданный актив в той степени, в какой продолжается его участие в данном активе. Степень продолжающегося участия предприятия в переданном активе является степенью, в которой оно подвержено риску изменения стоимости переданного актива. Например:

(a) Если продолжающееся участие предприятия принимает форму гарантии по переданному активу, то степень продолжающегося участия предприятия является наименьшей величиной из (i) величины актива и (ii) максимальной суммы полученного возмещения, которую предприятие может быть обязано вернуть («сумма гарантии»).

(b) Если продолжающееся участие предприятия принимает форму выпущенного или купленного опциона (или того и другого вместе) на переданный актив, то степень продолжающегося участия предприятия является величиной переданного актива, который предприятие может выкупить. Однако в случае выпущенного опциона на продажу актива, оцениваемого по справедливой стоимости, степень продолжающегося участия предприятия ограничена наименьшей величиной из справедливой стоимости переданного актива и цены исполнения опциона (см. пункт В3.2.13).

(c) Если продолжающееся участие предприятия принимает форму опциона, погашаемого денежными средствами, или аналогичного условия в отношении переданного актива, то степень продолжающегося участия предприятия оценивается таким же образом, как и в результате опционов, погашаемых неденежными средствами, как изложено в пункте (b) выше.

3.2.17 Если предприятие продолжает признавать актив в той степени, в которой оно продолжает участвовать в нем, то предприятие также признает связанное обязательство. Несмотря на другие требования настоящего стандарта, касающиеся оценки, переданный актив и связанное обязательство оцениваются на основе, отражающей права и обязательства, которые сохранило предприятие. Связанное обязательство оценивается таким образом, что чистая балансовая стоимость переданного актива и связанного обязательства является:

(a) амортизированной стоимостью прав и обязательств, сохраненных предприятием, если переданный актив оценивается по амортизированной стоимости; или

(b) равной справедливой стоимости сохраненных предприятием прав и обязательств, оцениваемых на самостоятельной основе, если переданный актив оценивается по справедливой стоимости.

3.2.18 Предприятие должно продолжать признавать любой доход, возникающий от переданного актива, в той степени, в которой оно продолжает участвовать в нем, и должно признавать расходы, понесенные по связанному обязательству.

3.2.19 В целях последующей оценки признанные изменения в справедливой стоимости переданного актива и связанного обязательства учитываются последовательно в соответствии с пунктом 5.7.1 и не должны взаимозачитываться.

3.2.20 Если предприятие продолжает участвовать только в части финансового актива (например, когда предприятие сохраняет право обратной покупки части переданного актива или сохраняет остаточную долю в этом активе, которая не приводит к сохранению практически всех рисков и вознаграждений, связанных с владением активом, и при этом предприятие сохраняет контроль), то предприятие распределяет предыдущую балансовую стоимость финансового актива между частью, которую оно продолжает признавать в результате своего продолжающегося участия, и частью, признание которой прекращено, основываясь на относительной справедливой стоимости этих частей на дату передачи. Для этих целей применяются требования пункта 3.2.14. Разница между

(a) балансовой стоимостью (оцененной на дату прекращения признания), отнесенной на часть, которая более не признается, и

(b) суммой возмещения, полученного за часть, признание которой прекращено,

должна быть признана в составе прибыли или убытка.

3.2.21 Если переданный актив оценивается по амортизированной стоимости, то возможность, предусмотренная настоящим стандартом, классифицировать финансовое обязательство как учитываемое по справедливой стоимости через прибыль или убыток, не распространяется на связанное обязательство.

Все передачи

3.2.22 Если продолжается признание переданного актива, то актив и связанное обязательство не должны взаимозачитываться. Аналогичным образом, предприятие не должно взаимозачитывать доходы, возникающие от переданного актива, с расходами, понесенными по связанному обязательству (см. МСФО (IAS) 32 «Финансовые инструменты: представление информации», пункт 42).

3.2.23 Если передающая сторона предоставляет неденежное обеспечение (такое, как долговой или долевой инструмент) принимающей стороне, то учет этого обеспечения передающей и получающей сторонами зависит от того, имеет ли получающая сторона право продать или перезаложить это обеспечение, и от того, выполнила передающая сторона свои обязательства или нет. Передающая и принимающая стороны должны отражать в учете такое обеспечение следующим образом:

(a) Если получающая сторона имеет право, согласно договору или общепринятой практике, продать или перезаложить это обеспечение, то передающая сторона должна переклассифицировать такой актив в своем отчете о финансовом положении (например, в качестве заемного актива, отданного в залог долевого инструмента или дебиторской задолженности по обратной покупке) отдельно от других активов.

(b) Если принимающая сторона продает обеспечение, переданное ей в залог, то она должна признавать поступления от продажи и оцененное по справедливой стоимости обязательство, вернуть это обеспечение.

(c) Если передающая сторона не выполняет условия договора и не имеет права получить обратно такое обеспечение, то она должна прекратить признание этого обеспечения, а принимающая сторона должна признать это обеспечение в качестве своего актива, первоначально оцененного по справедливой стоимости, или, если она уже продала это обеспечение, то прекратить признание своего обязательства по возврату этого обеспечения.

(d) за исключением случаев, предусмотренных в пункте (с), передающая сторона должна продолжать учитывать это обеспечение как свой актив, а принимающая сторона не должна учитывать это обеспечение как актив.

3.3 Прекращение признания финансовых обязательств

3.3.1 Предприятие исключает финансовое обязательство (или часть финансового обязательства) из отчета о финансовом положении только тогда, когда оно погашено, то есть когда указанное в договоре обязательство исполнено, или аннулировано, или срок его действия истек.

3.3.2 Обмен между существующими заемщиком и кредитором долговыми инструментами, условия которых существенно различаются, должен отражаться в учете как погашение первоначального финансового обязательства и признание нового финансового обязательства. Аналогичным образом, значительное изменение условий существующего финансового обязательства или его части (независимо от того, связано это изменение с финансовыми трудностями должника или нет) следует учитывать как погашение первоначального финансового обязательства и признание нового финансового обязательства.

3.3.3 Разница между балансовой стоимостью погашенного или переданного другой стороне финансового обязательства (или части финансового обязательства) и выплаченным возмещением, включая любые переданные неденежные активы или принятые обязательства, должна быть признана в составе прибыли или убытка.

3.3.4 Если предприятие выкупает часть своего финансового обязательства, оно должно распределить предыдущую балансовую стоимость финансового обязательства между частью, признание которой продолжается, и частью, признание которой прекращено, основываясь на относительной справедливой стоимости этих частей на дату выкупа. Разница между (а) балансовой стоимостью, отнесенной на часть, признание которой прекращено, и (b) выплаченным возмещением за часть, признание которой прекращено, включая переданные неденежные активы или принятые обязательства, должна быть признана в составе прибыли или убытка.

Глава 4 Классификация

4.1 Классификация финансовых активов

4.1.1 За исключением случаев, когда применяется пункт 4.1.5, предприятие классифицирует финансовые активы как оцениваемые впоследствии по амортизированной стоимости или справедливой стоимости, исходя из:

(a) Бизнес-модели предприятия, используемой для управления финансовыми активами; и

(b) Характеристик финансового актива, связанных с предусмотренными договором потоками денежных средств

4.1.2 Финансовый актив оценивается по амортизированной стоимости, если выполняются оба из следующих условий:

(a) Актив удерживается в рамках бизнес-модели, целью которой является удержание активов для получения предусмотренных договором потоков денежных средств.

(b) Договорные условия финансового актива обуславливают получение в указанные сроки потоков денежных средств, являющихся исключительно платежами основного долга и процентов на непогашенную сумму основного долга.

В пунктах В4.1.1 - В4.1.26 даны рекомендации о том, как применять эти условия.

4.1.3 В контексте применения пункта 4.1.2(b) проценты являются возмещением временной стоимости денег и кредитных рисков, связанных с непогашенной основной суммой в течение определенного периода времени.

4.1.4 Финансовый актив оценивается по справедливой стоимости, за исключением случаев, когда он оценивается по амортизированной стоимости в соответствии с пунктом 4.1.2.

Возможность классификации финансового актива как «оцениваемого по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка»

4.1.5 Независимо от положений пунктов 4.1.1 - 4.1.4, предприятие может при первоначальном признании безотзывно классифицировать финансовый актив как оцениваемый по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, если это устраняет или значительно сокращает непоследовательность в применении принципов оценки или признания (иногда именуемую «учетным несоответствием»), которая в противном случае возникла бы при оценке активов или обязательств или признании связанной с ними прибыли и убытков с использованием различных основ (см. пункты В4.1.29 - В4.1.32).

4.1.6 МСФО (IFRS) 7 «Финансовые инструменты: раскрытие информации» требует, чтобы предприятие раскрывало информацию о финансовых активах, которые оно классифицировало как оцениваемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка.

4.2 Классификация финансовых обязательств

4.2.1 Предприятие классифицирует все финансовые обязательства как оцениваемые впоследствии по амортизированной стоимости с использованием метода эффективной ставки процента, за исключением:

(a) финансовых обязательств, оцениваемых по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка. Такие обязательства, включая производные инструменты, которые являются обязательствами, впоследствии оцениваются по справедливой стоимости.

(b) финансовых обязательств, которые возникают в том случае, когда передача финансового актива не удовлетворяет требованиям для прекращения признания или когда применяется принцип продолжающегося участия. Пункты 3.2.15 и 3.2.17 применяются к оценке таких финансовых обязательств.

(c) договоров финансовой гарантии, согласно определению, изложенному в Приложении А. После первоначального признания эмитент такого договора (если не применяется пункт 4.2.1(a) или (b)), впоследствии оценивает такой договор по наибольшей величине из:

(i) суммы, определенной в соответствии с МСФО (IAS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы», и

(ii) первоначально признанной суммы (см. пункт 5.1.1) за вычетом, в случае необходимости, накопленной амортизации, признанной в соответствии с МСФО (IAS) 18 «Выручка».

(d) обязательства по предоставлению займа по процентной ставке ниже рыночной. После первоначального признания эмитент такого обязательства (если не применяется пункт 4.2.1(a)) впоследствии оценивает его по наибольшей величине из:

(i) суммы, определенной в соответствии с МСФО (IAS) 37, и

(ii) первоначально признанной суммы (см. пункт 5.1.1) за вычетом, в случае необходимости, накопленной амортизации, признанной в соответствии с МСФО (IAS) 18.

Возможность классификации финансового обязательства как «оцениваемого по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка»

4.2.2 При первоначальном признании предприятие может безотзывно классифицировать финансовое обязательство как оцениваемое по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, если это разрешено в соответствии с параграфом 4.3.5 или обеспечивает представление более релевантной информации, поскольку либо

(a) устраняет или значительно сокращает несоответствие оценки или признания (иногда именуемое «учетным несоответствием»), которое в противном случае возникло бы при оценке активов или обязательств или признании связанной с ними прибылей и убытков с использованием различных основ; либо

(b) управление группой финансовых обязательств или группой финансовых активов и финансовых обязательств и оценка относящихся к такой группе результатов осуществляются на основе справедливой стоимости в соответствии с задокументированной стратегией управления рисками или инвестиционной стратегией, а ключевым членам руководящего персонала предприятия (в соответствии с определением, изложенным в МСФО (IAS) 24 «Раскрытие информации о связанных сторонах»), например, совету директоров и генеральному директору предприятия, предоставляется внутренняя информация о такой группе, сформированная на той же основе.

4.2.3 МСФО (IFRS) 7 требует, чтобы предприятие раскрывало информацию о финансовых обязательствах, которые оно классифицировало как оцениваемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка.

4.3 Встроенные производные инструменты

4.3.1 Встроенный производный инструмент - часть гибридного договора, который также включает непроизводный основной договор, и при этом некоторые потоки денежных средств от комбинированного инструмента меняются аналогично потокам денежных средств от самостоятельного производного инструмента. Встроенный производный инструмент определяет изменение некоторых или всех потоков денежных средств, которые в противном случае определялись бы договором, согласно оговоренной ставке процента, цене финансового инструмента, цене товара, курсу обмена валют, индексу цен или ставок, кредитному рейтингу или кредитному индексу или какой-либо другой переменной, при условии, что в случае с нефинансовой переменной она не является специфической для какой-либо из сторон по договору. Производный инструмент, который привязан к финансовому инструменту, однако, по договору может быть передан независимо от такого инструмента или предусматривает наличие контрагента, который не является контрагентом по финансовому инструменту, является не встроенным производным инструментом, а независимым инструментом.

Гибридный договор, который включает основной договор, являющийся финансовым активом

4.3.2 Если гибридный договор включает основной договор, который является активом в контексте настоящего МСФО (IFRS), то предприятие применяет требования, изложенные в пунктах 4.1.1 - 4.1.5 ко всему гибридному договору.

Другие гибридные договоры

4.3.3 Если гибридный договор включает основной договор, который не является активом в контексте настоящего стандарта, то встроенный производный инструмент должен быть отделен от основного договора и отражен в учете как производный инструмент в соответствии с данным стандартом, если, и только если:

(a) экономические характеристики и риски встроенного производного инструмента не имеют тесной связи с экономическими характеристиками и рисками основного договора (см. пункты В4.3.5 и В4.3.8);

(b) независимый инструмент, предусматривающий условия, аналогичные условиям встроенного производного инструмента, подпадает под определение производного инструмента; и

(c) гибридный договор не оценивается по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка (т.е. производный инструмент, встроенный в финансовый актив или финансовое обязательство, оцениваемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, не является независимым).

4.3.4 Если встроенный производный инструмент является независимым, основной договор отражается в учете в соответствии с надлежащим МСФО. Настоящий стандарт не оговаривает обязательного отдельного отражения встроенных финансовых инструментов в отчете о финансовом положении.

4.3.5 Несмотря на положения пунктов 4.3.3 и 4.3.4, если договор содержит один или более встроенных производных инструментов и основной договор не является активом, попадающим в сферу действия настоящего стандарта, предприятие может классифицировать весь гибридный договор как оцениваемый по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, за исключением следующих случаев:

(a) встроенный производный инструмент (инструменты) не вызывает значительного изменения потоков денежных средств по сравнению с теми, которые в противном случае потребовались бы согласно договору; или

(b) даже без проведения глубокого анализа или при полном отказе от анализа в случае первоначального рассмотрения аналогичного гибридного инструмента очевидно, что нельзя отделять встроенный производный инструмент (инструменты), например, встроенный в заем опцион на досрочное погашение, который позволяет держателю осуществлять досрочный возврат займа приблизительно по его амортизированной стоимости.

4.3.6 Если предприятие должно отделить встроенный производный инструмент от основного договора согласно требованиям настоящего стандарта, однако не в состоянии отдельно оценить встроенный производный инструмент при приобретении или на конец последующего отчетного периода, оно должно классифицировать весь гибридный договор как «оцениваемый по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка».

4.3.7 Если предприятие не может достоверно оценить справедливую стоимость встроенного производного инструмента исходя из его условий, то справедливая стоимость встроенного производного инструмента - это разница между справедливой стоимостью гибридного договора и справедливой стоимостью основного договора, если они могут быть определены согласно настоящему стандарту. Если предприятие не может оценить справедливую стоимость встроенного производного инструмента с использованием указанного метода, то применяется пункт 4.3.6 и гибридный контракт классифицируется как «оцениваемый по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка».

4.4 Реклассификация

4.4.1 Предприятие должно реклассифицировать финансовые активы в соответствии с пунктами 4.1.1- 4.1.4 только тогда, когда предприятие вносит изменения в бизнес-модель, используемую для управления финансовыми активами, которые затрагивают указанные активы.

4.4.2 Предприятие не должно реклассифицировать финансовые обязательства.

4.4.3 Представленные ниже изменения обстоятельств не являются реклассификацией в контексте пунктов 4.4.1 и 4.4.2:

(a) производный инструмент, который ранее классифицировался и являлся эффективным инструментом хеджирования при хеджировании денежных потоков или чистых инвестиций, более не удовлетворяет критериям классификации в указанном качестве;

(b) производный инструмент классифицируется и становится эффективным инструментом хеджирования при хеджировании денежных потоков или чистых инвестиций.

Глава 5. Оценка

5.1 Первоначальная оценка

5.1.1 При первоначальном признании предприятие оценивает финансовый актив или финансовое обязательство по справедливой стоимости плюс или минус, в случае финансового актива или финансового обязательства, не учитываемых по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, затраты по сделке, которые напрямую связаны с приобретением или выпуском такого финансового актива или финансового обязательства.

5.1.1А Однако, если справедливая стоимость финансового актива или финансового обязательства при первоначальном признании отличается от цены операции, то в этом случае предприятие должно применять пункт В5.1.2А.

5.1.2 При использовании предприятием учета по дате расчетов для актива, который впоследствии оценивается по амортизируемой стоимости, такой актив первоначально признается по справедливой стоимости на дату заключения сделки (см. пункты В3.1.3-В3.1.6).

5.2 Последующая оценка финансовых активов

5.2.1 После первоначального признания предприятие оценивает финансовый актив в соответствии с пунктами 4.1.1-4.1.5 по справедливой стоимости или амортизированной стоимости (см. пункты 9 и AG5-AG8 МСФО (IAS) 39).

5.2.2 Предприятие применяет требования к обесценению, изложенные в пунктах 58-65 и AG84-AG93 МСФО (IAS) 39, к финансовым активам, оцениваемым по амортизированной стоимости.

5.2.3 Предприятие применяет требования к учету хеджирования, изложенные в пунктах 89-102 МСФО (IAS) 39, к финансовому активу, который классифицируется как хеджируемая статья (см. пункты 78-84 и AG98-AG101 МСФО (IAS) 39).

5.3 Последующая оценка финансовых обязательств

5.3.1 После первоначального признания предприятие оценивает финансовое обязательство в соответствии с пунктами 4.2.1-4.2.2.

5.3.2 Предприятие применяет требования к учету хеджирования, изложенные в пунктах 89-102 МСФО (IAS) 39, к финансовому обязательству, которое классифицируется как хеджируемая статья (см. пункты 78-84 и AG98-AG101 МСФО (IAS) 39).

5.4.1-5.4.3 [удалены]

5.5 Оценка по амортизированной стоимости - не используется

5.6 Реклассификация финансовых активов

5.6.1 Если предприятие реклассифицирует финансовые активы в соответствии с пунктом 4.4.1, оно должно осуществить реклассификацию перспективно с даты реклассификации. Предприятие не должно пересчитывать ранее признанные прибыли, убытки или проценты.

5.6.2 Если в соответствии с пунктом 4.4.1 предприятие реклассифицирует финансовый актив в категорию активов, оцениваемых по справедливой стоимости, его справедливая стоимость оценивается по состоянию на дату реклассификации. Любой доход или убыток, являющиеся результатом разницы между предыдущей балансовой и справедливой стоимостью, признаются в составе прибыли или убытка.

5.6.3 Если в соответствии с пунктом 4.4.1 предприятие реклассифицирует финансовый актив в категорию активов, оцениваемых по амортизированной стоимости, его справедливая стоимость на дату реклассификации становится новой балансовой стоимостью такого актива.

5.7 Прибыль и убытки

5.7.1 Прибыль или убыток от финансового актива или финансового обязательства, оцениваемых по справедливой стоимости, признаются в составе прибыли или убытка, за исключением следующих случаев:

(a) финансовый актив или обязательство является частью отношений хеджирования (см. пункты 89-102 МСФО (IAS) 39);

(b) финансовый актив или обязательство является инвестицией в долевой инструмент, и предприятие приняло решение о представлении прибыли и убытков от таких инвестиций в составе прочего совокупного дохода в соответствии с пунктом 5.7.5; или

(c) финансовое обязательство классифицировано как «оцениваемое по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка», и предприятие обязано представлять последствия изменений кредитного риска, связанного с обязательством, в составе прочего совокупного дохода в соответствии с пунктом 5.7.7.

5.7.2 Прибыль или убыток от финансового актива, который оценивается по амортизированной стоимости и не является частью отношений хеджирования (см. пункты 89-102 МСФО (IAS) 39), признается в составе прибыли или убытка при прекращении признания такого финансового актива либо при его обесценении или реклассификации в соответствии с пунктом 5.6.2, а также посредством амортизации. Прибыль или убыток от финансового обязательства, которое оценивается по амортизированной стоимости и не является частью отношений хеджирования (см. пункты 89-102 МСФО (IAS) 39), признается в составе прибыли или убытка при прекращении признания финансового обязательства, а также через процесс амортизации.

5.7.3 Прибыль или убыток от финансовых активов или финансовых обязательствах, которые являются хеджируемыми статьями (см. пункты 78-84 и AG98-AG101 МСФО (IAS) 39), признаются в соответствии с пунктами 89-102 МСФО (IAS) 39.

5.7.4 Если предприятие признает финансовые активы, используя учет по дате расчета (см. пункт 3.1.2 и пункты В3.1.3 и В3.1.6), то любое изменение справедливой стоимости актива, который будет получен в течение периода между датой заключения сделки и датой расчета, не признается в отношении активов, оцениваемых по амортизированной стоимости (кроме убытков от обесценения). Что касается активов, оцениваемых по справедливой стоимости, изменение в справедливой стоимости признается в составе прибыли или убытка или в составе прочего совокупного дохода в соответствии с пунктом 5.7.1.

Инвестиции в долевые инструменты

5.7.5 При первоначальном признании предприятие может принять не подлежащее отмене решение представлять в составе прочего совокупного дохода последующие изменения справедливой стоимости инвестиции в долевой инструмент, не предназначенный для торговли, который попадает в сферу применения настоящего стандарта.

5.7.6 Если предприятие принимает решение, указанное в пункте 5.7.5, оно должно признать в составе прибыли или убытка дивиденды, полученные от такой инвестиции, при установлении права предприятия на получение дивидендов в соответствии с МСФО (IAS) 18.

Обязательства, оцениваемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка

5.7.7 Предприятие представляет доход или убыток от финансового обязательства, оцениваемого по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, следующим образом:

(a) Величина изменения справедливой стоимости финансового обязательства, которая относится на изменение кредитного риска по такому обязательству, должна быть представлена в составе прочего совокупного дохода (см. пункты В5.7.13-В5.7.20), и

(b) оставшаяся величина изменения справедливой стоимости обязательства должна быть представлена в составе прибыли или убытка,

за исключением тех случаев, когда влияние изменений кредитного риска по обязательству, описанных в пункте (а) привело бы к возникновению или увеличению учетного несоответствия в прибыли или убытке (в случае чего применяется пункт 5.7.8). Пункты В5.7.5-В5.7.7 и В5.7.10-В5.7.12 содержат руководство по определению того, было ли создано или увеличено учетное несоответствие.

5.7.8 Если требования, изложенные в пункте 5.7.7, создадут или увеличат учетное несоответствие в прибыли или убытке, предприятие должно представить все доходы или убытки от такого обязательства (включая влияние изменений кредитного риска по такому обязательству) в составе прибыли или убытка.

5.7.9 Несмотря на требования, изложенные в пунктах 5.7.7 и 5.7.8, предприятие должно представить в составе прибыли или убытка все доходы и убытки от обязательств по займам и договоров финансовой гарантии, оцениваемых по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка.

Глава 6. Учет хеджирования - не используется

Глава 7. Дата вступления в силу и переход к новому порядку учета

7.1 Дата вступления в силу

7.1.1 Организация должна применять настоящий стандарт в отношении годовых периодов, начинающихся 1 января 2015 года или после этой даты. Досрочное применение разрешается. Однако если организация принимает решение о досрочном применении настоящего стандарта и ранее не применяла МСФО (IFRS) 9, выпущенный в 2009 году, она должна применять все требования настоящего стандарта одновременно (см. также пункт 7.3.2). Если организация применяет настоящий МСФО в своей финансовой отчетности за период, начинающийся до 1 января 2015 года, то она обязана раскрыть этот факт и одновременно с этим применять поправки, изложенные в Приложении С.

7.1.2 МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11 «Совместная деятельность», выпущенные в мае 2011 года, внесли поправки в пункты 3.2.1, В3.2.1-В3.2.3, В4.3.12(c), В5.7.15, С11 и С30 и удалили пункты С23-С28, а также заголовки к ним. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11.

7.1.3 МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости», выпущенный в мае 2011 года, внес поправки в пункты 3.2.14, 4.3.7, 5.1.1, 5.2.1, 5.4.1, 5.6.2, 7.2.5, 7.2.11, 7.2.12, определение справедливой стоимости в приложении А, пункты В3.2.11, В3.2.17, В5.1.1, В5.2.2, В5.4.8, В5.4.14, В5.4.16, В5.7.20, С3, С11, С26, С28, С30, С49 и С53, удалил пункты 5.4.2, В5.4.1-В5.4.13 и добавил пункты 5.1.1А, В5.1.2А и В5.2.2А. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 13.

7.2 Переход к новому порядку учета

7.2.1 Предприятие должно применять настоящий стандарт ретроспективно в соответствии с МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки», за исключением случаев, указанных в пунктах 7.2.4-7.2.15. Настоящий стандарт не должен применяться к статьям, признание которых уже было прекращено на дату первоначального применения.

7.2.2 В контексте условий перехода к новому порядку учета, изложенных в пунктах 7.2.1 и 7.2.3-7.2.16, датой первоначального применения является дата, когда предприятие впервые применяет требования настоящего стандарта. Датой первоначального применения может быть:

(a) любая дата между выпуском настоящего стандарта и 31 декабря 2010 г., а для предприятий, впервые применяющих настоящий стандарт, до 1 января 2011 г., или

(b) начало первого отчетного периода, в котором предприятие применяет настоящий стандарт, а для предприятия, впервые применяющего настоящий стандарт, 1 января 2011 г. или более поздняя дата.

7.2.3 Если дата первоначального применения не является началом отчетного периода, предприятие должно раскрыть этот факт и причины использования такой даты первоначального применения.

7.2.4 На дату первоначального применения предприятие должно оценить, удовлетворяет ли финансовый актив условию, изложенному в пункте 4.1.2(a), исходя из фактов и обстоятельств, сложившихся на дату первоначального применения. Определенная в результате этого классификация должна применяться ретроспективно, независимо от бизнес-модели предприятия в предыдущих отчетных периодах.

7.2.5 Если предприятие оценивает гибридный договор по справедливой стоимости в соответствии с пунктом 4.1.4 или пунктом 4.1.5, но справедливая стоимость гибридного договора не была оценена в сравнительных отчетных периодах, то справедливая стоимость гибридного договора в сравнительных отчетных периодах должна равняться сумме справедливых стоимостей компонентов (т.е. непроизводного основного договора и встроенного производного финансового инструмента) на конец каждого сравнительного отчетного периода.

7.2.6 На дату первоначального применения предприятие должно признать разницу между справедливой стоимостью всего гибридного договора по состоянию на дату первоначального применения и суммой справедливых стоимостей компонентов гибридного договора по состоянию на дату первоначального применения:

(a) в начальном сальдо нераспределенной прибыли отчетного периода первоначального применения, если предприятие впервые применяет настоящий стандарт на начало отчетного периода, или

(b) в составе прибыли или убытка, если предприятие впервые применяет настоящий стандарт в течение отчетного периода.

7.2.7 На дату первоначального применения предприятие может классифицировать:

(a) финансовый актив как «оцениваемый по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка» в соответствии с пунктом 4.1.5, или

(b) инвестицию в долевой инструмент как «оцениваемую по справедливой стоимости в составе прочего совокупного дохода» в соответствии с пунктом 5.7.5.

Такая классификация должна быть сделана на основе фактов и обстоятельств, сложившихся на дату первоначального применения. Данная классификация должна применяться ретроспективно.

7.2.8 На дату первоначального применения предприятие:

(a) должно отменить свою предыдущую классификацию финансового актива как «оцениваемого по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка», если этот финансовый актив не удовлетворяет условиям, изложенным в пункте 4.1.5.

(b) может отменить свою предыдущую классификацию финансового актива как «оцениваемого по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка», если этот финансовый актив удовлетворяет условию, изложенному в пункте 4.1.5.

Такая отмена должна быть сделана на основе фактов и обстоятельств, сложившихся на дату первоначального применения. Данная классификация применяется ретроспективно.

7.2.9 На дату первоначального применения предприятие:

(a) может классифицировать финансовое обязательство как «оцениваемое по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка» в соответствии с пунктом 4.2.2 (а).

(b) должно отменить свою предыдущую классификацию финансового обязательства как «оцениваемого по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка», если такая классификация была сделана при первоначальном признании в соответствии с условием, которое теперь изложено в пункте 4.2.2 (а), и не удовлетворяет указанному условию на дату первоначального применения.

(c) может отменить свою предыдущую классификацию финансового обязательства как «оцениваемого по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка», если такая классификация была сделана при первоначальном признании в соответствии с условием, которое теперь изложено в пункте 4.2.2 (а), и удовлетворяет указанному условию на дату первоначального применения.

Такая классификация и отмена должны быть сделаны на основе фактов и обстоятельств, сложившихся на дату первоначального применения. Данная классификация применяется ретроспективно.

7.2.10 Если для организации практически неосуществимо (в соответствии с определением, изложенным в МСФО (IAS) 8) применить метод эффективной процентной ставки или требования к обесценению, предписанные пунктами 58-65 и AG84-AG93 МСФО (IAS) 39, на ретроспективной основе, организация должна рассматривать справедливую стоимость финансового актива или финансового обязательства на конец каждого сравнительного периода как его амортизированную стоимость, если организация производит пересчет предыдущих периодов. Если для организации практически неосуществимо (в соответствии с определением, изложенным в МСФО (IAS) 8) применить метод эффективной процентной ставки или требования к обесценению, предписанные пунктами 58-65 и AG84-AG93 МСФО (IAS) 39, на ретроспективной основе, справедливая стоимость финансового актива или финансового обязательства на дату первоначального применения должна расцениваться как новая амортизированная стоимость данного финансового актива или финансового обязательства на дату первоначального применения настоящего стандарта.

7.2.11 Если предприятие ранее отражало инвестиции в долевой инструмент, который не имеет котируемой цены на идентичный инструмент на активном рынке (т.е. исходные данные 1 Уровня) (или производный инструмент, связанный с долевым инструментом, расчеты по которому должны производиться путем поставки такого долевого инструмента) по себестоимости в соответствии с МСФО (IAS) 39, то на дату первоначального применения оно должно оценить этот инструмент по справедливой стоимости. Разница между прежней балансовой стоимостью и справедливой стоимостью признается в начальном сальдо нераспределенной прибыли за отчетный период, который включает дату первоначального применения.

7.2.12 Если предприятие ранее отражало производное обязательство, связанное с долевым инструментом, расчеты по которому должны производиться путем поставки такого долевого инструмента, который не имеет котируемой цены на идентичный инструмент на активном рынке (т.е. исходные данные 1 Уровня), по себестоимости в соответствии с МСФО (IAS) 39, то оно должно оценить указанное производное обязательство по справедливой стоимости на дату первоначального применения. Разница между прежней балансовой стоимостью и справедливой стоимостью признается в начальном сальдо нераспределенной прибыли за отчетный период, который включает дату первоначального применения.

7.2.13 На дату первоначального применения предприятие должно определить, создал ли или увеличил ли бы порядок учета, описанный в пункте 5.7.7, учетное несоответствие прибыли или убытка, исходя из фактов и обстоятельств, сложившихся на дату первоначального применения. Настоящий стандарт применяется ретроспективно на основе сделанного определения.

7.2.14 Несмотря на требование, содержащееся в пункте 7.2.1, организация, которая применяет требования настоящего стандарта к классификации и оценке в отношении отчетных периодов:

(a) начинающихся до 1 января 2012 года, не должна пересчитывать предыдущие периоды и не обязана раскрывать информацию, указанную в пунктах 44S-44W МСФО (IFRS) 7;

(b) начинающихся 1 января 2012 года или после этой даты и до 1 января 2013 года, должна либо раскрыть информацию, указанную в пунктах 44S-44W МСФО (IFRS) 7, либо пересчитать предыдущие периоды; и

(c) начинающихся 1 января 2013 года или после этой даты, должна раскрыть информацию, указанную в пунктах 44S-44W МСФО (IFRS) 7. Организация вправе не пересчитывать предыдущие периоды.

Если организация не делает пересчета по предыдущим периодам, она должна признать разницу между прежней балансовой стоимостью и балансовой стоимостью на начало годового отчетного периода, включающего дату первоначального применения, в начальном сальдо нераспределенной прибыли (или другом компоненте капитала, сообразно обстоятельствам) за годовой отчетный период, который включает дату первоначального применения.

7.2.15 Если предприятие подготавливает промежуточную финансовую отчетность в соответствии с МСФО (IAS) 34 «Промежуточная финансовая отчетность», предприятие не обязано применять требования настоящего стандарта в отношении промежуточных периодов, предшествующих дате первоначального применения, если это практически невозможно (в соответствии с определением, изложенным в МСФО (IAS) 8).

Предприятия, которые досрочно применяли МСФО (IFRS) 9, выпущенный в 2009 г.

7.2.16 Предприятие должно применять требования перехода к новому порядку учета, изложенные в пунктах 7.2.1 - 7.2.15, на соответствующую дату первоначального применения. Другими словами, предприятие должно применять пункты 7.2.4-7.2.11, если оно применяет МСФО (IFRS) 9 (выпущенный в 2009 г.) или, если предприятие не применяет указанный стандарт, тогда, когда оно применяет МСФО (IFRS) 9 (выпущенный в 2010 г.) в полном объеме. Предприятие может применить указанные пункты только один раз.

7.3 Прекращение действия Разъяснения КРМФО (IFRIC) 9 и МСФО (IFRS) 9 (2009 г.)

7.3.1 Настоящий стандарт заменяет собой Разъяснение КРМФО (IFRIC) 9 «Повторная оценка встроенных производных инструментов». Требования, добавленные к МСФО (IFRS) 9 в октябре 2010 г., включают требования, ранее изложенные в пунктах 5 и 7 Разъяснения КРМФО (IFRIC) 9. В качестве логически вытекающего изменения в МСФО (IFRS) 1 «Первое применение международных стандартов финансовой отчетности» были включены требования, ранее изложенные в пункте 8 Разъяснения КРМФО (IFRIC) 9.

Приложение А

Определения терминов

Настоящее приложение является неотъемлемой частью данного стандарта.

прекращение признания	Исключение ранее признанного финансового актива или финансового обязательства из отчета о финансовом положении предприятия.
производный инструмент	Финансовый инструмент или какой-либо иной договор, находящийся в сфере применения настоящего стандарта (см. пункт 2.1), обладающий тремя следующими характеристиками:
	(а) Его стоимость меняется в результате изменения установленной процентной ставки, цены финансового инструмента, цены товара, обменного курса валют, индекса цен или ставок, кредитного рейтинга или кредитного индекса, или какой-либо другой переменной, при условии, что в случае с нефинансовой переменной (иногда называемой «базисной») она не является специфической для какой-либо из сторон по договору;
	(b) Для него не требуется первоначальной чистой инвестиции или требуется первоначальная чистая инвестиция, меньшая, чем та, которая была бы необходима для других видов договоров, которые, согласно ожиданиям, реагировали бы аналогичным образом на изменения рыночных факторов; и
	(с) Расчеты по нему осуществляются в будущем.
справедливая стоимость	это цена, которая была бы получена при продаже актива или уплачена при передаче обязательства при проведении операции на добровольной основе между участниками рынка на дату оценки (см. МСФО (IFRS) 13).
договор финансовой гарантии	Договор, согласно которому эмитент обязан произвести определенные выплаты с целью возмещения держателю инструмента убытка, понесенного им в связи с тем, что определенный должник не в состоянии совершить платеж в установленный срок в соответствии с первоначальными или пересмотренными условиями долгового инструмента.
Финансовое обязательство, оцениваемое по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка Предназначенный для торговли	Финансовое обязательство, которое удовлетворяет любому из нижеследующих условий.
	(а) Соответствует определению финансового обязательства, предназначенного для торговли.
	(b) После первоначального признания классифицируется предприятием как «оцениваемое по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка» в соответствии с пунктом 4.2.2 или 4.3.5.
	Финансовый актив или финансовое обязательство, которое: (а) приобретено или принято, главным образом, с целью продажи или выкупа в ближайшем будущем;
	(b) при первоначальном признании является частью портфеля идентифицированных финансовых инструментов, управление которыми осуществляется совместно, а недавние операции с которыми свидетельствуют о тенденции к получению краткосрочной прибыли; или
	(с) является производным инструментом (за исключением производных инструментов, представляющих собой договоры финансовой гарантии или классифицированные как эффективные инструменты хеджирования).
дата реклассификации	Первый день первого отчетного периода, последовавшего после изменения бизнес-модели, которое привело к реклассификации финансовых активов предприятием.
покупка или продажа на стандартных условиях	Покупка или продажа финансового актива согласно договору, условия которого требуют поставки актива в течение периода времени, установленного правилами или соглашениями, принятыми на соответствующем рынке.

Определения представленных ниже терминов предписаны в пункте 11 МСФО (IAS) 32, пункте 9 МСФО (IAS) 39 или Приложении A МСФО (IFRS) 7 и используются в настоящем стандарте в соответствии со значениями, указанными в МСФО (IAS) 32, МСФО (IAS) 39 или МСФО (IFRS) 7:

(b) амортизированная стоимость финансового актива или финансового обязательства

(b) кредитный риск

(c) метод эффективной ставки процента

(d) долевой инструмент

(e) финансовый актив

(f) финансовый инструмент

(g) финансовое обязательство

(i) хеджируемая статья

(i) инструмент хеджирования

(j) затраты по сделке.

Приложение В

Руководство по применению

Настоящее приложение является неотъемлемой частью данного стандарта.

Признание и прекращение признания (глава 3)

Первоначальное признание (раздел 3.1)

В3.1.1 В соответствии с принципом, содержащимся в пункте 3.1.1, предприятие признает все свои договорные права и обязательства по производным инструментам в своем отчете о финансовом положении соответственно как активы и обязательства, за исключением производных инструментов, в результате которых передача финансовых активов не отражается в учете как продажа (см. пункт В3.2.14). Если передача финансового актива не удовлетворяет критериям прекращения признания, то принимающая сторона не признает переданный актив как принадлежащий ей (см. пункт В3.2.15).

В3.1.2 Ниже следуют примеры применения принципа, изложенного в пункте 3.1.1:

(a) Безусловная дебиторская и кредиторская задолженность признается как актив или обязательство с момента вступления предприятия в договорные отношения, в результате которых у него возникают юридические права на получение денежных средств или юридическое обязательство выплатить денежные средства.

(b) Активы и обязательства, возникающие в результате твердых соглашений на покупку или продажу товаров или услуг, обычно не признаются до тех пор, пока хотя бы одна из сторон не совершит такие действия согласно договору. Например, предприятие, получившее твердый заказ, обычно не признает актив (а предприятие, сделавшее заказ, не признает обязательство) в момент заключения соглашения; вместо этого оно откладывает признание до момента отгрузки, поставки заказанных товаров или оказания услуг. Если твердое соглашение на покупку или продажу нефинансовых статей входит в сферу применения настоящего стандарта в соответствии с пунктами 5-7 МСФО (IAS) 39, то его чистая справедливая стоимость признается как актив или обязательство на дату заключения соглашения (см. пункт (с) ниже). Кроме того, если ранее непризнанное твердое соглашение обозначается как хеджируемая статья при хеджировании справедливой стоимости, то изменения чистой справедливой стоимости, относимые на хеджируемый риск, признаются как актив или обязательство после начала хеджирования (см. пункты 93 и 94 МСФО (IAS) 39).

(c) Форвардный контракт, попадающий в сферу применения настоящего стандарта (см. пункт 2.1), признается как актив или обязательство на дату заключения соглашения, а не на дату проведения расчетов. При заключении форвардного контракта справедливая стоимость прав и обязательств зачастую совпадают, поэтому чистая справедливая стоимость форвардного контракта равна нулю. Если чистая справедливая стоимость прав и обязательств не равна нулю, то контракт признается как актив или обязательство.

(d) Опционы, которые попадают в сферу применения настоящего стандарта (см. пункт 2.1), признаются в качестве активов или обязательств, когда владелец опциона или выпускающее его лицо становится стороной по договору.

(e) Запланированные будущие операции, независимо от вероятности их совершения, не являются активами и обязательствами, так как предприятие не стало стороной по договору.

Покупка или продажа финансовых активов на стандартных условиях

В3.1.3 Покупка или продажа финансовых активов на стандартных условиях признается с использованием метода учета по дате сделки или метода учета по дате расчетов, описанных в пунктах В3.1.5 и В3.1.6. Используемый метод должен применяться последовательно для всех операций покупки и продажи финансовых активов, принадлежащих к одной категории финансовых активов в соответствии с настоящим стандартом. Для этой цели активы, которые в обязательном порядке должны оцениваться по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, составляют отдельную категорию и не объединяются с активами, которые классифицируются предприятием как оцениваемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка.

В3.1.4 Договор, требующий или разрешающий нетто-расчет в связи с изменением стоимости договора, не является стандартным договором. Вместо этого такой договор отражается в учете как производный инструмент в течение периода между датой заключения сделки и датой расчетов.

B3.1.5 Дата заключения сделки - это дата, когда предприятие принимает на себя обязательство купить или продать актив. Учет на дату заключения сделки предусматривает (а) признание актива, подлежащего получению, и обязательства по его оплате в день заключения сделки, и (b) прекращение признания актива, который продан, признание прибыли или убытка от выбытия и признание дебиторской задолженности покупателя на день заключения сделки. Как правило, начисление процентов по активу и соответствующему обязательству начинается не ранее даты расчета, когда переходит право собственности.

B3.1.6 Дата расчетов - это дата поставки актива предприятию или предприятием. Учет на дату расчетов предусматривает (а) признание актива в день его получения предприятием, и (b) прекращение признания актива и признание прибыли или убытка от выбытия на дату его поставки предприятием. При учете на дату расчетов предприятие отражает изменение справедливой стоимости актива, подлежащего получению, в периоде между датой заключения сделки и датой расчетов точно так же, как оно отражает в учете приобретенный актив. Другими словами, изменение стоимости не признается в отношении активов, оцениваемых по амортизированной стоимости; оно включается в прибыль или убыток от активов, классифицируемых как финансовые активы, оцениваемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка; и такое изменение признается в составе прочего совокупного дохода, если оно связано с инвестициями в долевые инструменты, учитываемые в соответствии с пунктом 5.7.5.

Прекращение признания финансовых активов (раздел 3.2)

В3.2.1 Представленная ниже диаграмма иллюстрирует оценку того, нужно ли прекратить признание финансового актива и в какой степени.

1.png

Соглашения, в соответствии с которыми предприятие сохраняет договорные права на получение потоков денежных средств от финансового актива, но принимает на себя договорное обязательство выплачивать денежные средства одному или более получателям (пункт 3.2.4(b)).

B3.2.2 Ситуация, описанная в пункте 3.2.4(b) (когда предприятие сохраняет договорные права на получение потоков денежных средств от финансового актива, но принимает на себя договорное обязательство выплачивать эти денежные средства одному или нескольким получателям), возникает, например, в том случае, если предприятие является трастовой компанией и предоставляет инвесторам право получать доходы или иные преимущества от принадлежащих ему финансовых активов и обеспечивает обслуживание этих финансовых активов. В таком случае финансовые активы удовлетворяют критериям прекращения признания, если выполняются условия, содержащиеся в пунктах 3.2.5 и 3.2.6.

B3.2.3 Применяя пункт 3.2.5, предприятие может быть, например, создателем финансового актива или может представлять собой группу, включающую в себя дочернее предприятие, которое приобрело финансовый актив и передает потоки денежных средств несвязанным третьим сторонам-инвесторам.

Оценка передачи рисков и вознаграждений, связанных с владением активом (пункт 3.2.6)

B3.2.4 Примерами ситуаций, когда предприятие передало практически все риски и вознаграждения, связанные с владением активом, являются:

(a) безусловная продажа финансового актива;

(b) продажа финансового актива вместе с опционом на его обратную покупку по справедливой стоимости на дату обратной покупки; и

(c) продажа финансового актива вместе с опционом пут или кол с крайне невыгодной ценой исполнения (т.е. опцион имеет настолько невыгодную цену исполнения, что вряд ли она станет выгодной до истечения срока действия опциона).

B3.2.5 Примерами ситуаций, когда предприятие сохранило практически все риски и вознаграждения, связанные с владением активом, являются:

(a) операция продажи с обратной покупкой, когда цена обратной покупки является фиксированной или равна продажной цене плюс доход кредитора;

(b) договор о предоставлении займа в виде ценных бумаг;

(c) продажа финансового актива вместе со свопом совокупного дохода, который передает рыночный риск обратно предприятию;

(d) продажа финансового актива вместе с опционом пут или кол с очень выгодной ценой исполнения (т.е. опцион имеет настолько выгодную цену исполнения, что вряд ли она станет невыгодной до истечения срока действия опциона); и

(e) продажа краткосрочной дебиторской задолженности, при которой предприятие гарантирует принимающей стороне возмещение кредитных потерь, которые могут возникнуть.

B3.2.6 Если предприятие определяет, что в результате передачи оно передало практически все риски и вознаграждения, связанные с владением переданным активом, то оно не признает этот актив снова в будущем периоде, если только оно не приобретет обратно переданный актив в рамках новой операции.

Оценка передачи контроля

B3.2.7 Предприятие не сохраняет контроль над переданным активом, если у принимающей стороны есть практическая возможность продать переданный актив. Предприятие сохраняет контроль над переданным активом, если у принимающей стороны нет практической возможности продать переданный актив. У принимающей стороны есть практическая возможность продать переданный актив, если он продается на активном рынке, поскольку принимающая сторона могла бы выкупить переданный актив обратно на рынке, если ей нужно вернуть его предприятию. Например, принимающая сторона может иметь практическую возможность продать переданный актив, если на переданный актив распространяется опцион, дающий предприятию возможность обратной покупки переданного актива, но принимающая сторона может свободно приобрести передаваемый актив на рынке в случае, если этот опцион будет исполнен. У принимающей стороны нет практической возможности продать переданный актив, если предприятие сохраняет такой опцион, но при этом принимающая сторона не может свободно приобрести переданный актив на рынке, если предприятие исполнит свой опцион.

B3.2.8 У принимающей стороны есть практическая возможность продать переданный актив только в случае, если принимающая сторона может продать переданный актив целиком несвязанной третьей стороне и может использовать эту возможность в одностороннем порядке, не налагая дополнительные ограничения на такую передачу. Важным вопросом является то, что может сделать принимающая сторона на практике, а не то, какие договорные права имеются у нее в отношении переданного актива или какие существуют договорные запреты. В частности:

(a) договорное право продать переданный актив имеет небольшой практический эффект, если нет рынка для переданного актива; и

(b) возможность продать переданный актив имеет небольшой практический эффект, если эту возможность нельзя свободно реализовать. По этой причине:

(i) возможность продажи переданного актива принимающей стороной должна быть независимой от действий других сторон (т.е. эта возможность должна реализовываться в одностороннем порядке);

(ii) у принимающей стороны должна быть возможность продать переданный актив без необходимости налагать дополнительные ограничивающие условия на передачу (например, условия, касающиеся того, как обслуживается заемный актив или опцион, дающий принимающей стороне право обратной покупки актива).

B3.2.9 Тот факт, что принимающая сторона вряд ли продаст переданный актив, само по себе не означает, что передающая сторона сохранила контроль над переданным активом. Однако, если опцион пут или гарантия не позволяет принимающей стороне продать переданный актив, то это значит, что передающая сторона сохранила контроль над переданным активом. Например, если опцион пут или гарантия являются достаточно ценными, то они не позволяют принимающей стороне продать переданный актив, потому что на практике принимающая сторона не продаст переданный актив третьей стороне, не заключив при этом аналогичный опцион или не наложив другие ограничивающие условия. Вместо этого принимающая сторона будет удерживать переданный актив, для того чтобы получать выплаты по гарантии или опциону пут. При таких обстоятельствах передающая сторона сохраняет контроль над переданным активом.

Передачи, удовлетворяющие критериям прекращения признания

B3.2.10 Предприятие может сохранить за собой право на часть процентных выплат по переданным активам в качестве компенсации за обслуживание этих активов. Часть процентных выплат, от которой предприятие готово отказаться по истечении срока договора на обслуживание или при его передаче, относится на актив по обслуживанию или на обязательство по обслуживанию. Та часть процентных выплат, от которых предприятие не готово отказаться, является процентным стрипом к получению. Например, если предприятие не готово отказаться ни от каких процентов при истечении срока действия или передаче договора на обслуживание, то весь процентный спрэд является дебиторской задолженностью по процентному стрипу. В целях применения пункта 3.2.13 справедливая стоимость актива по обслуживанию и дебиторской задолженности по процентному стрипу используется для распределения балансовой стоимости дебиторской задолженности между частью актива, признание которой прекращается, и частью, которая по-прежнему признается. Если не указан размер вознаграждения за обслуживание, или предполагается, что подлежащее получению вознаграждение не будет служить достаточной компенсацией предприятию за обслуживание, то признается обязательство по обслуживанию по справедливой стоимости.

B3.2.11 При оценке справедливой стоимости той части, которую предприятие продолжает признавать, и той части, признание которой прекращается, в целях применения пункта 3.2.13, в дополнение к пункту 3.2.14 предприятие применяет требования к оценке по справедливой стоимости.

Передачи, не удовлетворяющие критериям прекращения признания

B3.2.12 Далее следует пример применения принципа, изложенного в пункте 3.2.15. Если предоставленная предприятием гарантия по убыткам, возникающим в результате невыполнения обязательств по переданному активу, не позволяет прекратить признание переданного актива, поскольку предприятие сохранило практически все риски и вознаграждения, связанные с владением переданным активом, то предприятие продолжает признавать переданный актив целиком, а полученное возмещение признает как обязательство.

Продолжающееся участие в переданных активах

В3.2.13 Ниже приводятся примеры того, как предприятие оценивает переданный актив и связанное с ним обязательство в соответствии с пунктом 3.2.16.

Все активы

(a) Если предоставленная предприятием гарантия выплаты убытка, возникшего в результате невыполнения обязательств по переданному активу, не позволяет прекратить признание переданного актива в той степени, в какой продолжается участие предприятия в этом активе, то переданный актив оценивается на дату передачи по наименьшей величине из (i) балансовой стоимости актива и (ii) максимальной суммы возмещения, полученного при передаче, которую предприятие может быть обязано вернуть («сумма гарантии»). Связанное обязательство первоначально оценивается как равное сумме гарантии плюс справедливая стоимость гарантии (которая обычно равна сумме возмещения, полученного за гарантию). Впоследствии первоначальная справедливая стоимость гарантии признается в составе прибыли или убытка на пропорциональной временной основе (см. МСФО (IAS) 18), а балансовая стоимость актива уменьшается на сумму убытков от обесценения.

Активы, оцениваемые по амортизированной стоимости

(b) Если выпущенное предприятием обязательство по опциону пут или имеющееся у него право по опциону кол не позволяет прекратить признание переданного актива и предприятие оценивает переданный актив по амортизированной стоимости, то связанное обязательство оценивается по его себестоимости (т.е. полученному возмещению), скорректированной с учетом амортизации разницы между этой себестоимостью и амортизированной стоимостью переданного актива на дату окончания срока действия опциона. Например, предположим, что амортизированная стоимость и балансовая стоимость актива на дату передачи равна 98 д.е., а полученное возмещение равно 95 д.е. Амортизированная стоимость актива на дату исполнения опциона равна 100 д.е. Первоначальная балансовая стоимость связанного обязательства равна 95 д.е., а разница между 95 д.е. и 100 д.е. признается в составе прибыли или убытка с использованием метода эффективной ставки процента. Если опцион исполняется, разница между балансовой стоимостью связанного обязательства и ценой исполнения опциона признается в составе прибыли или убытка.

Активы, оцениваемые по справедливой стоимости

(c) Если сохраняемое предприятием право по опциону кол не позволяет прекратить признание переданного актива и предприятие оценивает переданный актив по справедливой стоимости, то оно продолжает оценивать его по справедливой стоимости. Связанное обязательство оценивается (i) по цене исполнения опциона за вычетом временной стоимости опциона, если опцион имеет выгодную цену исполнения или нулевую внутреннюю стоимость, или (ii) по справедливой стоимости переданного актива за вычетом временной стоимости опциона, если опцион имеет невыгодную цену исполнения. Корректировка оценки связанного обязательства приводит к тому, что чистая балансовая стоимость актива и связанного обязательства равна справедливой стоимости права по опциону кол. Например, если справедливая стоимость базового актива равна 80 д.е., цена исполнения опциона равна 95 д.е. и временная стоимость опциона равна 5 д.е., то балансовая стоимость связанного обязательства будет равна 75 д.е. (80 д.е. - 5 д.е.), а балансовая стоимость переданного актива - 80 д.е. (т.е. его справедливая стоимость).

(d) Если выпущенный предприятием опцион пут не позволяет прекратить признание переданного актива и предприятие оценивает переданный актив по справедливой стоимости, то связанное обязательство оценивается по цене исполнения опциона плюс временная стоимость опциона. Оценка актива по справедливой стоимости ограничивается наименьшим значением из справедливой стоимости и цены исполнения опциона, так как предприятие не имеет права на превышение справедливой стоимости переданного актива над ценой исполнения опциона. Это приводит к тому, что чистая балансовая стоимость актива и связанного обязательства равна справедливой стоимости обязательства по опциону пут. Например, если справедливая стоимость базового актива равна 120 д.е., цена исполнения опциона равна 100 д.е. и временная стоимость опциона равна 5 д.е., то балансовая стоимость связанного обязательства будет равна 105 д.е. (100 д.е. + 5 д.е.), а балансовая стоимость актива - 100 д.е. (в данном случае это цена исполнения опциона).

(e) Если «колар» в виде приобретенного опциона кол и выпущенного опциона пут не позволяет прекратить признание переданного актива и предприятие оценивает актив по справедливой стоимости, то оно продолжает оценивать этот актив по справедливой стоимости. Связанное обязательство оценивается (i) по суммированному значению цены исполнения опциона кол и справедливой стоимости опциона пут за вычетом временной стоимости опциона кол, если опцион кол имеет выгодную цену исполнения или нулевую внутреннюю стоимость, или (ii) по суммированному значению справедливой стоимости актива и справедливой стоимости опциона пут за вычетом временной стоимости опциона кол, если опцион кол имеет невыгодную цену исполнения. Корректировка связанного обязательства приводит к тому, что чистая балансовая стоимость актива и связанного обязательства равна справедливой стоимости опционов, удерживаемых и выпущенных предприятием. Например, предположим, что предприятие передает финансовый актив, который оценивается по справедливой стоимости, и одновременно приобретает опцион кол с ценой исполнения 120 д.е. и выпускает опцион пут с ценой исполнения 80 д.е. Также предположим, что справедливая стоимость актива на дату передачи равна 100 д.е. Временная стоимость опциона пут и опциона кол равна 1 д.е. и 5 д.е. соответственно. В данном случае предприятие признает актив в размере 100 д.е. (справедливая стоимость актива) и обязательство в размере 96 д.е. [(100 д.е. + 1 д.е.) - 5 д.е.]. При этом чистая стоимость актива равна 4 д.е., что является справедливой стоимостью опционов, удерживаемых и выпущенных предприятием.

Все передачи

B3.2.14 В той степени, в какой передача финансового актива не удовлетворяет критериям прекращения признания, договорные права или обязательства передающей стороны, связанные с передачей, не учитываются отдельно в качестве производных инструментов, если признание производного инструмента и переданного актива или обязательства, возникшего в результате передачи, привело бы к повторному признанию тех же прав или обязательств. Например, опцион кол, сохраняемый передающей стороной, может не позволить отразить передачу финансового актива в качестве продажи. В таком случае опцион кол не признается отдельно в качестве актива, являющегося производным инструментом.

B3.2.15 В той степени, в какой передача финансового актива не удовлетворяет критериям прекращения признания, принимающая сторона не признает переданный актив как принадлежащий ей. Принимающая сторона прекращает признание денежного или другого выплаченного возмещения и признает дебиторскую задолженность от передающей стороны. Если передающая сторона имеет как право, так и обязательство вновь приобрести контроль над всем переданным активом за фиксированную сумму (например, в соответствии с договором на обратную покупку), то принимающая сторона может оценивать свою дебиторскую задолженность по амортизированной стоимости, если она удовлетворяет критериям, изложенным в пункте 4.1.2.

Примеры

B3.2.16 Представленные ниже примеры иллюстрируют применение принципов прекращения признания, изложенных в настоящем стандарте.

(a) Договоры обратной покупки (РЕПО) и предоставление займов в виде ценных бумаг. Если финансовый актив продается согласно договору, предусматривающему его обратную покупку по фиксированной цене или по продажной цене плюс доход кредитора, или если он передан взаймы в соответствии с договором, предусматривающим его возвращение передающей стороне, то его признание не прекращается, так как передающая сторона сохраняет практически все риски и вознаграждения, связанные с владением активом. Если принимающая сторона получает право продать или заложить актив, то передающая сторона реклассифицирует этот актив в своем отчете о финансовом положении, например, как актив, предоставленный взаймы, или как дебиторскую задолженность по обратной покупке.

(b) Договоры РЕПО и предоставление займов в виде ценных бумаг - это практически идентичные активы. Если финансовый актив продается согласно договору, предусматривающему обратную покупку того же или практически идентичного актива по фиксированной цене или по продажной цене плюс доход кредитора, или если финансовый актив получен взаймы либо предоставлен взаймы в соответствии с договором, предусматривающим возвращение того же самого или практически идентичного актива передающей стороне, то его признание не прекращается, так как передающая сторона сохраняет практически все риски и вознаграждения, связанные с владением активом.

(c) Договоры РЕПО и предоставление займов в виде ценных бумаг - право на замещение. Если договор об обратной покупке по фиксированной цене или цене, равной продажной цене плюс доход кредитора, или аналогичная операция по предоставлению ценных бумаг взаймы дает принимающей стороне право замещать активы, которые аналогичны переданному активу и имеют такую же справедливую стоимость на дату обратной покупки, то признание актива, проданного или предоставленного взаймы в рамках операции обратной покупки или предоставления займа в виде ценных бумаг, не прекращается, так как передающая сторона сохраняет практически все риски и вознаграждения, связанные с владением активом.

(d) Преимущественное право обратной покупки по справедливой стоимости. Если предприятие продает финансовый актив и сохраняет только право преимущественной обратной покупки переданного актива по справедливой стоимости в случае, если принимающая сторона впоследствии будет продавать его, то предприятие прекращает признание этого актива, поскольку оно передало практически все риски и вознаграждения, связанные с владением активом.

(e) Операция фиктивной продажи. Обратная покупка финансового актива вскоре после того, как он был продан, иногда называется фиктивной продажей. Такая обратная покупка не мешает прекращению признания при условии, что первоначальная операция удовлетворяла критериям прекращения признания. Однако, если договор о продаже финансового актива заключается одновременно с договором об обратной покупке того же актива по фиксированной цене или по продажной цене плюс доход кредитора, то признание этого актива не прекращается.

(f) Опционы пут и опционы кол с очень выгодной ценой исполнения. Если переданный финансовый актив может быть отозван передающей стороной и опцион кол имеет очень выгодную цену исполнения, то передача не удовлетворяет критериям прекращения признания, так как передающая сторона сохранила практически все риски и вознаграждения, связанные с владением активом. Аналогичным образом, если финансовый актив может быть возвращен принимающей стороной и опцион пут имеет очень выгодную цену исполнения, то передача не удовлетворяет критериям прекращения признания, так как передающая сторона сохранила практически все риски и вознаграждения, связанные с владением активом.

(g) Опционы пут и опционы кол с очень невыгодной ценой исполнения. Признание финансового актива, который передается с условием заключения только опциона пут, удерживаемого принимающей стороной, или опциона кол, удерживаемого передающей стороной, которые имеют очень невыгодную цену исполнения, прекращается. Это происходит, потому что передающая сторона передала практически все риски и вознаграждения, связанные с владением активом.

(h) Свободно обращающиеся на рынке активы при наличии опциона кол, цена исполнения которого не является очень выгодной или очень невыгодной. Если предприятие владеет опционом на покупку актива, который свободно обращается на рынке, и цена исполнения этого опциона не является очень выгодной или очень невыгодной, то признание этого актива прекращается. Это происходит, потому что предприятие (i) не сохранило и не передало практически все риски и вознаграждения, связанные с владением активом, и (ii) не сохранило контроль. Однако, если актив не обращается свободно на рынке, прекращение признания не производится в пределах суммы актива, в отношении которого заключен опцион кол, так как предприятие сохранило контроль над активом.

(i) He обращающийся свободно на рынке актив, в отношении которого предприятием выпущен опцион пут, цена исполнения которого не является очень выгодной или очень невыгодной. Если предприятие передает финансовый актив, который не является свободно обращающимся на рынке, и при этом выпускает опцион на продажу, цена исполнения которого не является очень невыгодной, то предприятие не сохраняет и не передает практически все риски и вознаграждения, связанные с владением активом по причине наличия выпущенного опциона пут. Предприятие сохраняет контроль над активом, если опцион пут является достаточно ценным, чтобы принимающая сторона воздержалась от продажи этого актива, при этом признание актива продолжается в размере продолжающегося участия передающей стороны (см. пункт В3.2.9). Предприятие передает контроль над активом, если опцион пут не является достаточно ценным, чтобы принимающая сторона воздержалась от продажи этого актива, при этом предприятие прекращает признавать актив.

(j) Активы, являющиеся предметом опциона на продажу (пут) или опциона на покупку (кол) по справедливой стоимости или форвардного договора на обратную покупку по справедливой стоимости. Передача финансового актива при условии заключения только опциона пут или кол или форвардного договора на обратную покупку, который имеет цену исполнения или обратного приобретения, равную справедливой стоимости финансового актива на момент обратного приобретения, приводит к прекращению признания, поскольку переданы практически все риски и вознаграждения, связанные с владением активом.

(k) Опционы кол или пут, расчеты по которым осуществляются денежными средствами. Предприятие оценивает передачу финансового актива, в отношении которого заключен опцион пут или кол или форвардный договор на обратную покупку, нетто-расчет по которому будет осуществлен денежными средствами, для того, чтобы определить, сохранило ли оно или передало практически все риски и вознаграждения, связанные с владением активом. Если предприятие не сохранило практически все риски и вознаграждения, связанные с владением переданным активом, то оно определяет, сохранило ли оно контроль над переданным активом. Тот факт, что расчет по опциону пут или кол или форвардному договору на обратную покупку осуществляется на нетто-основе с помощью денежных средств, автоматически не означает, что предприятие передало контроль (см. пункты В3.2.9 и (g), (h) и (i) выше).

(l) Условие об исключении счетов. Условие об исключении счетов - это безусловный опцион на обратное приобретение (кол), дающий предприятию право обратного требования переданных активов с учетом некоторых ограничений. При условии, что такой опцион приводит к тому, что предприятие не сохраняет и не передает практически все риски и вознаграждения, связанные с владением активом, он препятствует прекращению признания только в пределах суммы обратной покупки (допуская, что принимающая сторона не может продать активы). Например, если балансовая стоимость и поступления от передачи заемных активов составляют 100 000 д.е. и любой отдельный заем может быть выкуплен, и при этом совокупная сумма займов, которые могут быть выкуплены, не может превышать 10 000 д.е., то 90 000 д.е. из суммы займов отвечают критериям прекращения признания.

(m) Опционы на окончательную покупку. Предприятие, которое может быть передающей стороной, обслуживающее переданные активы, может иметь опцион на окончательную покупку оставшихся переданных активов, если сумма активов в обращении падает до определенного уровня, когда затраты на обслуживание этих активов становятся обременительными в сравнении с выгодами от обслуживания. При условии, что такой опцион на окончательную покупку приводит к тому, что предприятие не сохраняет и не передает практически все риски и вознаграждения, связанные с владением активом, и принимающая сторона не может продать активы, он препятствует прекращению признания только в пределах величины активов, являющихся предметом опциона на покупку.

(n) Субординированные доли участия и кредитные гарантии. Предприятие может повысить качество кредита для принимающей стороны путем субординирования (придания более низкого статуса) некоторых или всех своих долей участия, сохранившихся в переданном активе. В качестве альтернативы предприятие может повысить качество кредита для принимающей стороны, предоставив кредитную гарантию, которая может быть неограниченной либо ограниченной определенной суммой. Если предприятие сохраняет практически все риски и вознаграждения, связанные с владением переданным активом, то оно продолжает признавать этот актив целиком. Если предприятие сохраняет некоторые, но не все риски и вознаграждения, связанные с владением активом, и сохранило контроль, то прекращение признания не производится в пределах суммы денежных средств или других активов, которую предприятие может быть обязано заплатить.

(о) Свопы совокупного дохода. Предприятие может продать финансовый актив принимающей стороне и заключить с ней своп совокупного дохода, в соответствии с которым предприятие получает все потоки денежных средств по процентам от базового актива, в обмен на фиксированную выплату или выплату по переменной ставке, и при этом предприятие принимает на себя все повышения или понижения справедливой стоимости базового актива. В таком случае запрещается прекращать признание всего актива.

(р) Процентные свопы. Предприятие может передать принимающей стороне финансовый актив с фиксированной ставкой и заключить договор о процентном свопе, в соответствии с которым принимающая сторона получает проценты по фиксированной ставке и платит по переменной ставке, исходя из условной суммы, которая равна основной сумме переданного финансового актива. Процентный своп не препятствует прекращению признания переданного актива при условии, что выплаты по свопу не зависят от производимых выплат по переданному активу.

(q) Амортизируемые процентные свопы. Предприятие может передать принимающей стороне финансовый актив с фиксированной ставкой, который выплачивается частями на протяжении определенного периода времени, и заключить договор об амортизируемом процентном свопе, в соответствии с которым принимающая сторона получает процент по фиксированной ставке и платит по переменной ставке, исходя из условной суммы. Если условная сумма свопа амортизируется таким образом, что в любой момент времени она равна непогашенной основной сумме переданного финансового актива, то своп обычно приводит к тому, что предприятие сохраняет значительный риск досрочного погашения, в случае чего предприятие продолжает признавать переданный актив либо целиком, либо в пределах своего продолжающегося участия. Напротив, если амортизация условной суммы свопа не привязана к непогашенной основной сумме переданного актива, то такой своп не приведет к тому, что предприятие сохранит риск досрочного погашения по активу. Таким образом, он не будет препятствовать прекращению признания переданного актива при условии, что выплаты по свопу не зависят от производимых выплат по процентам по переданному активу и своп не приводит к тому, что предприятие сохраняет какие-либо другие значительные риски и вознаграждения, связанные с владением переданным активом.

В3.2.17 В данном пункте иллюстрируется применение метода продолжающегося участия, когда предприятие продолжает участвовать в части финансового актива.

Предположим, что предприятие имеет портфель займов с возможностью досрочного погашения, купонная и эффективная ставка процента по которым равны 10 процентам, а основная сумма и амортизируемая стоимость равны 10 000 д.е. Оно совершает операцию, в результате которой в обмен на выплату 9 115 д.е. принимающая сторона приобретает право на получение платежей по основной сумме в размере 9 000 д.е. плюс проценты по указанной сумме по ставке 9,5%. Предприятие сохраняет права на получение платежей по основной сумме в размере 1 000 д.е. плюс проценты по этой сумме по ставке 10% плюс дополнительный спрэд в размере 0,5% по оставшейся основной сумме 9 000 д.е. Поступления от досрочного погашения распределяются пропорционально между предприятием и принимающей стороной в соотношении 1:9, но любые суммы по дефолтам вычитаются из доли предприятия, равной 1 000 д.е. до тех пор, пока эта доля не будет исчерпана. Справедливая стоимость займов на дату совершения операции равна 10 100 д.е., а справедливая стоимость дополнительного спрэда в размере 0,5% равна 40 д.е.
Предприятие определяет, что оно передало некоторые значительные риски и вознаграждения, связанные с владением активом (например, значительный риск досрочного погашения), но также и сохранило некоторые из них (вследствие субординирования сохранившейся доли участия) и сохранило контроль. Поэтому оно применяет метод продолжающегося участия.
При применении настоящего стандарта предприятие анализирует операцию как (а) сохранение полностью пропорциональной доли участия в размере 1 000 д.е. плюс (b) субординирование этой сохраненной доли участия, чтобы повысить качество кредита для принимающей стороны в части кредитных потерь.
Согласно расчетам предприятия 9 090 д.е. (90 процентов от 10 100 д.е.) из полученного возмещения в размере 9 115 д.е. представляют собой возмещение за полностью пропорциональную долю в 90 процентов. Остальная часть полученного возмещения (25 д.е.) представляет собой возмещение, полученное за субординирование сохраненной доли участия для повышения качества кредита для принимающей стороны в части кредитных потерь. Кроме того, дополнительный спрэд в размере 0,5% представляет собой возмещение, полученное за повышение качества кредита. Следовательно, общая сумма возмещения, полученного за повышение качества кредита, равна 65 д.е. (25 д.е. + 40 д.е.).
Предприятие рассчитывает прибыль или убыток от продажи 90-процентной доли в денежных потоках. Предположим, что данные об отдельной справедливой стоимости переданных 90 процентов и сохраненных 10 процентов на дату передачи отсутствуют, предприятие распределяет балансовую стоимость актива в соответствии с пунктом 3.2.14 следующим образом:
	Справедливая стоимость	Процент	Распределенная балансовая стоимость
Переданная часть	9 090	90%	9 000
Сохраненная часть	1 010	10%	1 000
	_____________		_____________
Всего	10 100		10 000
	_____________		_____________
Предприятие рассчитывает прибыль или убыток от продажи 90-процентной доли денежных средств путем вычитания распределенной балансовой стоимости переданной части из суммы полученного возмещения, т.е. 90 д.е. (9 090 д.е. - 9 000 д.е.). Балансовая стоимость сохраненной предприятием части равна 1 000 д.е.
Кроме того, предприятие признает продолжающееся участие, являющееся результатом субординирования его сохраненной доли участия в отношении кредитных потерь. Следовательно, оно признает актив в размере 1 000 д.е. (максимальный размер потоков денежных средств, которые оно не получит в результате субординирования) и связанное обязательство в размере 1 065 д.е. (максимальный размер потоков денежных средств, которые оно не получит в результате субординирования, т.е. 1 000 д.е. плюс справедливая стоимость субординирования в размере 65 д.е.).
Предприятие использует всю вышеуказанную информацию для учета операции следующим образом:
			Дебет		Кредит
Первоначальный актив			-		9 000
Актив, признанный в результате субординирования, или остаточная доля			1 000		-
Актив за возмещение, полученное в форме дополнительного спрэда			40		-
Прибыль или убыток (прибыль от передачи)			-		90
Обязательство			-		1 065
Полученные денежные средства			9 115		-
Всего			10 155		10 155
Сразу после операции балансовая стоимость актива равна 2 040 д.е., включая 1 000 д.е., которые представляют собой распределенную стоимость сохраненной части, и 1 040 д.е., которые представляют дополнительное продолжающееся участие предприятия в результате субординирования сохраненной доли участия в части кредитных потерь (которая включает дополнительный спрэд в размере 40 д.е.).
В последующие периоды предприятие признает полученное возмещение за повышение качества кредита (65 д.е.) на пропорциональной временной основе, начисляет проценты на признанный актив по методу эффективной ставки процента и признает обесценение кредита по признанным активам. В качестве примера последнего предположим, что в следующем году возникает убыток от обесценения по исходным займам в размере 300 д.е. Предприятие уменьшает свой признанный актив на 600 д.е. (300 д.е., относящиеся к его сохраненной доле участия, и 300 д.е., относящиеся к дополнительному продолжающемуся участию, которое возникает в результате субординирования сохранившейся доли участия в части кредитных потерь) и уменьшает свое признанное обязательство на 300 д.е. Чистым результатом является то, что обесценение кредита в размере 300 д.е. относится на прибыль или убыток.

Прекращение признания финансовых обязательств (раздел 3.3)

В3.3.1 Финансовое обязательство (или его часть) погашается, когда должник:

(а) исполняет обязательство (или его часть), расплачиваясь с кредитором, как правило, денежными средствами, другими финансовыми активами, товарами или услугами; или

(b) на законных основаниях освобожден от первичной ответственности по обязательству (или его части) либо в судебном порядке, либо самим кредитором. (Если должник дал гарантию, данное условие все равно может быть выполнено.)

B3.3.2 Если эмитент долгового инструмента выкупает этот инструмент, то долг погашается даже в том случае, если эмитент является маркет-мейкером по данному инструменту или собирается перепродать его в ближайшем будущем.

B3.3.3 Осуществление выплаты третьей стороне, в том числе трастовой компании (иногда именуемое «аннулирование по сути»), само по себе не освобождает должника от исполнения первичного обязательства перед кредитором при отсутствии законного освобождения.

B3.3.4 Если должник платит третьей стороне, чтобы она приняла на себя обязательство, и сообщает своему кредитору, что третья сторона приняла на себя его долговое обязательство, то он не прекращает признавать долговое обязательство, за исключением тех случаев, когда выполняется условие, содержащееся в пункте В3.3.1(b). Должник погашает долг, если платит третьей стороне, чтобы она приняла на себя обязательство, и получает законное освобождение от своего кредитора. Однако если должник соглашается осуществлять выплаты по задолженности третьей стороне или направлять их своему первоначальному кредитору, то он признает новое долговое обязательство перед третьей стороной.

B3.3.5 Даже если признание обязательства прекращается в результате законного освобождения, полученного в судебном порядке или предоставленного кредитором, предприятие может признать новое обязательство в случае, если не выполняются установленные в пунктах 3.2.1 - 3.2.23 критерии прекращения признания переданных финансовых активов. Если эти критерии не удовлетворяются, то предприятие не прекращает признавать переданные активы, при этом оно признает новое обязательство в отношении переданных активов.

B3.3.6 В контексте пункта 3.3.2 условия отличаются существенно, если дисконтированная приведенная стоимость потоков денежных средств в соответствии с новыми условиями, включая все уплаченные комиссионные за вычетом полученных комиссионных, при дисконтировании с применением первоначальной эффективной ставки процента, по меньшей мере, на 10% отличается от дисконтированной приведенной стоимости оставшихся потоков денежных средств по первоначальному финансовому обязательству. Если обмен долговыми инструментами или изменение условий отражается в учете как погашение долга, то понесенные затраты или уплаченные комиссионные признаются частью прибыли или убытка от погашения долга. В случае если обмен финансовыми инструментами или изменение условий не учитываются как погашение долга, то балансовая стоимость обязательства корректируется на сумму понесенных затрат или уплаченных комиссионных, которые амортизируются на протяжении оставшегося срока обязательства с измененными условиями.

B3.3.7 В некоторых случаях кредитор освобождает должника от существующего обязательства по осуществлению выплат, при этом должник принимает на себя гарантийное обязательство произвести оплату в случае неисполнения обязательств стороной, взявшей на себя первичную ответственность. В этом случае должник:

(a) признает новое финансовое обязательство на основе справедливой стоимости обязательства по гарантии, и

(b) признает прибыль или убыток на основе разницы между (i) уплаченной суммой и (ii) балансовой стоимостью первоначального финансового обязательства за вычетом справедливой стоимости нового финансового обязательства.

Классификация (глава 4)

Классификация финансовых активов (раздел 4.1)

Бизнес-модель предприятия для управления финансовыми активами

В4.1.1 пункт 4.1.1(a) содержит требование о том, чтобы предприятие классифицировало финансовые активы как оцениваемые впоследствии по амортизированной или справедливой стоимости на основе бизнес-модели, используемой предприятием для управления финансовыми активами. Предприятие оценивает, отвечают ли его финансовые активы этому условию, исходя из цели бизнес-модели, установленной руководством предприятия (в соответствии с определением, представленным в МСФО (IAS) 24).

B4.1.2 Бизнес-модель предприятия не зависит от намерений руководства в отношении отдельного инструмента. Следовательно, это условие не является подходом к классификации, рассматривающим каждый инструмент в отдельности и должно быть установлено на более высоком уровне обобщения. Однако, одно предприятие может иметь более одной бизнес-модели для управления своими финансовыми инструментами. Следовательно, нет необходимости устанавливать классификацию на уровне отчитывающегося предприятия. Например, предприятие может иметь портфель инвестиций, которым оно управляет в целях получения предусмотренных договором потоков денежных средств, а также другой портфель инвестиций, которым оно управляет в целях торговли для реализации изменений справедливой стоимости.

B4.1.3 Хотя целью бизнес-модели предприятия может быть удерживание финансовых активов с целью получения предусмотренных договором потоков денежных средств, предприятие может не удерживать все эти инструменты до погашения. Таким образом, бизнес-модель предприятия может предусматривать удержание финансовых активов для получения предусмотренных договором потоков денежных средств, даже когда имеют место продажи финансовых активов. Например, предприятие может продать финансовый актив, если:

(a) финансовый актив более не соответствует инвестиционной политике предприятия (например, кредитный рейтинг актива падает ниже требуемого согласно инвестиционной политике предприятия);

(b) страховая компания корректирует свой инвестиционный портфель, чтобы отразить изменения в ожидаемом сроке действия (т.е. ожидаемых сроках выплат); или

(c) предприятие нуждается в финансировании капитальных затрат.

Однако, если продажи из портфеля совершаются очень редко, предприятие должно оценить, насколько и каким образом такие продажи будут соответствовать цели получения предусмотренных договором потоков денежных средств.

B4.1.4 Ниже приводятся примеры, когда целью бизнес-модели предприятия является удерживание финансовых активов для получения предусмотренных договором потоков денежных средств. Представленный перечень примеров не является исчерпывающим.

Пример	Анализ
Пример 1 Предприятие удерживает инвестиции для получения предусмотренных договором потоков денежных средств, но в определенных обстоятельствах может продать инвестиции.	Хотя предприятие может рассматривать, в числе прочей информации, справедливую стоимость финансовых активов с точки зрения ликвидности (т.е. денежная сумма, которая будет получена, если предприятию потребуется продать активы), цель предприятия заключается в удержании финансовых активов и получении предусмотренных договором потоков денежных средств. Некоторые продажи не будут противоречить указанной цели.
Пример 2         Бизнес-модель предприятия предусматривает покупку портфелей финансовых активов, таких как займы. Эти портфели могут включать или не включать финансовые активы, по которым были понесены кредитные убытки. Если платежи по займам не производятся своевременно, предприятие пытается получить предусмотренные договором потоки денежных средств различными способами, например, путем установления контакта с должником по почте, телефону или другими методами.     В некоторых случаях предприятие заключает договор о процентном свопе, чтобы изменить процентную ставку по конкретным финансовым активам портфеля с плавающей процентной ставки на фиксированную процентную ставку.	Цель бизнес-модели предприятия заключается в удержании финансовых активов и получении предусмотренных договором потоков денежных средств. Предприятие не приобретает портфель, чтобы получить прибыль от его продажи.         Аналогичный анализ правомерен даже в том случае, если предприятие не рассчитывает на получение всех предусмотренных договором потоков денежных средств (например, по некоторым финансовым активам были понесены кредитные убытки).                 Кроме того, тот факт, что предприятие заключает договор о производных инструментах, чтобы изменить потоки денежных средств от портфеля, сам по себе не меняет бизнес-модель предприятия. Если управление портфелем осуществляется не на основе справедливой стоимости, целью бизнес-модели предприятия может быть удержание активов для получения предусмотренных договором потоков денежных средств.
Пример 3     Целью бизнес-модели предприятие является предоставление займов клиентам с последующей продажей этих займов компании по секьюритизации. Компания по секьюритизации выпускает инструменты для инвесторов.     Предприятие, первоначально выдавшее займ, контролирует компанию по секьюритизации и включает её в консолидированную отчетность.     Компания по секьюритизации получает предусмотренные договором потоки денежных средств по займам и направляет их своим инвесторам.     Для целей настоящего примера предположим, что займы продолжают отражаться в консолидированном отчете о финансовом положении, потому что их признание не прекращено компанией по секьюритизации.	Консолидированная группа выдала займы с целью их удержания для получения предусмотренных договором потоков денежных средств.     Однако, предприятие, первоначально выдавшее займ, ставит своей целью реализацию денежных потоков по кредитному портфелю путем продажи кредитов компании по секьюритизации; таким образом, в контексте его отдельной финансовой отчетности предприятие не рассматривается как управляющее этим портфелем с целью получения предусмотренных договором потоков денежных средств.

В4.1.5 Одной из бизнес-моделей, целью которой не является удерживание инструментов для получения предусмотренных договором потоков денежных средств, является модель, когда предприятие управляет исполнением портфеля финансовых активов с целью реализации потоков денежных средств путем продажи активов. Например, если предприятие активно управляет портфелем активов с целью реализации изменений справедливой стоимости, возникающих в результате изменения в кредитных спрэдах и кривых доходности, его бизнес-моделью не является удержание этих активов для получения предусмотренных договором потоков денежных средств. Цель предприятия приводит к активным покупкам и продажам, и предприятие управляет инструментами с целью реализации прироста справедливой стоимости, а не получения предусмотренных договором потоков денежных средств.

B4.1.6 Управляемый портфель финансовых активов, исполнение которого оценивается на основе справедливой стоимости (как описано в пункте 4.2.2(b)), удерживается не с целью получения предусмотренных договором потоков денежных средств. Кроме того, портфель финансовых активов, соответствующий определению предназначенного для торговли, удерживается не с целью получения предусмотренных договором потоков денежных средств. Такие портфели инструментов должны оцениваться по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка.

Предусмотренные договором потоки денежных средств, которые являются исключительно платежами в счет основного долга и процентов на непогашенную сумму основного долга

B4.1.7 пункт 4.1.1 требует, чтобы предприятие (если не применяется пункт 4.1.5) классифицировало финансовый актив, как оцениваемый впоследствии по амортизированной или справедливой стоимости, исходя из характеристик финансового актива, связанных с предусмотренными договором потоками денежных средств, который включен в группу финансовых активов, управление которыми осуществляется с целью получения предусмотренных договором потоков денежных средств.

B4.1.8 Предприятие должно оценить, являются ли предусмотренные договором потоки денежных средств лишь платежами в счет основного долга и процентов на непогашенную сумму основного долга в валюте, в которой выражены финансовые активы (см. также пункт В5.7.2).

B4.1.9 Эффект рычага (левередж) - это характеристика некоторых финансовых активов, связанная с предусмотренными договором потоками денежных средств. Эффект рычага (левередж) увеличивает изменчивость предусмотренных договором потоков денежных средств, в результате чего они не обладают экономическими характеристиками процента. Отдельные опционы, форварды и свопы являются примерами финансовых активов, которые характеризуются эффектом рычага (левереджа). Таким образом, такие договоры не удовлетворяют условиям пункта 4.1.2(b) и не могут оцениваться впоследствии по амортизированной стоимости.

B4.1.10 Положения договора, которые позволяют эмитенту (т.е. должнику) производить предварительную оплату долгового инструмента (например, займа или облигации) или позволяют держателю (т.е. кредитору) вернуть долговой инструмент эмитенту до истечения срока, обуславливают предусмотренные договором потоки денежных средств, которые представляют собой лишь платежи в счет основного долга и процентов на непогашенную сумму основного долга, если:

(a) положение не зависит от будущих событий, кроме тех, которые защищают:

(i) держателя от ухудшения кредитоспособности эмитента (например, дефолты, снижение кредитного рейтинга или нарушение договорных обязательств по займу) или смены контролирующих органов эмитента, или

(ii) держателя или эмитента от изменений в соответствующих налогах или законах, и

(b) сумма предварительной оплаты в значительной степени представляет собой невыплаченные суммы основного долга и процентов на непогашенную основную сумму, которая может включать разумную дополнительную компенсацию за досрочное расторжение договора.

B4.1.11 Положения договора, которые позволяют эмитенту или держателю продлить договорной срок долгового инструмента (например, возможность пролонгации) обуславливают потоки денежных средств по договору, которые являются только платежами в счет основного долга и процентов на непогашенную сумму основного долга, если:

(а) положение не зависит от будущих событий, кроме тех, которые защищают:

(i) держателя от ухудшения кредитоспособности эмитента (например, дефолты, снижение кредитного рейтинга или нарушение договорных обязательств по займу) или смены контролирующих органов эмитента, или

(ii) держателя или эмитента от изменений в соответствующих налогах или законах, и

(b) условия возможной пролонгации обеспечивают потоки денежных средств на протяжении периода пролонгации, которые являются только платежами в счет основного долга и процентов на непогашенную сумму основного долга.

B4.1.12 Условие договора, которое меняет сроки или сумму платежей в счет основного долга или процентов не приводит к потокам денежных средств по договору, которые являются только платежами в счет основного долга и процентов на непогашенную сумму основного долга, если только оно не:

(a) является плавающей процентной ставкой, представляющей собой возмещение временной стоимости денег и кредитного риска (которая может быть установлена только при первоначальном признании и, таким образом, может быть фиксированной), связанного с непогашенным остатком основной суммы, и

(b) отвечает условиям пункта В4.1.10, если условие договора предусматривает возможность предварительной оплаты, или

(c) отвечает условиям пункта В4.1.11, если условие договора предусматривает возможность пролонгации.

B4.1.13 Представленные ниже примеры иллюстрируют предусмотренные договором потоки денежных средств, которые являются исключительно платежами в счет основного долга и процентов на непогашенную сумму основного долга. Представленный перечень примеров не является исчерпывающим.

Инструмент	Анализ
Инструмент А     Инструмент представляет собой облигацию с заявленным сроком погашения. Платежи в счет основного долга и процентов на непогашенную сумму основного долга привязываются к индексу инфляции той валюты, в которой выпущен инструмент. Привязка к инфляции не покрывается кредитом (без левереджа), и основная сумма долга защищена.	Предусмотренные договором потоки денежных средств являются лишь платежами в счет основного долга и процентов на непогашенную сумму основного долга. Привязка платежей в счет основного долга и процентов на непогашенную сумму основного долга к индексу инфляции без левереджа изменяет временную стоимость денег до текущего уровня. Другими словами, процентная ставка по инструменту отражает «реальные» проценты. Таким образом, проценты являются компенсацией временной стоимости денег по непогашенному остатку основной суммы долга.     Однако, если выплаты процентов были проиндексированы по какой-либо другой переменной, например, по результатам деятельности должника (например, чистому доходу должника) или индексу капитала, то предусмотренные договором потоки денежных средств не являются лишь платежами в счет основного долга и процентов на непогашенную сумму основного долга. Это происходит, потому что процентные платежи не являются компенсацией временной стоимости денег и кредитных рисков, связанных с непогашенной основной суммой долга. Здесь отмечается изменчивость процентных платежей по договору, которая не согласуется с рыночными процентными ставками.
... продолжение
Инструмент	Анализ
Инструмент В     Инструмент В является инструментом с плавающей процентной ставкой и заявленным сроком погашения, что позволяет заемщику выбирать рыночную процентную ставку на постоянной основе. Например, на каждую дату изменения процентной ставки заемщик может сделать выбор в пользу трехмесячной ставки ЛИБОР на трехмесячный срок или одномесячной ставки ЛИБОР на одномесячный срок.	Предусмотренные договором потоки денежных средств являются лишь платежами в счет основного долга и процентов на непогашенную сумму основного долга при условии, что проценты, выплачиваемые на протяжении срока действия инструмента, отражают компенсацию временной стоимости денег и кредитных рисков, связанных с данным инструментом. Тот факт, что ставка ЛИБОР меняется на протяжении срока действия инструмента, сам по себе не означает, что инструмент не удовлетворяет требованиям классификации.     Однако, если заемщик имеет возможность выбрать одномесячную ставку ЛИБОР для трехмесячного срока и такая одномесячная ставка ЛИБОР не меняется каждый месяц, предусмотренные договором потоки денежных средств не являются платежами в счет суммы основного долга и процентов.     Аналогичный анализ правомерен, если заемщик имеет возможность выбора между опубликованной одномесячной плавающей процентной ставкой кредитора и опубликованной плавающей трехмесячной процентной ставкой кредитора.     Однако, если инструмент имеет договорную процентную ставку, которая базируется на сроке, превышающем оставшийся срок действия инструмента, предусмотренные договором потоки денежных средств от такого инструмента не являются платежами в счет основного долга и процентов на непогашенную сумму основного долга. Например, облигация с постоянным сроком погашения на пять лет с плавающей ставкой, которая претерпевает периодические изменения, но всегда отражает пятилетний срок погашения, не обеспечивает предусмотренных договором потоков денежных средств, которые являются платежами в счет основного долга и процентов на непогашенную сумму основного долга. Это происходит, потому что проценты, подлежащие уплате в течение каждого периода, не связаны со сроком действия инструмента (кроме как на момент его выпуска).
... продолжение
Инструмент	Анализ
Инструмент С     Инструмент С - это облигация с заявленной датой погашения и плавающей рыночной процентной ставкой. Эта плавающая процентная ставка имеет фиксированный максимум («кэп»).	Предусмотренные договором потоки денежных средств, поступающие как:     (а) от инструмента, который имеет фиксированную процентную ставку, так и     (b) от инструмента, который имеет плавающую процентную ставку,     являются платежами в счет основного долга и процентов на непогашенную сумму основного долга, при условии, что процентная ставка отражает компенсацию временной стоимости денег и кредитных рисков, связанных с инструментом на протяжении срока действия инструмента.     Таким образом, инструмент, который представляет собой комбинацию (а) и (b) (например, облигация с фиксированным максимумом процентной ставки) может обеспечивать потоки денежных средств, которые являются исключительно платежами в счет основного долга и процентов на непогашенную сумму основного долга. Такая функция может снизить изменчивость потока денежных средств путем установления ограничений на плавающую процентную ставку (например, ограничение максимального или минимального значения процентной ставки («кэп» или «флор»)) или увеличить изменчивость потока денежных средств, поскольку фиксированная ставка становится плавающей.
Инструмент D     Инструмент D является кредитом с правом полного регресса (право оборота на продавца финансового инструмента) и обеспечен залогом.	Тот факт, что кредит с правом полного регресса обеспечен залогом, сам по себе не влияет на анализ того, насколько потоки денежных средств по договору являются исключительно платежами в счет основного долга и процентов на непогашенную сумму основного долга.

В4.1.14 Представленные ниже примеры иллюстрируют предусмотренные договором потоки денежных средств, которые не являются платежами в счет основного долга и процентов на непогашенную сумму основного долга. Представленный перечень примеров не является исчерпывающим.

Инструмент	Анализ
Инструмент Е     Инструмент Е представляет собой облигацию, конвертируемую в долевые инструменты эмитента.	Держатель анализирует конвертируемую облигацию целиком. Потоки денежных средств по договору не являются платежами в счет основного долга и процентов на непогашенную сумму основного долга, поскольку процентная ставка не отражает только компенсацию временной стоимости денег и кредитные риски. Доходность также связана со стоимостью капитала эмитента.
Инструмент F     Инструмент F является кредитом, по которому выплачивается обратная плавающая процентная ставка (т.е. процентная ставка имеет обратную зависимость от рыночных процентных ставок).	Потоки денежных средств по договору не являются исключительно платежами в счет основного долга и процентов на непогашенную сумму основного долга.     Суммы процентов не являются компенсацией временной стоимости денег по непогашенной сумме основного долга.
Инструмент G     Инструмент G является бессрочным инструментом, но эмитент может отозвать инструмент в любой момент и заплатить держателю номинальную стоимость плюс начисленные проценты.     По Инструменту G выплачивается рыночная процентная ставка, но выплата процентов может быть осуществлена, только если эмитент останется платежеспособным сразу же после такой выплаты.     На отсроченную выплату процентов дополнительные проценты не начисляются.	Потоки денежных средств по договору не являются исключительно платежами в счет основного долга и процентов на непогашенную сумму основного долга. Это происходит, потому что эмитенту может потребоваться отсрочить платежи по процентам и на эти отсроченные платежи дополнительные проценты не начисляются. В результате, суммы процентов не являются компенсацией временной стоимости денег по непогашенной основной сумме.     Если на отсроченные суммы начислены проценты, потоками денежных средств по договору могут быть платежи в счет основного долга и процентов на непогашенную сумму основного долга.     Тот факт, что Инструмент G является бессрочным, сам по себе не означает, что предусмотренные договором потоки денежных средств не являются платежами в счет основного долга и процентов на непогашенную сумму основного долга. В сущности, бессрочный инструмент предусматривает постоянную (неоднократную) возможность продления. Такая возможность может привести к потокам денежных средств по договору, которые являются платежами в счет основного долга и процентов на непогашенную сумму основного долга, если процентные платежи являются обязательными и должны производиться постоянно.     Кроме того, тот факт, что Инструмент G является отзывным, не означает, что потоки денежных средств по договору не являются платежами в счет основного долга и процентов на непогашенную сумму основного долга, если только такой инструмент не отзывается на сумму, которая по существу не отражает погашение основного долга и процентов на такую непогашенную сумму основного долга. Даже если отзываемая сумма включает в себя сумму, компенсирующую держателю досрочное расторжение инструмента, потоки денежных средств по договору могут быть платежами в счет основного долга и процентов на непогашенную сумму основного долга.

B4.1.15 В некоторых случаях финансовый актив может характеризоваться потоками денежных средств по договору, которые описываются как сумма основного долга и проценты, но такие потоки денежных средств не представляют собой платежи в счет основного долга и процентов на непогашенную сумму основного долга в соответствии с пунктами 4.1.2(b) и 4.1.3 настоящего стандарта.

B4.1.16 Такое случается, если финансовый актив представляет собой инвестиции, в частности, активы и потоки денежных средств и, следовательно, предусмотренные договором потоки денежных средств не являются исключительно платежами в счет основного долга и процентов на непогашенную сумму основного долга. Например, предусмотренные договором потоки денежных средств могут включать платежи в счет других факторов, помимо компенсации временной стоимости денег и кредитных рисков, связанных с непогашенной суммой основного долга в течение определенного периода времени. В результате, инструмент не будет удовлетворять условию пункта 4.1.2(b). Это происходит, когда требования кредитора ограничиваются указанным активом должника или потоками денежных средств от указанных активов (например, финансовый актив без права регресса).

B4.1.17 Тем не менее, тот факт, что финансовый актив не имеет права регресса, сам по себе не говорит о том, что финансовый актив не удовлетворяет условиям пункта 4.1.2(b). В таких случаях кредитор должен оценить («проанализировать») определенные базовые активы и потоки денежных средств, чтобы определить, являются ли предусмотренные договором потоки денежных средств от финансового актива, которые подлежат классификации, платежами в счет суммы основного долга и процентов по непогашенную сумму основного долга. Если условия финансового актива обуславливают какие-либо другие потоки денежных средств или ограничивают потоки денежных средств таким образом, что они не являются платежами, представляющими сумму основного долга и проценты, то финансовый актив не удовлетворяет условиям пункта 4.1.2(b). Тот факт, что базовые активы являются финансовыми или нефинансовыми активами, сам по себе не влияет на эту оценку.

B4.1.18 Если характеристика предусмотренных договором потоков денежных средств не является подлинной, это никак не влияет на классификацию финансовых активов. Характеристика потока денежных средств не является подлинной, если она затрагивает предусмотренные договором потоки денежных средств от инструмента только в случае наступления события, которое происходит крайне редко, является нехарактерным и маловероятным.

B4.1.19 Практически в каждой сделке по кредитованию инструмент кредитора ранжируется по отношению к инструментам других кредиторов должника. Инструмент, который является субординированным по отношению к другим инструментам, может характеризоваться потоками денежных средств по договору, которые являются платежами в счет суммы основного долга и процентов на непогашенную сумму основного долга, если неплатеж должника является нарушением договора, а держатель имеет договорное право на невыплаченные суммы основного долга и процентов на непогашенную сумму основного долга даже в случае банкротства должника. Например, торговая дебиторская задолженность, которая классифицирует своего кредитора как непривилегированного кредитора, оценивается как имеющая платежи в счет суммы основного долга и процентов на непогашенную сумму основного долга. Это справедливо, даже если должник выдал обеспеченные займы, которые в случае банкротства давали бы держателю займа приоритет по отношению к требованиям непривилегированного кредитора к обеспечению, но не влияли бы на договорное право непривилегированного кредитора на невыплаченную сумму основного долга и другие причитающиеся суммы.

Инструменты, связанные договором

B4.1.20 В некоторых видах операций предприятие может определить порядок приоритетности платежей держателям финансовых активов, используя несколько связанных договором инструментов, которые создают концентрацию кредитного риска (транши). Каждый транш имеет свой рейтинг субординации, который определяет порядок, в котором потоки денежных средств, генерируемые эмитентом, распределяются на транш. В таких ситуациях держатели транша имеют право на выплаты суммы основного долга и процентов на непогашенную сумму основного долга, только если эмитент генерирует достаточно денежных средств для оплаты по траншам с более высоким рейтингом.

B4.1.21 В таких сделках транш обладает характеристикой потоков денежных средств, которые являются платежами в счет суммы основного долга и процентов на непогашенную сумму основного долга, если:

(a) договорные условия транша, который оценивается для классификации (без анализа базового пула финансовых инструментов), приводят к потокам денежных средств, которые являются исключительно выплатами в счет суммы основного долга и процентов по непогашенную сумму основного долга (например, процентная ставка по траншу не связана с товарным индексом);

(b) базовый пул финансовых инструментов имеет характеристики потока денежных средств, указанные в пунктах В4.1.23 и В4.1.24 и

(c) подверженность кредитному риску в базовом пуле финансовых инструментов, присущая траншу, равна или ниже кредитного риска базового пула финансовых инструментов (например, это условие выполняется, если базовый пул инструментов потеряет 50 процентов в результате кредитных убытков и при любых обстоятельствах транш потеряет 50 или менее процентов).

B4.1.22 Предприятие должно проводить анализ, пока оно не сможет определить базовый пул инструментов, который создает (а не передает) потоки денежных средств. Это является базовым пулом финансовых инструментов.

B4.1.23 Базовый пул должен содержать один или несколько инструментов, которые имеют предусмотренные договором потоки денежных средств, являющиеся исключительно платежами в счет основного долга и процентов на основной долг.

B4.1.24 Базовый пул инструментов может включать также инструменты, которые:

(a) сокращают изменчивость потоков денежных средств от инструментов, указанных в пункте В4.1.23 и, в сочетании с инструментами, указанными в пункте В4.1.23, приводят к потокам денежных средств, которые являются исключительно платежами в счет суммы основного долга и процентов на непогашенную сумму основного долга (например, ограничение верхнего или нижнего предела процентной ставки («кэп» или «флор») или договор, который снижает кредитный риск по некоторым или всем инструментам, указанным в пункте В4.1.23), или

(b) приводят в соответствие потоки денежных средств от траншей с потоками денежных средств от пула базовых инструментов, указанных в пункте В4.1.23, что дает возможность устранить расхождения исключительно в следующих пунктах:

(i) является ли процентная ставка фиксированной или плавающей;

(ii) валюта, в которой выражены потоки денежных средств, в том числе инфляция в той же валюте, или

(iii) сроки поступления потоков денежных средств.

B4.1.25 Если ни один инструмент в пуле не удовлетворяет условиям пункта В4.1.23 или пункта В4.1.24, условия пункта В4.1.21 (b) не будут выполнены.

B4.1.26 Если держатель не может оценить условия пункта В4.1.21 при первоначальном признании, транш должен оцениваться по справедливой стоимости. Если базовый пул инструментов может измениться после первоначального признания таким образом, что этот пул не будет удовлетворять условиям пунктов В4.1.23 и В4.1.24, транш не отвечает условиям пункта В4.1.21 и должен оцениваться по справедливой стоимости.

Возможность классификации финансового актива или финансового обязательства как «оцениваемого по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка» (разделы 4.1 и 4.2)

B4.1.27 В соответствии с условиями, изложенными в пунктах 4.1.5 и 4.2.2, настоящий стандарт разрешает предприятию классифицировать финансовый актив, финансовое обязательство, или группу финансовых инструментов (финансовые активы, финансовые обязательства, или и те, и другие вместе) как «оцениваемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка» при условии, что это обеспечит представление более уместной информации.

B4.1.28 Решение предприятия классифицировать финансовый актив или финансовое обязательство как «оцениваемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка» аналогично выбору учетной политики (хотя, в отличие от выбора учетной политики, такую классификацию не требуется применять последовательно в отношении всех аналогичных операций). Если у предприятия есть право выбора, в соответствии с пунктом 14(b) МСФО (IAS) 8 выбранная политика должна обеспечивать, чтобы финансовая отчетность содержала более надежную и более уместную информацию о воздействии операций, прочих событий и условий на финансовое положение, финансовые результаты деятельности или движения денежных средств предприятия. Например, в случае классификации финансовых инструментов как оцениваемых по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, пункт 4.2.2 определяет два условия, при которых выполняется требование по обеспечению более уместной информации. Следовательно, для того чтобы иметь возможность выбрать такую классификацию в соответствии с пунктом 4.2.2, предприятию нужно показать, что оно удовлетворяет одному (или обоим) из этих двух условий.

Выбор указанной классификации устраняет или значительно сокращает учетное несоответствие

B4.1.29 Оценка финансового актива или финансового обязательства и классификация признанных изменений в его стоимости определяются на основе классификации соответствующей статьи и того, является ли эта статья частью классифицированного отношения хеджирования. Эти требования могут привести к возникновению непоследовательности в применении принципов оценки или признания (иногда именуемой «учетным несоответствием»), когда, например, при отсутствии классификации финансового актива как оцениваемого по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, такой финансовый актив будет классифицироваться как оцениваемый впоследствии по справедливой стоимости, а обязательство, которое предприятие считает связанным с таким активом, будет оцениваться по амортизированной стоимости (без признания изменений в справедливой стоимости). При подобных обстоятельствах предприятие может прийти к заключению, что его финансовая отчетность будет обеспечивать более уместную информацию, если и актив, и обязательство будут классифицироваться как оцениваемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка.

B4.1.30 Приведенные ниже примеры показывают, когда это условие выполнимо. Во всех случаях предприятие может использовать данное условие для классификации финансовых активов или финансовых обязательств как оцениваемых по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, только если оно соблюдает принцип, установленный пунктом 4.1.5 или 4.2.2(a).

(a) У предприятия есть обязательства по договорам страхования, оценка которых включает текущую информацию (в соответствии с пунктом 24 МСФО (IFRS) 4), и финансовые активы, которые оно считает связанными с такими обязательствами и которые, в противном случае, оценивались бы по амортизированной стоимости.

(b) У предприятия есть финансовые активы, финансовые обязательства или (и) финансовые активы, и финансовые обязательства, подверженные общему риску, например, процентному риску, который вызывает противонаправленные изменения в справедливой стоимости, имеющие тенденцию к взаимной компенсации. Тем не менее, только часть инструментов будет оцениваться по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка (т.е. инструменты, являющиеся производными инструментами или классифицируемые как предназначенные для торговли). Также может сложиться ситуация, когда требования для учета хеджирования не выполняются, например, в связи с невыполнением требований в отношении эффективности, установленных в пункте 88 МСФО (IAS) 39.

(c) У предприятия есть финансовые активы, финансовые обязательства или (и) финансовые активы, и финансовые обязательства, подверженные общему риску, например, процентному риску, который вызывает противонаправленные изменения в справедливой стоимости, имеющие тенденцию к взаимной компенсации, и предприятие не удовлетворяет критериям для учета хеджирования, поскольку ни один из этих инструментов не является производным инструментом. Кроме того, в отсутствие учета хеджирования имеет место значительное несоответствие при признании прибылей и убытков. Например: предприятие профинансировало определенную группу займов путем выпуска обращающихся на рынке облигаций, и изменения в справедливой стоимости таких активов и обязательств имеют тенденцию к взаимной компенсации. Если в дополнение к этому предприятие регулярно покупает и продает облигации, но редко покупает и продает займы, если вообще это делает, отражение в учете и займов, и облигаций по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, ликвидирует несоответствие в сроках признания прибыли и убытков, которое, в противном случае, возникало бы в связи с оценкой и займов, и облигаций по амортизированной стоимости и признанием прибыли или убытка в каждом случае выкупа облигации.

B4.1.31 В случаях, аналогичных описанному в предыдущем пункте, классификация при первоначальном признании финансовых активов и финансовых обязательств, которые, в противном случае, оценивались бы иначе, как финансовых активов и финансовых обязательств, оцениваемых по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, может ликвидировать или значительно сократить непоследовательность в применении принципов оценки или признания и обеспечить более уместную информацию. В практических целях предприятие не обязано одновременно заключать все сделки по активам и обязательствам, приводящим к возникновению непоследовательности в применении принципов оценки или признания. Допускается разумный временной разрыв, при условии, что каждая сделка при первоначальном признании классифицируется как учитываемая по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, и что в этот момент предприятие оценивает все оставшиеся сделки как вероятные.

B4.1.32 Если классификация лишь части финансовых активов и финансовых обязательств, приводящих к возникновению несоответствия, как оцениваемых по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, не обеспечивает ликвидацию или значительное сокращение этого несоответствия и, следовательно, более уместную информацию, то производить такую классификацию не разрешается. При этом разрешается производить классификацию лишь части из определенного количества аналогичных финансовых активов или аналогичных финансовых обязательств, если это приводит к значительному сокращению (возможно, даже большему, чем в состоянии обеспечить все прочие разрешенные способы классификации) несоответствия. Допустим, например, что у предприятия есть определенное количество аналогичных финансовых обязательств, в сумме составляющих 100 д.е., и определенное количество аналогичных финансовых активов, в сумме составляющих 50 д.е., но оцениваемых с использованием другой базы. Предприятие может значительно сократить несоответствие оценки, если при первоначальном признании будет классифицировать как оцениваемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, все активы, но лишь часть обязательств (например, отдельные обязательства, в сумме составляющие 45 д.е.). Однако, поскольку только весь финансовый инструмент может быть классифицирован как оцениваемый по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, в представленном выше примере предприятие обязано классифицировать указанным образом целиком одно или более обязательств. Оно не может проводить классификацию применительно к отдельному компоненту обязательства (например, изменения в стоимости, приписываемые только одному виду риска, такие, как изменения в процентной ставке-ориентире) или к какой-либо доле (т.е. проценту) обязательства.

Предприятие осуществляет управление группой финансовых обязательств или финансовых активов и финансовых обязательств и оценивает финансовые результаты по такой группе на основе справедливой стоимости

B4.1.33 Предприятие может управлять группой финансовых обязательств или финансовых активов и финансовых обязательств и оценивать относящиеся к ней результаты таким образом, что оценка такой группы по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, обеспечит представление более уместной информации. В данном случае акцент делается скорее на том, каким образом предприятие осуществляет управление и оценку результатов, нежели на характере его финансовых инструментов.

B4.1.34 Например, предприятие может использовать данное условие для классификации финансовых обязательств как оцениваемых по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, только если оно соблюдает принцип, установленный пунктом 4.2.2(b) и у предприятия есть финансовые активы и финансовые обязательства, подверженные одному или более общим рискам, а управление этими рисками и их оценка производятся на основе справедливой стоимости в соответствии с задокументированной политикой управления активами и обязательствами. В качестве примера можно рассмотреть предприятие, которое выпускает «структурированные продукты», содержащие множественные встроенные производные инструменты, и управляет связанными с ними рисками на основе справедливой стоимости с использованием комбинации производных и непроизводных финансовых инструментов.

B4.1.35 Как указывалось выше, выполнение этого условия зависит от того, каким образом предприятие управляет рассматриваемой группой финансовых инструментов и оценивает связанные с ней результаты. Соответственно, (с учетом требования произвести классификацию при первоначальном признании) предприятие, классифицирующее финансовые инструменты как оцениваемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, на основе этого условия, должно аналогичным образом классифицировать все удовлетворяющие установленным критериям финансовые обязательства, управление которыми, равно как и оценка, осуществляется на общей основе.

B4.1.36 Документ, регламентирующий стратегию предприятия, не обязательно должен быть объемным, однако он должен быть достаточным для того, чтобы продемонстрировать соблюдение пункта 4.2.2(b). Подобная документация по каждой отдельной статье не требуется, документ может относиться ко всему портфелю в целом. Например, если система управления результатами деятельности подразделения, утвержденная ключевыми членами руководящего персонала предприятия, явно свидетельствует о том, что результаты его деятельности оцениваются на основе общего дохода, дополнительной документации, демонстрирующей соблюдение пункта 4.2.2(b), не требуется

Встроенные производные инструменты (раздел 4.3)

B4.3.1 В случае когда предприятие заключает гибридный договор, включающий основной договор, который не является активом, попадающим в сферу применения настоящего стандарта, пункт 4.3.3 требует, чтобы предприятие идентифицировало встроенный производный инструмент, оценило, необходимо ли его отделить от основного договора, и, если да, оценивало производные инструменты по справедливой стоимости при первоначальном и последующем признании.

B4.3.2 Если основной договор не содержит установленного или заранее определенного срока погашения и представляет собой остаточную долю в чистых активах предприятия, он имеет экономические характеристики и риски долевого инструмента, при этом встроенный производный инструмент, чтобы рассматриваться как имеющий тесную связь с основным договором, должен обладать характеристиками долевого инструмента, относящимися к тому же самому предприятию. Если основной договор не является долевым инструментом и соответствует определению финансового инструмента, он имеет экономические характеристики и риски долгового инструмента.

B4.3.3 Встроенный неопционный производный инструмент (например, встроенный форвардный контракт или своп) отделяется от основного договора на основе его указанных или подразумеваемых основных условий с тем, чтобы он имел нулевую справедливую стоимость при первоначальном признании. Встроенный опционный производный инструмент (например, встроенный опцион пут или кол, «кэп», «флор» или свопцион) отделяется от основного договора на основе указанных условий опциона. Исходная балансовая стоимость основного инструмента устанавливается равной остаточной сумме после выделения встроенного производного инструмента.

B4.3.4 Как правило, множественные встроенные производные инструменты, содержащиеся в одном гибридном договоре, учитываются как один составной встроенный производный инструмент. Однако, встроенные производные инструменты, которые классифицируются как капитал (см. МСФО (IAS) 32), учитываются отдельно от инструментов, которые классифицируются как активы или обязательства. Кроме того, если гибридный договор имеет более одного встроенного производного инструмента и эти производные инструменты подвержены разным рискам, легко отделимы и независимы друг от друга, они учитываются отдельно друг от друга.

B4.3.5 Экономические характеристики и риски встроенного производного инструмента не имеют тесной связи с основным договором (пункт 4.3.3(a)) в приведенных ниже примерах. В этих примерах, при допущении, что условия пункта 4.3.3(b) и (с) выполняются, предприятие учитывает встроенный производный инструмент отдельно от основного договора.

(a) Опцион пут, встроенный в инструмент, который позволяет держателю требовать от эмитента выкупа данного инструмента за денежные средства или другие активы, величина которых меняется в зависимости от изменения стоимости или индекса акций или товаров, не имеет тесной связи с основным долговым инструментом.

(b) Право или автоматическое условие продления периода, оставшегося до наступления срока погашения по долговому инструменту, не имеет тесной связи с основным долговым инструментом, за исключением случаев, когда в момент продления осуществляется одновременная корректировка до приблизительной текущей рыночной ставки процента. Если предприятие выпускает долговой инструмент, а держатель этого долгового инструмента выпускает опцион на покупку долгового инструмента третьей стороне, эмитент рассматривает такой опцион кол как продлевающий период до наступления срока погашения долгового инструмента, при условии, что от эмитента можно потребовать участия или содействия в перепродаже долгового инструмента в результате исполнения опциона на покупку.

(c) Индексируемые по акциям проценты или сумма основного долга, встроенные в основной долговой инструмент или в договор страхования, - посредством которых величина процентов или суммы основного долга привязана к стоимости долевых инструментов, - не имеют тесной связи с основным инструментом, так как существуют отличия между рисками, присущими основному инструменту, и рисками встроенного производного инструмента.

(d) Индексируемые по товару проценты или сумма основного долга, встроенные в основной долговой инструмент или в договор страхования, - посредством которых величина процентов или основной суммы долга привязана к цене товара (например, золота), не имеют тесной связи с основным инструментом, так как существуют отличия между рисками, присущими основному инструменту, и рисками встроенного производного инструмента.

(e) Опцион кол, пут или возможность досрочного погашения, встроенная в основной долговой договор или договор страхования, не имеет тесной связи с основным договором, за исключением тех случаев, когда:

(i) цена исполнения опциона примерно равна амортизированной стоимости основного долгового инструмента или балансовой стоимости основного договора страхования на каждую дату исполнения опциона; или

(ii) цена реализации права на досрочное погашение компенсирует кредитору сумму в размере примерной приведенной стоимости потерянных процентов за оставшийся срок действия основного договора. Потерянный процент рассчитывается как произведение досрочно погашенной суммы основного долга и разницы в процентной ставке. Разница в процентной ставке - это превышение эффективной ставки процента по основному договору над эффективной ставкой процента, которую получило бы предприятие на дату досрочного погашения, если бы реинвестировало досрочно погашенную сумму основного долга в аналогичный договор на оставшийся срок основного договора.

Наличие тесной связи опциона кол или пут с основным долговым договором определяется до отделения компонента капитала конвертируемого долгового инструмента в соответствии с МСФО (IAS) 32.

(f) He имеют тесной связи с основным долговым инструментом кредитные производные инструменты, встроенные в основной долговой инструмент, которые позволяют одной стороне («выгодоприобретателю») передать кредитный риск по определенному указанному активу, возможно, не находящемуся в его собственности, другой стороне («гаранту»). Такие кредитные производные инструменты позволяют гаранту принять на себя кредитный риск, связанный с указанным активом, не владея им напрямую.

B4.3.6 Примером гибридного договора является финансовый инструмент, дающий держателю право вернуть финансовый инструмент эмитенту в обмен на денежные средства или другие финансовые активы, величина которых меняется в зависимости от изменения индекса акций или товара, который может повышаться или понижаться («инструмент с правом обратной продажи»). За исключением тех случаев, когда при первоначальном признании эмитент классифицирует инструмент с правом обратной продажи в качестве финансового обязательства, оцениваемого по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, он должен отделить встроенный производный инструмент (т.е. индексируемую выплату суммы основного долга) в соответствии с пунктом 4.3.3, так как основной договор является долговым инструментом в соответствии с пунктом В4.3.2, а в соответствии с пунктом В4.3.5(a) индексированная выплата суммы основного долга не имеет тесной связи с основным долговым инструментом. В связи с тем, что выплата суммы основного долга может увеличиваться или уменьшаться, встроенный производный инструмент является неопционным производным инструментом, стоимость которого индексируется по лежащей в основе переменной.

B4.3.7 В случае с инструментом с правом обратной продажи, который в любое время можно продать обратно эмитенту за денежную сумму, равную пропорциональной доле стоимости чистых активов предприятия (например, паи взаимного инвестиционного фонда открытого типа или некоторые инвестиционные продукты, связанные с паями), эффект разделения встроенного производного инструмента и учета каждого компонента состоит в оценке гибридного договора по сумме погашения, которая подлежала бы оплате на конец отчетного периода, если бы держатель исполнил свое право вернуть инструмент эмитенту.

B4.3.8 Экономические характеристики и риски встроенного производного инструмента имеют тесную связь с экономическими характеристиками и рисками основного договора в следующих далее примерах. В этих примерах предприятие не учитывает встроенный производный инструмент отдельно от основного договора.

(a) Встроенный производный инструмент, в основе которого лежит процентная ставка или индекс процентной ставки, который может изменить сумму процентов, выплачиваемых или получаемых по процентному основному долговому договору или договору страхования, имеет тесную связь с основным договором, кроме случаев, когда расчеты по гибридному договору могут быть произведены таким образом, что его держатель не сможет возместить практически всю балансовую стоимость своих инвестиций или встроенный производный инструмент может, как минимум, удвоить первоначальную норму доходности держателя по основному договору и привести к норме доходности, по меньшей мере, в два раза превышающей рыночную доходность по договорам, имеющим такие же условия, что и основной договор;

(b) Встроенный «флор» или «кэп» процентной ставки по долговому договору или договору страхования тесно связан с основным договором при условии, что в момент выпуска инструмента «кэп» находится на уровне рыночной ставки процента или превышает ее, а «флор» находится на уровне рыночной ставки процента или меньше ее, при этом «кэп» и «флор» не подвержены эффекту рычага (левереджу) по отношению к основному договору. Аналогичным образом, условия, включенные в договор на покупку или продажу актива (например, товара), которые устанавливают «кэп» и «флор» цены, подлежащей уплате или получению за этот актив, тесно связаны с основным договором, если «кэп» и «флор» были невыгодными в момент заключения договора и не подвержены эффекту рычага (левереджу);

(c) Встроенный валютный производный инструмент, который обеспечивает поток выплат процентов или основной суммы, выраженных в иностранной валюте, и встроен в основной долговой инструмент (например, облигация, выраженная в двух валютах), тесно связан с основным долговым инструментом. Такой производный инструмент не отделяется от основного инструмента, поскольку в соответствии с МСФО (IAS) 21 прибыли или убытки от изменения курсов иностранных валют по монетарным статьям требуется признавать в составе прибыли или убытка.

(d) Валютный производный инструмент, встроенный в основной договор, являющийся страховым договором или не являющийся финансовым инструментом (например, договор на покупку или продажу нефинансовой статьи, цена по которому выражена в иностранной валюте), тесно связан с основным договором при условии, что он не подвержен эффекту рычага (левереджу), не содержит признаков опциона, и требует, чтобы платежи были выражены в одной из следующих валют:

(i) функциональной валюте одной из основных сторон по договору;

(ii) валюте, в которой обычно выражается цена соответствующего приобретаемого или поставляемого товара или услуги в ходе коммерческих операций по всему миру (например, доллар США для операций с сырой нефтью); или

(iii) валюте, которая широко используется в договорах на покупку или продажу нефинансовых статей в экономической среде, в которой совершается операция (например, относительно стабильная и ликвидная валюта, обычно используемая при совершении внутренних и внешнеторговых операций).

(e) Встроенный опцион на досрочное погашение в процентном стрипе или стрипе основной суммы тесно связан с основным договором, при условии, что основной договор (i) первоначально появился в результате отделения права на получение предусмотренных договором денежных потоков от финансового инструмента, не содержавшего встроенного производного инструмента, и (ii) не содержит каких-либо условий, отсутствующих в первоначальном основном договоре в форме долгового инструмента.

(f) Встроенный производный инструмент в основном договоре аренды тесно связан с основным договором, если встроенный производный инструмент представляет собой (i) индекс, привязанный к инфляции, например, индексирование арендных платежей к индексу потребительских цен (при условии, что аренда не подвержена эффекту рычага (левереджу) и индекс привязан к инфляции в экономической среде, в которой ведет свою деятельность предприятие), (ii) условную арендную плату, основанную на соответствующем объеме реализации, или (iii) условную арендную плату, основанную на плавающих ставках процента.

(g) Привязка к стоимости пая, встроенная в основной финансовый инструмент или основной договор страхования тесно связана с основным инструментом или основным договором, если платежи, выраженные в паях, оцениваются по текущей стоимости паев, отражающей справедливую стоимость активов фонда. Привязка к стоимости пая является договорным условием, требующим осуществления платежей в паях внутреннего или внешнего инвестиционного фонда;

(h) Производный инструмент, встроенный в договор страхования, тесно связан с основным договором страхования, если встроенный производный инструмент и основной договор страхования настолько взаимозависимы, что предприятие не может оценить встроенный производный инструмент отдельно (т.е. без рассмотрения основного договора).

Инструменты, содержащие встроенные производные инструменты

B4.3.9 Как указано в пункте В4.3.1, если предприятие становится стороной гибридного договора с основным договором, который не является активом, подпадающим под действие сферы применения данного стандара, и содержащего один или несколько встроенных производных инструментов, в соответствии с пунктом 4.3.3 предприятие обязано идентифицировать любой такой встроенный производный инструмент, оценить необходимость его отделения от основного договора и, применительно к тем инструментам, для которых это необходимо, оценить производные инструменты по справедливой стоимости при первоначальном и последующем признании. Эти требования могут оказаться более сложными или привести к возникновению менее надежных оценок по сравнению с оценкой по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, целиком всего инструмента. По этой причине настоящий стандарт разрешает классифицировать как оцениваемый по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, весь гибридный договор целиком.

B4.3.10 Такая классификация может быть использована вне зависимости от того, разрешено ли отделение встроенных производных инструментов от основного договора согласно пункту 4.3.3 или же нет. Однако пункт 4.3.5 не может использоваться для обоснования классификации гибридного договора как оцениваемого по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, в случаях, предусмотренных пунктом 4.3.5(a) и (b), поскольку это не приводит ни к упрощению учета, ни к повышению надежности информации.

Переоценка встроенных производных инструментов

B4.3.11 В соответствии с пунктом 4.3.3 предприятие должно оценить необходимость отделения встроенного производного инструмента от основного договора и его отражения в учете как встроенного производного инструмента в том случае, когда предприятие становится стороной договора впервые. Проведение последующей переоценки запрещается, кроме случаев, когда условия договора изменяются настолько, что значительно меняют потоки денежных средств, которые в противном случае предусматривались бы в соответствии с договором, при этом переоценка является обязательным условием. Предприятие определяет, является ли изменение потоков денежных средств значительным, анализируя степень изменения ожидаемых будущих потоков денежных средств, связанных с данным встроенным производным инструментом, и/или условий основного договора, и тот факт, является ли изменение значительным по сравнению с ранее ожидаемыми потоками денежных средств по договору.

B4.3.12 пункт В4.3.12 не применяется в отношении встроенных производных инструментов в договорах, приобретенных при:

(a) объединении бизнеса (в соответствии с определением, предложенным в МСФО (IFRS) 3 «Объединения бизнеса»);

(b) объединении предприятий или компаний, находящихся под общим контролем, как описано в пунктах В1-В4 МСФО (IFRS) 3; или

(c) создании совместного предприятия согласно МСФО (IFRS) 11 «Совместная деятельность»,

или их возможная переоценка на дату приобретения*.

Реклассификация финансовых активов (раздел 4.4)

В4.4.1 В соответствии с пунктом 4.4.1 предприятие должно реклассифицировать финансовые активы в том случае, если изменилась цель бизнес-модели предприятия по управлению данными финансовыми активами. Предполагается, что такие изменения будут происходить нечасто. Такие изменения должны устанавливаться высшим руководством предприятия в результате внешних или внутренних изменений и должны быть значительными для деятельности предприятия и очевидными для внешних сторон. Примерами изменения бизнес-модели может служить следующее:

(a) Предприятие имеет портфель коммерческих ссуд, которые оно удерживает с целью продажи в краткосрочной перспективе. Предприятие приобретает организацию, которая управляет коммерческими ссудами и придерживается бизнес-модели, при которой ссуды удерживаются с целью получения предусмотренных договором потоков денежных средств. Портфель коммерческих ссуд больше не предназначается для продажи и теперь управляется вместе с приобретенными коммерческими ссудами; все вместе, они удерживаются для получения предусмотренных договором потоков денежных средств.

(b) Организация, предоставляющая финансовые услуги, принимает решение прекратить свою деятельность по ипотечному кредитованию физических лиц. По данному виду деятельности больше не принимаются новые клиенты, и организация, предоставляющая финансовые услуги, активно рекламирует свой портфель ипотечных займов для продажи.

B4.4.2 Изменение цели бизнес-модели предприятия должно иметь место до даты реклассификации. Например, если организация, предоставляющая финансовые услуги, 15 февраля принимает решение закрыть свою деятельность по ипотечному кредитованию физических лиц и, следовательно, должно реклассифицировать все соответствующие финансовые активы 1 апреля (то есть в первый день следующего отчетного периода предприятия), предприятие не должно принимать новых клиентов по данному виду деятельности или иным образом участвовать в видах деятельности, соотносимых с его прежней бизнес-моделью, после 15 февраля.

B4.4.3 Следующие ситуации не представляют собой изменения бизнес-модели:

(a) изменение намерения в отношении определенных финансовых активов (даже в обстоятельствах значительных изменений рыночных условий).

(b) временное исчезновение определенного рынка финансовых активов.

(c) передача финансовых активов между подразделениями предприятия, придерживающимися различных бизнес-моделей.

Оценка (глава 5)

Первоначальная оценка (раздел 5.1)

B5.1.1 Справедливой стоимостью финансового инструмента при первоначальном признании обычно является цена операции (т.е. справедливая стоимость возмещения, переданного или полученного; также см. пункт В5.1.2А и МСФО (IFRS 13). Однако если лишь какая-то часть возмещения, переданного или полученного, относится к данному финансовому инструменту, то предприятие должно оценить справедливую стоимость финансового инструмента. Например, справедливая стоимость долгосрочного займа или дебиторской задолженности, по которым не предусмотрены проценты, может быть оценена как приведенная стоимость всех будущих денежных поступлений, дисконтированных с использованием преобладающей рыночной ставки (ставок) процента для аналогичного инструмента (аналогичного в отношении валюты, срока, типа процентной ставки и других факторов) с аналогичным кредитным рейтингом. Сумма, предоставленная взаймы сверх этой справедливой стоимости, является расходом или уменьшением дохода за исключением случаев, когда она подлежит признанию как какой-либо другой вид актива.

B5.1.2 Если предприятие предоставляет заем, имеющий нерыночную ставку процента (например, 5 процентов, в то время, как рыночная ставка по аналогичным займам равна 8 процентам), и получает в качестве компенсации авансовое вознаграждение, то оно признает заем по справедливой стоимости, т.е. за вычетом полученного вознаграждения.

В5.1.2А Наилучшим подтверждением справедливой стоимости финансового инструмента при первоначальном признании является цена операции (т.е. справедливая стоимость возмещения, переданного или полученного, см. также МСФО (IFRS) 13). Если предприятие определяет, что справедливая стоимость при первоначальном признании отличается от цены операции, как отмечено в пункте 5.1.1А, то предприятие должно учитывать этот инструмент на указанную дату следующим образом:

(a) в случае оценки, требуемой пунктом 5.1.1, если эта справедливая стоимость подтверждается котируемой ценой на идентичный актив или обязательство на активном рынке (т.е. исходные данные 1 Уровня) или основывается на методе оценки, при котором используются только данные наблюдаемого рынка. Предприятие должно признавать разницу между справедливой стоимостью при первоначальном признании и ценой операции в качестве прибыли или убытка.

(b) во всех остальных случаях согласно оценке, требуемой пунктом 5.1.1, скорректированной, чтобы отсрочить разницу между справедливой стоимостью при первоначальном признании и ценой операции. После первоначального признания предприятие должно признать эту отложенную разницу как прибыль или убыток, только в той мере, в которой она возникает в результате изменения какого-то фактора (в том числе временного), который бы участники рынка учитывали при установлении цены актива или обязательства.

Последующая оценка финансовых активов (раздел 5.2)

B5.2.1 В случае, если финансовый инструмент, который был ранее признан как финансовый актив, оценивается по справедливой стоимости, и его справедливая стоимость падает ниже нуля, то он является финансовым обязательством, оцениваемым в соответствии с пунктом 4.2.1. Однако, гибридные договоры, включающие основные договоры, которые являются активами, подпадающими под действие сферы применения настоящего стандарта, всегда оцениваются в соответствии с пунктом 4.3.2.

B5.2.2 Следующий пример иллюстрирует учет затрат по сделке при первоначальной и последующей оценке финансового актива, оцениваемого по справедливой стоимости, изменения в которой отражаются в составе прочего совокупного дохода в соответствии с пунктом 5.7.5. Предприятие приобретает актив за 100 д.е. плюс комиссия за покупку в размере 2 д.е. Первоначально предприятие признает актив по стоимости 102 д.е. Конец отчетного периода наступает день спустя, когда рыночная котировка актива составляет 100 д.е. Если бы актив был продан, то была бы уплачена комиссия в размере 3 д.е. На эту дату предприятие оценивает актив в размере 100 д.е. (без учета возможной комиссии при продаже), а убыток в размере 2 д.е. признает в составе прочего совокупного дохода.

В5.2.2А Последующая оценка финансового актива или финансового обязательства, а также последующее признание прибылей и убытков, описанные в пункте В5.1.2А должны соответствовать требованиям настоящего МСФО (IFRS).

В5.4.1-В5.4.13 [удалены]

Инвестиции в долевые инструменты (и договоры по инвестициям)

B5.4.14 Все инвестиции в долевые инструменты и договоры по данным инструментам должны оцениваться по справедливой стоимости. Однако, в некоторых ситуациях приемлемым методом оценки справедливой стоимости может быть оценка по себестоимости. Такая ситуация может быть в том случае, если имеющейся новой информации недостаточно для оценки справедливой стоимости, или существует широкий диапазон возможных оценок справедливой стоимости, а себестоимость представляет собой наилучшую оценку справедливой стоимости в пределах данного диапазона.

B5.4.15 Признаки того, что себестоимость может не отражать справедливую стоимость:

(a) значительное изменение результатов деятельности объекта инвестиций по сравнению с бюджетом, планами или целевыми ориентирами.

(b) изменения в ожиданиях, что будут достигнуты технические целевые ориентиры продукта объекта инвестиций.

(c) значительное изменение на рынке капитала объекта инвестиций или его продукции или потенциальной продукции.

(d) значительное изменение условий глобальной экономики или экономической среды, в которой осуществляет свою деятельность объект инвестиций.

(e) значительное изменение результатов деятельности сопоставимых предприятий или оценок, подразумеваемых на общем рынке.

(f) внутренние аспекты объекта инвестиций, такие как мошенничество, коммерческие споры, тяжбы, изменения в управлении или стратегии.

(g) данные, полученные на основе внешних сделок с капиталом объекта инвестиций, совершенных либо объектом инвестиций (например, новый выпуск акций), либо путем передачи долевых инструментов между третьими сторонами.

B5.4.16 Перечень, представленный в пункте В5.4.15 не является исчерпывающим. Предприятие должно использовать всю информацию о результатах деятельности и операциях объекта инвестиций, которая становится доступной после даты первоначального признания. При наличии соответствующих факторов они могут указывать на то, что себестоимость не отражает справедливую стоимость. В таких случаях предприятие должно оценить справедливую стоимость

B5.4.17 Себестоимость не является наилучшей оценкой справедливой стоимости для инвестиций в котируемые долевые инструменты (или договоры по котируемым долевым инструментам).

Прибыли и убытки (раздел 5.7)

B5.7.1 пункт 5.4.4 разрешает предприятию принять не подлежащее отмене решение представлять в составе прочего совокупного дохода изменения справедливой стоимости инвестиции в долевой инструмент, не предназначенный для торговли. Такое решение принимается по каждому инструменту в отдельности (то есть по каждой акции). Суммы, представленные в составе прочего совокупного дохода, не должны впоследствии переводиться в состав прибыли или убытка. Однако, предприятие может перевести накопленную прибыль или убыток в капитал. Дивиденды по таким инвестициям признаются в составе прибыли или убытка в соответствии с МСФО (IAS) 18 «Выручка», если только не очевидно, что дивиденд представляет собой возмещение части себестоимости инвестиции.

B5.7.2 Предприятие применяет МСФО (IAS) 21 «Влияние изменений обменных курсов валют» к финансовым активам и финансовым обязательствам, которые являются монетарными статьями в соответствии с МСФО (IAS) 21 и выражены в иностранной валюте. В соответствии с МСФО (IAS) 21 любые прибыли или убытки от курсовой разницы по монетарным активам и монетарным обязательствам должны признаваться в составе прибыли или убытка. Исключением является монетарная статья, которая классифицируется как инструмент хеджирования либо при хеджировании денежных потоков (см. пункты 95-101 МСФО (IAS) 39), либо при хеджировании чистых инвестиций (см. пункт 102 МСФО (IAS) 39).

B5.7.3 В соответствии с пунктом 5.7.5 предприятие имеет право принять не подлежащее отмене решение представлять в составе прочего совокупного дохода изменения справедливой стоимости инвестиции в долевой инструмент, не предназначенный для торговли. Такая инвестиция не является монетарной статьей. Соответственно, прибыть или убыток, представленный в составе прочего совокупного дохода в соответствии с пунктом 5.7.5, включает любой соответствующий валютный компонент.

B5.7.4 Если между непроизводным монетарным активом и непроизводным монетарным обязательством существуют отношения хеджирования, то изменения в валютном компоненте этих финансовых инструментов признаются в составе прибыли или убытка.

Финансовые обязательства, классифицированные как оцениваемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка

B5.7.5 Когда предприятие классифицирует финансовое обязательство как оцениваемое по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, оно должно определить, не возникнет ли, или не увеличится ли, учетное несоответствие в прибыли или убытке в случае представления влияния изменений кредитного риска по обязательству в составе прочего совокупного дохода. Учетное несоответствие возникнет или увеличится, если представление влияния изменений кредитного риска по обязательству в составе прочего совокупного дохода приведет к большему несоответствию в прибыли или убытке, чем в случае представления указанных сумм в составе прибыли или убытка.

B5.7.6 Для того, чтобы определить это, предприятие должно установить, ожидает ли оно, что влияние изменений кредитного риска по обязательству будет компенсировано в составе прибыли или убытка за счет изменений справедливой стоимости другого финансового инструмента, оцениваемого по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка. Такие ожидания должны основываться на экономических отношениях между характеристиками данного обязательства и характеристиками другого финансового инструмента.

B5.7.7 Вероятность возникновения или увеличения учетного несоответствия определяется при первоначальном признании и не подлежит переоценке. Из практических соображений предприятию нет необходимости иметь дело со всеми активами и обязательствами, вызывающими учетное несоответствие, в одно и то же время. Допускается разумная отсрочка в том случае, если ожидается возникновение остальных операций. Для определения того, не возникнет ли, или не увеличится ли, учетное несоответствие в прибыли или убытке в случае представления влияния изменений кредитного риска по обязательству в составе прочего совокупного дохода, предприятие должно последовательно применять свою методологию. Однако, предприятие может использовать разные методы при наличии различных экономических отношений между характеристиками обязательств, классифицированных как оцениваемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, и характеристиками прочих финансовых инструментов. В соответствии с МСФО (IFRS) 7 в примечаниях к финансовой отчетности предприятие должно раскрыть информацию качественного характера о своих методах определения вероятности возникновения или увеличения учетного несоответствия.

B5.7.8 В случае возникновения или увеличения такого несоответствия предприятие обязано представить все изменения справедливой стоимости (включая влияние изменений кредитного риска по обязательству) в составе прибыли или убытка. Если такое несоответствие не возникает и не увеличивается, предприятие обязано представить влияние изменений кредитного риска по обязательству в составе прочего совокупного дохода.

B5.7.9 Суммы, представленные в составе прочего совокупного дохода, впоследствии не должны переноситься в состав прибыли или убытка. Однако, предприятие может переносить кумулятивную прибыль или убыток в состав капитала.

B5.7.10 В следующем примере описывается ситуация, в которой возникает учетное несоответствие в прибыли или убытке в случае представления влияния изменений кредитного риска по обязательству в составе прочего совокупного дохода. Ипотечный банк предоставляет ссуды клиентам и финансирует данные ссуды за счет продажи облигаций с совпадающими характеристиками (например, размер непогашенной суммы, график погашения, срок и валюта) на рынке. По условиям договора о предоставлении ссуды клиент имеет право досрочно погасить предоставленную ему ссуду (то есть выполнить свое обязательство перед банком), купив на рынке соответствующую облигацию по справедливой стоимости и предоставив данную облигацию ипотечному банку. Если в результате предоставления данного договорного права на досрочное погашение кредитоспособность облигации ухудшается (и, следовательно, справедливая стоимость обязательства ипотечного банка снижается), справедливая стоимость кредитного актива ипотечного банка также снижается. Изменение справедливой стоимости актива отражает договорное право клиента на досрочное погашение ипотечной ссуды путем приобретения соответствующей облигации по справедливой стоимости (которая, в данном примере, снизилась) и предоставления облигации ипотечному банку. Следовательно, влияние изменений кредитного риска, связанного с обязательством (облигацией), будет компенсировано в составе прибыли или убытка соответствующим изменением справедливой стоимости финансового актива (ссуда). Если бы влияние изменений кредитного риска по обязательству было представлено в составе прочего совокупного дохода, возникло бы учетное несоответствие в прибыли или убытке. По этой причине ипотечный банк обязан представлять все изменения справедливой стоимости обязательства (включая влияние изменений кредитного риска, связанного с обязательством) в составе прибыли или убытка.

B5.7.11 В примере, представленном в пункте В5.7.10, предполагается наличие обусловленной договором связи между влиянием изменений кредитного риска по обязательству и изменениями справедливой стоимости финансового актива (то есть в результате наличия договорного права клиента на досрочное погашение ссуды путем приобретения облигации по справедливой стоимости и предоставления данной облигации ипотечному банку). Однако, учетное несоответствие может также возникнуть и при отсутствии обусловленной договором связи.

B5.7.12 В целях применения требований пунктов 5.7.7 и 5.7.8 учетное несоответствие не вызывается лишь методом оценки, используемым предприятием для определения влияния изменений кредитного риска, связанного с обязательством. Учетное несоответствие в прибыли или убытке возникает только в том случае, если ожидается, что влияние изменений кредитного риска по обязательству (согласно МСФО (IFRS) 7) будет компенсировано изменениями справедливой стоимости другого финансового инструмента. Несоответствие, возникающее исключительно в результате применения метода оценки (то есть по той причине, что предприятие не отделяет изменения кредитного риска по обязательству от каких-либо других изменений его справедливой стоимости), не влияет на определение вероятности возникновения или увеличения учетного несоответствия, требуемого согласно пунктам 5.7.7 и 5.7.8. Например, предприятие не может отделить изменения кредитного риска по обязательству от изменений риска ликвидности. Если предприятие представляет совокупное влияние обоих факторов в составе прочего совокупного дохода, несоответствие может возникнуть по причине того, что изменения риска ликвидности могли быть включены в оценку справедливой стоимости финансовых активов предприятия, а все изменения справедливой стоимости указанных активов были представлены в составе прибыли или убытка. Однако, такое несоответствие вызывается неточностью оценки, а не компенсирующими отношениями, описанными в пункте В5.7.6 и, следовательно, не влияет на определение вероятности возникновения или увеличения учетного несоответствия, требуемого согласно пунктам 5.7.7 и 5.7.8.

Значение термина «кредитный риск»

B5.7.13 В соответствии с МСФО (IFRS) 7 кредитный риск - это «риск того, что одна из сторон по финансовому инструменту нанесет финансовые убытки другой стороне посредством неисполнения своих обязательств». Требование пункта 5.7.7(a) касается риска того, что эмитент не сможет выполнить данное конкретное обязательство. Оно не всегда имеет отношение к кредитоспособности эмитента. Например, если предприятие выпускает обеспеченное залогом обязательство и не обеспеченное залогом обязательство, которые по другим аспектам являются идентичными, то кредитный риск данных двух обязательств будет отличаться, даже несмотря на то, что они выпускаются одним предприятием. Кредитный риск по обеспеченному залогом обязательству будет меньше кредитного риска по не обеспеченному залогом обязательству. Кредитный риск по обеспеченному залогом обязательству может быть близок нулю.

B5.7.14 В целях применения требования пункта 5.7.7(a) кредитный риск отличается от риска эффективности, специфического для актива. Риск эффективности, специфический для актива, связан не с риском того, что предприятие не сможет выполнить определенное обязательство, а скорее с риском того, что отдельный актив или группа активов будут иметь низкую производительность (или не будут иметь никакой производительности).

B5.7.15 Ниже приводятся примеры риска эффективности, специфического для актива:

(a) обязательство, характеризующееся возможностью связывания с единицей, благодаря которой сумму, подлежащую выплате инвесторам, можно оговорить в договоре, исходя из производительности указанных активов. Влияние данной возможности связывания с единицей на справедливую стоимость обязательства представляет собой риск эффективности, специфический для актива, а не кредитный риск.

(b) обязательство, выпущенное структурированным предприятием со следующими характеристиками. Структурированное предприятие с юридической точки зрения является отдельным лицом, поэтому активы в такое предприятие предназначены исключительно для получения выгоды в пользу его инвесторов, даже в случае банкротства. Структурированное предприятие не участвует ни в каких других операциях, и активы в такое предприятие не могут быть предоставлены в залог. Суммы подлежат выплате только инвесторам структурированного предприятия в том случае, если защищенные активы генерируют потоки денежных средств. Таким образом, изменения справедливой стоимости обязательства отражают, прежде всего, изменения справедливой стоимости активов. Влияние производительности активов на справедливую стоимость обязательства представляет собой риск эффективности, специфический для актива, а не кредитный риск.

Определение влияния изменений кредитного риска

B5.7.16 В целях применения требования пункта 5.7.7(a) предприятие определяет сумму изменения справедливой стоимости финансового обязательства, относимого на изменения кредитного риска по данному обязательству, либо:

(a) как сумму изменения его справедливой стоимости, не относимого на изменения рыночных условий, которые приводят к возникновению рыночного риска (см. пункты В5.7.17 и В5.7.18); либо

(b) с использованием альтернативного метода, который, как считает предприятие, наиболее достоверно представляет сумму изменения справедливой стоимости обязательства, относимого на изменения его кредитного риска.

B5.7.17 Изменения рыночных условий, которые приводят к возникновению рыночного риска, включают изменения базовой процентной ставки, цены финансового инструмента другого предприятия, цены на товар, обменных курсов валют или индекса цен или ставок.

B5.7.18 Если единственными значительными изменениями рыночных условий, относящимися к данному обязательству, являются изменения наблюдаемой (базовой) процентной ставки, сумма, рассматриваемая в пункте В5.7.16(a), может быть оценена следующим образом:

(a) Во-первых, предприятие вычисляет внутреннюю ставку доходности обязательства в начале периода с использованием справедливой стоимости обязательства и предусмотренных договором потоков денежных средств от данного обязательства на начало периода. От этой ставки доходности оно вычитает наблюдаемую (базовую) процентную ставку на начало периода для того, чтобы рассчитать компонент внутренней ставки доходности отдельного инструмента.

(b) Затем предприятие рассчитывает приведенную стоимость потоков денежных средств, связанных с данным обязательством с использованием предусмотренных договором потоков денежных средств от обязательства на конец периода и ставки дисконтирования, равной сумме (i) наблюдаемой (базовой) процентной ставки на конец периода и (ii) компонента внутренней ставки доходности отдельного инструмента, рассчитанного в пункте (а).

(c) Разница между справедливой стоимостью обязательства на конец периода и суммой, рассчитанной в пункте (b), представляет собой изменение справедливой стоимости, не относимое на изменения наблюдаемой (базовой) процентной ставки. Эта сумма должна быть представлена в составе прочего совокупного дохода согласно пункту 5.7.7(a).

B5.7.19 В примере, представленном в пункте В5.7.18, принимается допущение, что изменения справедливой стоимости, вызванные факторами, не являющимися изменениями кредитного риска по инструменту или изменениями наблюдаемых (базовых) процентных ставок, являются незначительными. Данный метод будет неприемлем в том случае, если изменения справедливой стоимости, вызванные такими факторами, являются значительными. В таких случаях предприятие обязано использовать альтернативный метод, который более достоверно оценивает влияние изменений кредитного риска по обязательству (см. пункт В5.7.16(a)). Например, если инструмент в данном примере содержит встроенный производный инструмент, изменение справедливой стоимости встроенного производного инструмента не учитывается при определении суммы, которая должна быть представлена в составе прочего совокупного дохода в соответствии с пунктом 5.7.7(a).

B5.7.20 Как и в случае со всеми оценками справедливой стоимости, при применении предприятием метода оценки для определения той части изменения справедливой стоимости обязательства, которая относится на изменения его кредитного риска, должны максимально использоваться соответствующие обозримые данные и минимально необозримые данные.

Дата вступления в силу и переход к новому порядку учета (глава 7)

Переход к новому порядку учета (раздел 7.2)

Финансовые активы, предназначенные для торговли

В7.2.1 На дату первоначального применения настоящего стандарта предприятие должно установить, удовлетворяет ли цель бизнес-модели предприятия, используемой для управления любых из его финансовых активов, условию пункта 4.1.2 (а) или распространяется ли на финансовый актив условие пункта 5.7.5. С этой целью предприятие должно установить, отвечают ли финансовые активы определению финансовых активов, предназначенных для торговли, как если бы предприятие приобрело данные активы на дату первоначального применения стандарта.

Определения

(Приложение А)

Производные инструменты

ВА.1 Типичными примерами производных инструментов являются фьючерсные, форвардные, опционные контракты и свопы. У производного инструмента обычно имеется условная сумма, т.е. сумма валюты, количество акций, число единиц веса, объема или других единиц, указанных в договоре. Однако, в соответствии с условиями производного инструмента инвестор или эмитент не обязаны инвестировать или, наоборот, получать условную сумму в момент заключения договора. В качестве альтернативы производный инструмент может предусматривать осуществление выплаты фиксированной суммы либо суммы, которая может меняться (но не пропорционально изменению лежащей в основе суммы) в результате наступления определенного события в будущем, не связанного с условной суммой. Например, договор может предусматривать выплату фиксированной суммы в размере 1 000 д.е. в случае, если 6-месячная ставка ЛИБОР увеличится на 100 базисных пунктов. Такой договор является производным инструментом, несмотря на то, что условная сумма не указывается.

ВА.2 Определение термина «производные инструменты» в настоящем стандарте включает договоры, расчеты по которым производятся в полной сумме путем поставки лежащей в основе статьи (например, форвардный контракт на покупку долгового инструмента с фиксированной ставкой). Предприятие может заключить договор на покупку или продажу нефинансовой статьи, расчет по которому может быть произведен на нетто-основе с помощью денежных средств или другого финансового инструмента, или путем обмена финансовыми инструментами (например, договор на покупку или продажу товара по фиксированной цене на будущую дату). Такой договор входит в сферу применения настоящего стандарта, если только он не был заключен и не удерживается с целью поставки нефинансовой статьи в соответствии с ожидаемыми потребностями предприятия в закупках, продажах или потреблении (см. пункты 5-7 МСФО (IAS) 39).

ВА.3 Одной из определяющих характеристик производного инструмента является то, что он имеет меньшую первоначальную чистую инвестицию, чем та, которая потребовалась бы для других видов договоров, от которых ожидалась бы аналогичная реакция на изменения рыночных факторов. Опционный контракт соответствует этому определению, поскольку премия меньше инвестиции, требуемой для приобретения лежащего в основе финансового инструмента, с которым связан опцион. Валютный своп, требующий первоначального обмена разными валютами, имеющими равную справедливую стоимость, соответствует определению, поскольку у него нулевая первоначальная чистая инвестиция.

ВА.4 Покупка или продажа на стандартных условиях ведет к возникновению обязательства с фиксированной ценой в период между датой заключения сделки и датой расчетов, которое соответствует определению производного инструмента. Однако в связи с краткосрочностью данного обязательства, оно не признается в качестве производного финансового инструмента. Вместо этого, в настоящем стандарте предусматривается специальный учет таких стандартных договоров (см. пункты 3.1.2 и В3.1.3-В3.1.6).

ВА.5 В определении производного инструмента рассматриваются нефинансовые переменные, которые не являются специфическими для сторон по договору. Они включают индекс убытков от землетрясений в определенном регионе и индекс температур воздуха в определенном городе. Нефинансовые переменные, относящиеся к сторонам по договору, включают информацию о том, произошел или не произошел пожар, который повреждает или разрушает актив, принадлежащий стороне по договору. Изменение справедливой стоимости нефинансового актива относится исключительно к владельцу, если справедливая стоимость отражает не только изменения рыночных цен на такие активы (финансовую переменную), но также состояние определенного удерживаемого нефинансового актива (нефинансовую переменную). Например, если гарантия остаточной стоимости определенной автомашины подвергает гаранта риску изменения физического состояния автомашины, то изменение этой остаточной стоимости относится исключительно к владельцу автомашины.

Финансовые активы и обязательства, предназначенные для торговли

ВА.6 Торговля в основном отражает активные и часто повторяющиеся операции купли-продажи, а финансовые инструменты, предназначенные для торговли, главным образом используются с целью получения прибыли от краткосрочных колебаний цен или дилерской маржи.

ВА.7 Финансовые обязательства, предназначенные для торговли, включают:

(a) обязательства по производным инструментам, которые не отражаются в учете как инструменты хеджирования;

(b) обязательства по поставке финансовых активов, заимствованных продавцом «в короткую» (т.е. предприятием, продающим финансовый актив, который оно взяло взаймы и еще не владеет им);

(c) финансовые обязательства, которые выпускаются с целью их выкупа в ближайшем будущем (например, котирующийся долговой инструмент, который может быть выкуплен эмитентом в ближайшем будущем в зависимости от изменений справедливой стоимости); и

(d) финансовые обязательства, которые являются частью портфеля идентифицированных финансовых инструментов, управление которыми осуществляется совместно и в отношении которых существует свидетельство недавней схемы поступления краткосрочной прибыли.

ВА.8 Тот факт, что обязательство используется для финансирования торговой деятельности, сам по себе не делает его обязательством, предназначенным для торговли.

_____________________________

* В МСФО (IFRS) 3 рассматривается приобретение договоров со встроенными производными инструментами при объединении бизнеса.

Приложение С

Поправки к другим МСФО

За исключением случаев, когда указано иное, предприятие должно применять поправки в настоящем приложении, когда оно применяет МСФО (IFRS) 9, выпущенный в октябре 2010 года. Настоящие поправки включают в себя дополненные поправки, опубликованные в Приложении С к МСФО (IFRS) 9, который был выпущен в 2009 году.

МСФО (IFRS) 1 «Первое применение международных стандартов финансовой отчетности»

С1 пункт 29 изложить в следующей редакции:

29 Предприятие вправе классифицировать ранее признанный финансовый актив как финансовый актив, оцененный по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, в соответствии с пунктом D19A. Предприятие должно раскрыть справедливую стоимость на дату классификации тех финансовых активов, по которым оно воспользовалось таким правом, а также их классификацию и балансовую стоимость в предыдущей финансовой отчетности.

Дополнить пунктом 29А следующего содержания:

29А Предприятие вправе классифицировать ранее признанное финансовое обязательство как финансовое обязательство по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, в соответствии с пунктом D19. Предприятие должно раскрыть справедливую стоимость на дату классификации тех финансовых обязательств, по которым оно воспользовалось таким правом, а также их классификацию и балансовую стоимость в предыдущей финансовой отчетности.

Дополнить пунктом 39G следующего содержания:

39G Посредством МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты», выпущенного в октябре 2010 года, были внесены поправки в пункты 29, В1-В5, D1(j), D14, D15, D19 и D20, добавлены пункты 29А, В8, В9, D19A-D19D, Е1 и Е2, и удален пункт 39В. Предприятие должно применять эти поправки, когда оно применяет МСФО (IFRS) 9 в редакции, выпущенной в октябре 2010 года.

С2 Дополнить пункт В1 Приложения В подпунктами (d) и (е) следующего содержания:

(d) классификацию и оценку финансовых активов (пункт В8);

(e) встроенные производные инструменты (пункт В9).

В пункте В2 Приложения В вместо слов «МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка» включить слова «МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты».

В пунктах В3 и В4 Приложения В вместо слов «МСФО (IAS) 39» включить слова «МСФО (IFRS) 9».

В пункте В5 Приложения В удалить слова «; или где хедж покрывает процентный риск инвестиции, удерживаемой до погашения».

Дополнить заголовком и пунктом В8 следующего содержания:

Классификация и оценка финансовых активов

B8 Предприятие должно оценить, отвечает ли финансовый актив условиям пункта 4.1.2 МСФО (IFRS) 9, на основе фактов и обстоятельств, которые существуют на дату перехода на МСФО.

Дополнить заголовком и пунктом В9 следующего содержания:

Встроенные производные инструменты

B9 Предприятие, впервые применяющее МСФО, должно оценить необходимость отделения встроенного производного инструмента от основного договора и отражения его в учете в качестве производного инструмента, исходя из условий, которые существовали на более позднюю из следующих дат: дата, на которую оно впервые стало одной из сторон данного договора, и дата, на которую потребовалась переоценка в соответствии с пунктом В4.3.11 МСФО (IFRS) 9.

С3 пункт D19 изложить в следующей редакции:

D19 МСФО (IFRS) 9 разрешает классифицировать финансовое обязательство как финансовое обязательство, оцениваемое по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка (при условии, что оно удовлетворяет определенным критериям). Несмотря на это требование, предприятию разрешается классифицировать, на дату перехода на МСФО, любое финансовое обязательство как оцениваемое по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка при условии, что данное обязательство на такую дату удовлетворяет критериям, предусмотренным в пункте 4.2.2 МСФО (IFRS) 9.

Дополнить пунктами D19A-D19D следующего содержания:

D19A Предприятие может классифицировать финансовый актив как оцениваемый по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, в соответствии с пунктом 4.1.5 МСФО (IFRS) 9 на основе фактов и обстоятельств, имеющихся на дату перехода на МСФО.

D19B Предприятие может классифицировать инвестиции в долевые инструменты как оцениваемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прочего совокупного дохода, в соответствии с пунктом 5.7.5 МСФО (IFRS) 9 на основе фактов и обстоятельств, имеющихся на дату перехода на МСФО.

D19C Если для предприятия практически невозможно (в соответствии с МСФО (IAS) 8) применить ретроспективно метод эффективной ставки процента или требования по обесценению, указанные в пунктах 58-65 и AG84-AG93 МСФО (IAS) 39, то справедливой стоимостью финансового актива на дату перехода на МСФО должна быть новая амортизированная стоимость этого финансового актива на дату перехода на МСФО.

D19D Предприятие должно определить, не создаст ли применение порядка учета, представленного в пункте 5.7.7 МСФО (IFRS) 9, учетное несоответствие в прибыли или убытке, на основе фактов и обстоятельств, имеющихся на дату перехода на МСФО.

Пункт D20 изложить в следующей редакции:

D20 Несмотря на требования пунктов 7 и 9, предприятие может применять требования, изложенные в пункте В5.1.2А(b) МСФО (IFRS) 9, перспективно в отношении сделок, заключенных на дату перехода на МСФО (IFRS) или после этой даты.

С4 Дополнить Приложение Е заголовком и пунктами Е1 и Е2 следующего содержания:

Освобождение от требования о пересчете сравнительной информации согласно МСФО (IFRS) 9

E1 В своей первой финансовой отчетности по МСФО предприятие, которое (а) принимает МСФО для годовых периодов, начинающихся до 1 января 2012 года, и (б) применяет МСФО (IFRS) 9, должно представить сравнительную информацию, по крайней мере, за один год. Однако нет необходимости в том, чтобы эта сравнительная информация соответствовала МСФО (IFRS) 7 «Финансовые инструменты: раскрытие информации» или МСФО (IFRS) 9 в случае, если раскрытия, требуемые МСФО (IFRS) 7, относятся к статьям, попадающим в сферу применения МСФО (IFRS) 9. Для таких предприятий, только при применении МСФО (IFRS) 7 и МСФО (IFRS) 9, ссылки на «дату перехода на МСФО» означают начало первого отчетного периода по МСФО.

Е2 Предприятие, которое решает представить сравнительную информацию, не соответствующую требованиям МСФО (IFRS) 7 и МСФО (IFRS) 9, в первый год своего перехода на МСФО должно:

(a) применять требования к признанию и оценке согласно своим предыдущим ОПБУ вместо требований МСФО (IFRS) 9 к сравнительной информации о статьях, попадающих в сферу применения МСФО (IFRS) 9.

(b) раскрыть этот факт вместе с основой, использованной для подготовки этой информации.

(c) рассматривать любые корректировки между отчетом о финансовом положении на отчетную дату сравнительного периода (т.е. отчет о финансовом положении, который включает в себя сравнительную информацию в соответствии с предыдущими ОПБУ), а также отчетом о финансовом положении на начало первого отчетного периода по МСФО (т.е. первый период, который содержит информацию, соответствующую требованиям МСФО (IFRS) 7 и МСФО (IFRS) 9) как возникающие в связи с изменением в учетной политике и сделать раскрытия, требуемые в соответствии с пунктами 28(а)-(е) и (f)(i) МСФО (IAS) 8. пункт 28 (f)(i) распространяется только на суммы, представленные в отчете о финансовом положении на отчетную дату сравнительного периода.

(d) применять пункт 17(c) МСФО (IAS) 1 для предоставления дополнительного раскрытия информации, когда соблюдение конкретных требований МСФО является недостаточным, чтобы позволить пользователям понять влияние отдельных операций, прочих событий и обстоятельств на финансовое положение и финансовые результаты деятельности предприятия.

МСФО (IFRS) 3 «Объединения бизнеса»

С5 Подпункт (а) пункта 16 изложить в следующей редакции:

(а) классификацию конкретных финансовых активов и обязательств как оцениваемых по справедливой стоимости или по амортизированной стоимости в соответствии с МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты»;

В подпункте (с) пункта 16 вместо слов «МСФО (IAS) 39» включить слова «МСФО (IFRS) 9».

В пункте 42 после слов «в составе прибыли или убытка» включить слова «или в составе прочего совокупного дохода, в зависимости от обстоятельств» и удалить слова «(например, потому что инвестиции были классифицированы как имеющиеся в наличии для продажи)».

В пунктах 53, 56 и подпункте (b)(ii) пункта 58 вместо слов «МСФО (IAS) 39» включить слова «МСФО (IFRS) 9».

В подпункте (b)(i) пункта 58 вместо слов «МСФО (IAS) 39» включить слова «МСФО (IFRS) 9 или МСФО (IAS) 39», а вместо слов «в соответствии с указанным МСФО (IFRS)» включить слова «в соответствии с МСФО (IFRS) 9».

Дополнить пунктом 64D следующего содержания:

64D Посредством МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты», выпущенного в октябре 2010 года, были внесены поправки в пункты 16, 42, 53, 56 и 58(b) и удален пункт 64А. Предприятие должно применять эти поправки в том случае, когда оно применяет МСФО (IFRS) 9 в редакции, выпущенной в октябре 2010 года.

МСФО (IFRS) 4 «Договоры страхования»

С6 [Не применяется к требованиям]

С7 В пункте 3 вместо слов «и МСФО (IFRS) 7» включить слова «, МСФО (IFRS) 7 и МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты».

В подпункте (d) пункта 4 вместо слов «МСФО (IAS) 39, МСФО (IAS) 32 и МСФО (IFRS) 7» включить слова «МСФО (IAS) 32, МСФО (IFRS) 7 и МСФО (IFRS) 9».

В пункте 7 вместо слов «МСФО (IAS) 39» включить слова «МСФО (IFRS) 9».

В пункте 8 вместо слов «требования, содержащегося в МСФО (IAS) 39» включить слова «требований, содержащихся в МСФО (IFRS) 9», вместо слов «требование в МСФО (IAS) 39 относится» включить слова «требования в МСФО (IFRS) 9 относятся», а вместо слов «это требование применяется» включить слова «эти требования применяются».

В подпункте (b) пункта 12, подпункте (d) пункта 34 и в подпунктах (а) и (b) пункта 35 вместо слов «МСФО (IAS) 39» включить слова «МСФО (IFRS) 9».

Дополнить пунктом 41D следующего содержания:

41D Посредством МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты», выпущенного в октябре 2010 года, были внесены поправки в пункты 3, 4(d), 7, 8, 12, 34(d), 35, 45 и В18-В20, и Приложение А, а также удален пункт 41С. Предприятие должно применять эти поправки в том случае, когда оно применяет МСФО (IFRS) 9 в редакции, выпущенной в октябре 2010 года.

Первое предложение пункта 45 изложить в следующей редакции:

Несмотря на условия пункта 4.4.1 МСФО (IFRS) 9, когда страховщик изменяет свою учетную политику в отношении страховых обязательств, то ему разрешается, но не требуется, реклассифицировать некоторые, или все, финансовые активы таким образом, чтобы они оценивались по справедливой стоимости.

С8 В определении термина «депозитная составляющая» в Приложении А вместо слов «МСФО (IAS) 39» включить слова «МСФО (IFRS) 9».

С9 В подпункте (g) пункта В18, подпунктах (е) и (f) пункта В19 и пункте В20 Приложения В вместо слов «МСФО (IAS) 39» включить слова «МСФО (IFRS) 9».

МСФО (IFRS) 5 «Долгосрочные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность»

С10 Дополнить пунктом 44F следующего содержания:

44F Посредством МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты», выпущенного в октябре 2010 года, была внесена поправка в пункт 5. Предприятие должно применять эту поправку в том случае, когда оно применяет МСФО (IFRS) 9 в редакции, выпущенной в октябре 2010 года.

МСФО (IFRS) 7 «Финансовые инструменты: раскрытие информации»

С11 В пункте 2 вместо слов «МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка» включить слова «МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты».

В подпунктах (а) и (d) пункта 3 и в пункте 4 вместо слов «МСФО (IAS) 39» включить слова «МСФО (IFRS) 9».

В подпункте (е) пункта 3 вместо слов «пунктов 5-7 МСФО (IAS) 39» включить слова «МСФО (IFRS) 9».

В пункте 5 вместо слов «МСФО (IAS) 39» включить слова «МСФО (IFRS) 9» и удалить слова «(см. пункты 5-7 МСФО (IAS) 39)».

В пункте 8 вместо слов «МСФО (IAS) 39» включить слова «МСФО (IFRS) 9».

Подпункт (а) пункта 8 изложить в следующей редакции:

(а) финансовые активы, оцениваемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, при этом отдельно раскрываются (i) активы, классифицированные в эту категорию при их первоначальном признании, и (ii) активы, в обязательном порядке оцениваемые по справедливой стоимости в соответствии с МСФО (IFRS) 9.

Подпункты (b) - (d) пункта 8 удалить.

Подпункт (е) пункта 8 изложить в следующей редакции:

(e) финансовые обязательства, оцениваемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, при этом отдельно раскрываются (i) обязательства, классифицированные в эту категорию при их первоначальном признании, и (ii) обязательства, удовлетворяющие определению предназначенных для торговли в соответствии с МСФО (IFRS) 9.

Подпункт (f) пункта 8 изложить в следующей редакции:

(f) финансовые активы, оцениваемые по амортизированной стоимости.

Дополнить пункт 8 подпунктами (g) - (h) следующего содержания:

(g) финансовые обязательства, оцениваемые по амортизированной стоимости.

(h) финансовые активы, оцениваемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прочего совокупного дохода.

Абзац первый пункта 9 изложить в следующей редакции:

Если предприятие классифицировало как оцениваемый по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, финансовый актив (или группу финансовых активов), который в ином случае оценивался бы по амортизированной стоимости, то оно должно раскрыть следующую информацию:

В подпункте (а) пункта 9 вместо слов «по ссуде или дебиторской задолженности (или по группе ссуд или дебиторской задолженности)» включить слова «по финансовому активу (или по группе финансовых активов)».

В подпункте (с) пункта 9 вместо слов «ссуды или дебиторской задолженности (или группы ссуд или дебиторской задолженности)» включить слова «финансового актива (или группы финансовых активов)».

В подпункте (d) пункта 9 вместо слов «с момента отражения ссуды или дебиторской задолженности» включить слова «с момента классификации финансового актива».

Пункт 10 изложить в следующей редакции:

10 Если предприятие в соответствии с пунктом 4.2.2 МСФО (IFRS) 9 классифицировало финансовое обязательство как оцениваемое по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, и должно представить влияние изменений кредитного риска по данному обязательству в составе прочего совокупного дохода (см. пункт 5.7.7 МСФО (IFRS) 9), то оно должно раскрыть следующую информацию:

(а) сумму изменения, нарастающим итогом, справедливой стоимости финансового обязательства, обусловленного изменениями кредитного риска по данному обязательству (см. пункты В5.7.13-В5.7.20 МСФО (IFRS) 9 для получения руководства по определению влияния изменений кредитного риска по данному обязательству).

(b) разницу между балансовой стоимостью финансового обязательства и суммой, которую предприятие должно было бы заплатить кредитору по договору на дату погашения обязательства.

(c) любые передачи накопленной прибыли или убытка в составе капитала в течение периода, включая причины для такой передачи.

(d) если в течение периода прекращается признание обязательства, сумму (при наличии таковой), представленную в составе прочего совокупного дохода, которая была реализована при прекращении признания.

Дополнить пунктом 10А следующего содержания:

10А Если предприятие в соответствии с пунктом 4.2.2 МСФО (IFRS) 9 классифицировало финансовое обязательство как оцениваемое по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, и должно представить все изменения справедливой стоимости данного обязательства (включая влияние изменений кредитного риска по данному обязательству) в составе прибыли или убытка (см. пункты 5.7.7 и 5.7.8 МСФО (IFRS) 9), то оно должно раскрыть следующую информацию:

(a) сумму изменения, за период и нарастающим итогом, справедливой стоимости финансового обязательства, обусловленного изменениями кредитного риска по данному обязательству (см. пункты В5.7.13-В5.7.20 МСФО (IFRS) 9 для получения руководства по определению влияния изменений кредитного риска по данному обязательству); и

(b) разницу между балансовой стоимостью финансового обязательства и суммой, которую предприятие должно было бы заплатить кредитору по договору на дату погашения обязательства.

Пункт 11 изложить в следующей редакции:

Предприятие также должно раскрыть:

(a) детальное описание методов, использованных для выполнения требований пунктов 9(c), 10(a) и 10А(а) и пункта 5.7.7(a) МСФО (IFRS) 9, включая обоснование приемлемости использованного метода.

(b) если предприятие полагает, что раскрытие информации, в отчете о финансовом положении или в примечаниях к финансовой отчетности, представленное им в соответствии с пунктами 9(c), 10(a) или 10А(а), или пункта 5.7.7(a) МСФО (IFRS) 9, не обеспечивает достоверного представления изменения справедливой стоимости финансового актива или финансового обязательства, обусловленного изменениями его кредитного риска, то предприятие раскрывает причины, по которым был сделан такой вывод, и соответствующие факторы, которые, по мнению предприятия, являются уместными в данной ситуации.

(c) детальное описание методологии или методологий, использованных для определения того, не приведет ли к возникновению или увеличению учетного несоответствия в прибыли или убытке представление влияния изменений кредитного риска по обязательству в составе прочего совокупного дохода (см. пункты 5.7.7 и 5.7.8 МСФО (IFRS) 9). Если предприятие обязано представлять влияние изменений кредитного риска по обязательству в составе прибыли или убытка (см. пункт 5.7.8 МСФО (IFRS) 9), то раскрытие информации должно включать детальное описание экономических отношений, предусмотренных в пункте В5.7.6 МСФО (IFRS) 9.

Дополнить заголовком и пунктами 11А и 11В следующего содержания:

Финансовые активы, оцениваемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прочего совокупного дохода

11А Если предприятие классифицировало инвестиции в долевые инструменты, подлежащие оценке по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прочего совокупного дохода, как это допускается в соответствии с пунктом 5.7.5 МСФО (IFRS) 9, то оно должно раскрыть:

(a) какие инвестиции в долевые инструменты были классифицированы как подлежащие оценке по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прочего совокупного дохода.

(b) причины для использования такого варианта представления.

(c) справедливую стоимость каждой такой инвестиции на конец отчетного периода.

(d) дивиденды, признанные в течение периода, отражая отдельно дивиденды, связанные с инвестициями, признание которых было прекращено в течение отчетного периода, и дивиденды от инвестиций, удерживаемых на конец отчетного периода.

(е) любые передачи накопленной прибыли или убытка в составе капитала в течение периода, включая причины для такой передачи.

11В Если предприятие прекратило признание инвестиций в долевые инструменты, оцениваемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прочего совокупного дохода, в течение отчетного периода, то оно должно раскрыть:

(a) причины выбытия инвестиций.

(b) справедливую стоимость инвестиций на дату прекращения признания.

(c) накопленную прибыть или убыток на момент выбытия.

Пункты 12 и 12А удалить.

Дополнить пунктами 12B-12D следующего содержания:

12В Предприятие должно сделать соответствующее раскрытие, если в текущем или предыдущих отчетных периодах оно реклассифицировало какие-либо финансовые активы в соответствии с пунктом 4.4.1 МСФО (IFRS) 9. Для каждого такого случая предприятие должно раскрыть:

(a) дату реклассификации.

(b) подробное объяснение изменения бизнес-модели и качественное описание его влияния на финансовую отчетность предприятия.

(c) сумму, реклассифицированную в каждую категорию или из каждой категории.

12С Для каждого отчетного периода, следующего за реклассификацией, до прекращения признания, предприятие должно раскрыть информацию по реклассифицированным активам таким образом, чтобы они были оценены по амортизированной стоимости в соответствии с пунктом 4.4.1 МСФО (IFRS) 9:

(a) эффективную процентную ставку, определенную на дату реклассификации; и

(b) признанный процентный доход или расход.

12D Если предприятие реклассифицировало финансовые активы таким образом, чтобы они оценивались по амортизированной стоимости с даты последней годовой отчетности, то оно должно раскрыть:

(a) справедливую стоимость финансовых активов на конец отчетного периода; и

(b) прибыль или убыток от переоценки по справедливой стоимости, которые были бы признаны в составе прибыли или убытка в течение отчетного периода, если бы финансовые активы не были реклассифицированы.

В пункте 14 вместо слов «в соответствии с пунктом 37(a) МСФО (IAS) 39» включить слова «в соответствии с пунктом 3.2.23 МСФО (IFRS) 9».

Подпункт (a)(i) пункта 20 изложить в следующей редакции:

(i) финансовых активов или финансовых обязательств, оцениваемых по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, при этом отдельно раскрываются чистые прибыли или чистые убытки по финансовым активам или финансовым обязательствам, классифицированным в эту категорию при первоначальном признании, и по финансовым активам или финансовым обязательствам, которые в обязательном порядке оцениваются по справедливой стоимости в соответствии с МСФО (IFRS) 9 (например, финансовые обязательства, отвечающие определению предназначенных для торговли, предложенному в МСФО (IFRS) 9). В отношении финансовых обязательств, классифицируемых как оцениваемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, предприятие должно отдельно раскрывать сумму прибыли или убытка, признанную в составе прочего совокупного дохода, и сумму, признанную в составе прибыли или убытка.

Подпункты (a)(ii)-(a)(iv) пункта 20 удалить.

Дополнить пункт 20 подпунктами (a)(vi) и (a)(vii) следующего содержания:

(vi) финансовых активов, оцениваемых по амортизированной стоимости.

(vii) финансовых активов, оцениваемых по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прочего совокупного дохода.

Подпункт (b) пункта 20 изложить в следующей редакции:

(b) общая сумма процентных доходов и общая сумма процентных расходов (рассчитанных с использованием метода эффективной ставки процента) по финансовым активам, оцениваемым по амортизированной стоимости, или финансовым обязательствам, которые не оцениваются по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка.

В подпункте (c)(i) пункта 20 после слов «финансовыми активами» включить слова «, оцениваемыми по амортизированной стоимости,».

Дополнить пунктом 20А следующего содержания:

20А Предприятие должно раскрыть анализ прибыли или убытка, признанного в отчете о совокупном доходе, который возник в результате прекращения признания финансовых активов, оцениваемых по амортизированной стоимости, отражая отдельно прибыли и отдельно убытки, возникшие в результате прекращения признания этих финансовых активов. Данное раскрытие должно включать причины прекращения признания указанных финансовых активов.

В подпункте (а) пункта 28 слова «(см. пункт AG76(b) МСФО (IAS) 39)» удалить.

Подпункт (b) пункта 29 удалить.

В пункте 30 вместо слов «в пункте 29(b) и (с)» включить слова «в пункте 29(c)», а вместо слов «балансовой стоимостью этих финансовых активов или финансовых обязательств» включить слова «учётной стоимостью этих договоров».

В подпункте (с) пункта 42С вместо слов «19(а)-(с) МСФО (IAS)39» включить слова «3.2.5(а)-(с) МСФО (IFRS) 9».

В подпункте (f) пункта 42D вместо слов «20(c)(ii) и 30 МСФО (IAS) 39» включить слова «3.2.6(c)(ii) и 3.2.16 МСФО (IFRS) 9».

В первом абзаце пункта 42Е вместо слов «20(a) и (c)(i) МСФО (IAS) 39» включить слова «3.2.6(a) и (c)(i) МСФО (IFRS) 9».

Пункты 44Е, 44F удалить.

Дополнить пунктами 44I, 44J и 44N следующего содержания:

44I Когда предприятие впервые применяет МСФО (IFRS) 9, оно должно раскрыть для каждого класса финансовых активов на дату первоначального применения:

(a) первоначальную категорию оценки и балансовую стоимость, определенную в соответствии с МСФО (IAS) 39;

(b) новую категорию оценки и балансовую стоимость, определенную в соответствии с МСФО (IFRS) 9;

(c) сумму любых финансовых активов в отчете о финансовом положении, которые ранее были классифицированы как оцениваемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, но которые уже классифицированы иначе, делая различие между финансовыми активами, которые должны быть реклассифицированы предприятием в соответствии с МСФО (IFRS) 9, и финансовыми активами, по которым решение о реклассификации принимает само предприятие.

Предприятие должно раскрыть эту информацию количественного характера в табличной форме, если иной формат не является более приемлемым.

44J Когда предприятие впервые применяет МСФО (IFRS) 9, оно должно раскрыть информацию качественного характера, позволяющую пользователям понять:

(a) как оно применяет требования МСФО (IFRS) 9 по классификации к тем финансовым активам, классификация которых изменилась в результате применения МСФО (IFRS) 9.

(b) причины для классификации или отмены классификации финансовых активов или финансовых обязательств в качестве оцениваемых по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка.

44N Посредством МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты», выпущенного в октябре 2010 года, были внесены поправки в пункты 2-5, 8-10, 11, 14, 20, 28, 30 и 42С-42Е, Приложение А и пункты B1, B5, В10(а), В22 и В27, добавлены пункты 10А, 11А, 11B, 12B-12D, 20А, 44I и 44J, и удалены пункты 12, 12А, 29(b), 44Е, 44F, 44Н и В4, а также Приложение D. Предприятие должно применять эти поправки, когда оно применяет МСФО (IFRS) 9 в редакции, выпущенной в октябре 2010 года.

С12 В последнем абзаце Приложения А вместо слов «в пункте 11 МСФО (IAS) 32 или пункте 9 МСФО (IAS) 39» включить слова «в пункте 11 МСФО (IAS) 32, пункте 9 МСФО (IAS) 39 или Приложении А МСФО (IFRS) 9», а вместо слов «в значениях, указанных в МСФО (IAS) 32 и МСФО (IAS) 39» включить слова «в значениях, указанных в МСФО (IAS) 32, МСФО (IAS) 39 и МСФО (IFRS) 9», а также включить в список термины «финансовое обязательство, учитываемое по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка», «предназначенные для торговли», «дата реклассификации», «покупка или продажа на стандартных условиях» и исключить термины «финансовые активы, имеющиеся в наличии для продажи», «финансовые активы или финансовые обязательства, учитываемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка», «финансовый актив или финансовое обязательство, предназначенные для торговли», «инвестиции, удерживаемые до погашения», «ссуды и дебиторская задолженность», «стандартная процедура покупки или продажи».

С13 В пункте В1 Приложения В вместо слов «МСФО (IAS) 39» включить слова «МСФО (IFRS) 9».

Пункт В4 Приложения В удалить.

Подпункт (а) пункта В5 Приложения В изложить в следующей редакции:

(а) по финансовым обязательствам, классифицированным как оцениваемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка:

(i) характер финансовых обязательств, классифицированных предприятием как оцениваемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка;

(ii) критерии для подобной классификации таких финансовых обязательств при первоначальном признании; и

(iii) как предприятием были выполнены условия пункта 4.2.2 МСФО (IFRS) 9 для такой классификации.

Дополнить пункт В5 Приложения В подпунктом (аа) следующего содержания:

(аа) для финансовых активов, классифицированных как оцениваемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка:

(i) характер финансовых активов, которые предприятие классифицировало как оцениваемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка; и

(ii) как предприятие выполнило критерии пункта 4.1.5 МСФО (IFRS) 9 для такой классификации.

Подпункт (b) пункта В5 Приложения В удалить.

Подпункт (с) пункта В5 Приложения В изложить в следующей редакции:

(с) на какую дату осуществляется учет покупок и продаж финансовых активов на стандартных условиях: на дату заключения сделки или дату расчетов (см. пункт 3.1.2 МСФО (IFRS) 9).

В подпункте (а) пункта В10 Приложения В удалить слова «отсрочек платежа, а также».

Пункт В22 Приложения В изложить в следующей редакции:

Процентный риск возникает по процентным финансовым инструментам, признанным в отчете о финансовом положении (например, приобретенные или выпущенные долговые инструменты), и по некоторым финансовым инструментам, не признанным в отчете о финансовом положении (например, некоторые обязательства по привлечению новых займов).

Пункт В27 Приложения В изложить в следующей редакции:

В соответствии с пунктом 40(a) информация о чувствительности прибыли или убытка (возникающей, например, в связи с инструментами, оцениваемыми по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка) раскрывается отдельно от информации о чувствительности прочего совокупного дохода (возникающей, например, в связи с инвестициями в долевые инструменты, изменения справедливой стоимости которых отражаются в составе прочего совокупного дохода).

МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности»

С15 Подпункты (d) и (е) определения «прочего совокупного дохода» в пункте 7 изложить в следующей редакции:

(d) прибыли и убытки от инвестиций в долевые инструменты, оцениваемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прочего совокупного дохода в соответствии с пунктом 5.7.5 МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты»;

(e) эффективную часть прибылей и убытков от инструментов хеджирования при хеджировании денежных потоков (см. МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка»);

Дополнить определение «прочего совокупного дохода» в пункте 7 подпунктом (f) следующего содержания:

(f) для определенных обязательств, классифицированных как учитываемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, сумму изменения в справедливой стоимости, которая относится к изменениям в кредитном риске по обязательству (см. пункт 5.7.7 МСФО (IFRS) 9).

В пункте 68 вместо слов «(относящиеся к этой категории финансовые активы классифицируются как предназначенные для торговли в соответствии с МСФО (IAS) 39)» включить слова «(примеры включают финансовые активы, которые отвечают определению «предназначенные для торговли» в соответствии с МСФО (IFRS) 9)».

В пункте 71 вместо слов «Примерами служат финансовые обязательства, классифицированные как предназначенные для торговли в соответствии с МСФО (IAS) 39» включить слова «Примерами служат финансовые обязательства, которые отвечают определению «предназначенные для торговли» в соответствии с МСФО (IFRS) 9».

Дополнить пункт 82 после подпункта (а) подпунктом (аа) и после подпункта (с) - подпунктом (са) следующего содержания:

(аа) прибыли и убытки, возникающие в результате прекращения признания финансовых активов, оцененных по амортизированной стоимости;

(са) если финансовый актив реклассифицируется таким образом, что он оценивается по справедливой стоимости, любая прибыль или убыток, возникающие в результате разницы между предыдущей балансовой стоимостью и его справедливой стоимостью на дату реклассификации (как определено в МСФО (IFRS) 9);

В пункте 93 удалить предложение «Например, доходы, полученные при выбытии финансовых активов, имеющихся в наличии для продажи, включаются в состав прибыли или убытка текущего периода.».

Пункт 95 изложить в следующей редакции:

Корректировки при реклассификации возникают, например, при выбытии иностранного подразделения (см. МСФО (IAS) 21) и в том случае, когда хеджируемый прогнозируемый денежный поток влияет на прибыть или убыток (см. пункт 100 МСФО (IAS) 39).

Подпункт (а) в пункте 123 удалить.

Дополнить пунктом 139G следующего содержания:

139G МСФО (IFRS) 9, выпущенный в октябре 2010 года, внес поправки в пункты 7, 68, 71, 82, 93, 95 и 123 и удалил пункт 139Е. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 9, в редакции, выпущенной в октябре 2010 года.

МСФО (IAS) 2 «Запасы»

С16 В параграфе 2(b) вместо слов «МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка» включить слова «МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты».

Дополнить пунктом 40В следующего содержания:

40В МСФО (IFRS) 9, выпущенный в октябре 2010 года, внес поправки в пункт 2(b) и удалил пункт 40А.

Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 9 в редакции, выпущенной в октябре 2010 года.

МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки»

С17 В пункте 53 удалить слова «когда предприятие корректирует ошибку предыдущего периода при оценке финансовых активов ранее классифицированных как инвестиции, удерживаемые до погашения, в соответствии с МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка», оно не меняет базу их оценки за тот период, если впоследствии руководство решило не удерживать активы до погашения. Кроме того,».

Дополнить пунктом 54В следующего содержания:

54В МСФО (IFRS) 9 «Финасовые инструменты», выпущенный в октябре 2010 года, внес поправки в пункт 53 и удалил пункт 54А. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 9 в редакции, выпущенной в октябре 2010 года.

МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль»

С18 В пункте 20 удалить слова «МСФО (IFRS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка» и» и включить слова «и МСФО (IFRS) 9 «Финасовые инструменты» после слов «МСФО (IAS) 40 «Инвестиционное имущество».

Дополнить пунктом 97 следующего содержания:

97 МСФО (IFRS) 9, выпущенный в октябре 2010 года, внес поправки в пункт 20 и удалил пункт 96.

Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 9 в редакции, выпущенной в октябре 2010 года.

МСФО (IAS) 18 «Выручка»

С19 В пункте 6(d) вместо слов «МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка» включить слова «МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты».

В пункте 11 вместо слов «МСФО (IAS) 39» включить слова «МСФО (IFRS) 9».

Дополнить пунктом 40 следующего содержания:

40 МСФО (IFRS) 9, выпущенный в октябре 2010 года, внес поправки в пункты 6(d) и 11 и удалил пункт 39. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 9 в редакции, выпущенной в октябре 2010 года.

МСФО (IAS) 20 «Учет государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи»

С20 В пункте 10А вместо слов «МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка» включить слова «МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты», а вместо слов «МСФО (IAS) 39» включить слова «МСФО (IFRS) 9».

Дополнить пунктом 44 следующего содержания:

44 МСФО (IFRS) 9, выпущенный в октябре 2010 года, внес поправки в пункт 10А. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 9 в редакции, выпущенной в октябре 2010 года.

МСФО (IAS) 21 «Влияние изменений обменных курсов валют»

С21 [Не применяется к требованиям]

С22 В подпункте (а) пункта 3 вместо слов «МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка» включить слова «МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты».

В пункте 4 и подпункте (а) пункта 52 вместо слов «МСФО (IAS) 39» включить слова «МСФО (IFRS) 9».

Дополнить пунктом 60Е следующего содержания:

60Е МСФО (IFRS) 9, выпущенный в октябре 2010 года, внес поправки в пункты 3(a), 4 и 52(a) и удалил пункт 60С. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 9 в редакции, выпущенной в октябре 2010 года.

С23-С28 [Не применяются]

МСФО (IAS) 32 «Финансовые инструменты: представление информации»

С29 [Не применяется к требованиям]

С30 В пункте 3 вместо слов «МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка» включить слова «МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты».

В подпунктах (a), (d) и (е) пункта 4 вместо слов «МСФО (IAS) 39» включить слова «МСФО (IFRS) 9».

Абзац первый пункта 12 изложить в следующей редакции:

Следующие термины определены в Приложении А МСФО (IFRS) 9 или пункте 9 МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка» и используются в настоящем стандарте в значениях, указанных в МСФО (IAS) 39 и МСФО (IFRS) 9.

Исключить из списка в пункте 12 термины «финансовые активы, имеющиеся в наличии для продажи», «финансовые активы или финансовые обязательства, учитываемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток», «инвестиции, удерживаемые до погашения» и «займы и дебиторская задолженность».

Включить в список в пункте 12 термины «финансовое обязательство, учитываемое по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка» и «предназначенный для торговли».

В пунктах 23 и 31 вместо слов «МСФО (IAS) 39» включить слова «МСФО (IFRS) 9».

В пункте 42 вместо слов «см. пункт 36, МСФО (IAS) 39» включить слова «см. МСФО (IFRS) 9, пункт 3.2.22».

В пункте 96С вместо слов «МСФО (IAS) 39 и МСФО (IFRS) 7» включить слова «МСФО (IAS) 39, МСФО (IFRS) 7 и МСФО (IFRS) 9».

Дополнить пунктом 97Н следующего содержания:

97Н МСФО (IFRS) 9, выпущенный в октябре 2010 года, внес поправки в пункты 3, 4, 12, 23, 31, 42, 96С, AG2 и AG30 и удалил пункт 97F. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 9 в редакции, выпущенной в октябре 2010 года.

С31 В пункте AG2 Приложения вместо слов «МСФО (IAS) 39» включить слова «МСФО (IFRS) 9».

Третье предложение пункта AG30 Приложения А изложить в следующей редакции:

МСФО (IFRS) 9 рассматривает классификацию и оценку финансовых активов, которые являются комбинированными финансовыми инструментами с точки зрения владельцев.

МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов»

С32 В пункте 2(e) вместо слов «МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка» включить слова «МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты».

В пункте 5 вместо слов «МСФО (IAS) 39» включить слова «МСФО (IFRS) 9».

Дополнить пунктом 140G следующего содержания:

140G МСФО (IFRS) 9, выпущенный в октябре 2010 года, внес поправки в пункты 2(e) и 5 и удалил пункт 140F. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 9 в редакции, выпущенной в октябре 2010 года.

МСФО (IAS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы»

СЗЗ В пункте 2 вместо слов «МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка» включить слова «МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты».

Дополнить пунктом 97 следующего содержания:

97 МСФО (IFRS) 9, выпущенный в октябре 2010 года, внес поправки в пункт 2. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 9 в редакции, выпущенной в октябре 2010 года.

МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка»

С34 [Не применяется к требованиям]

С35 пункт 1 и заголовок над ним «Цель» удалить.

С36 В подпункте 2(b)(i) удалить слова «(см. пункты 15-37, 58, 59, 63-65 и пункты AG36-AG52 и AG84-AG93 приложения А)».

В подпункте 2(b)(ii) удалить слова «(см. пункты 39-42 и пункты AG57-AG63 приложения А)».

В подпункте 2(b)(iii) удалить слова «(см. пункты 10-13 и пункты AG27-AG33 приложения А)».

В подпункте 2(e) вместо слов «в пункте 9» включить слова «в приложении А МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты» и удалить слова «(см. пункты 10-13 и пункты AG27-AG33 приложения А настоящего стандарта)».

В подпункте 2(h) удалить слова «(см. пункты 15-42 и пункты AG36-AG63 приложения А)».

В первом предложении подпункта (а) пункта 4 после слов «в составе прибыли или убытка» включить слова «(см. пункт 4.2.2 МСФО (IFRS) 9)».

В первом предложении подпункта (с) пункта 4 после слов «по процентной ставке ниже рыночной» включить слова «(см. пункт 4.2.1 МСФО (IFRS) 9)» и удалить второе предложение.

С37 пункт 8 изложить в следующей редакции:

Термины, определенные в МСФО (IFRS) 9 и МСФО (IAS) 32, используются в настоящем стандарте в значениях, указанных в Приложении А МСФО (IFRS) 9 и в пункте 11 МСФО (IAS) 32. МСФО (IFRS) 9 и МСФО (IAS) 32 дают определение следующим терминам:

- прекращение признания

- производный финансовый инструмент

- долевой инструмент

- справедливая стоимость

- финансовый актив

- договор финансовой гарантии

- финансовый инструмент

- финансовое обязательство

и предоставляют руководство по применению этих определений.

В пункте 9:

Удалить подразделы «Определение производного инструмента», «Определения четырех категорий финансовых инструментов» и «Определение договора финансовой гарантии».

В подразделе «Определения, связанные с признанием и оценкой» удалить определения терминов «прекращение признания», «справедливая стоимость» и «стандартная процедура покупки или продажи».

С38 Пункты 10-57, а также заголовок над пунктом 10 удалить.

С39 Заголовок «Обесценение и безнадежная задолженность по финансовым активам» над пунктом 58 и пункт 58 изложить в следующей редакции:

Обесценение и безнадежная задолженность по финансовым активам, оцениваемым по амортизированной стоимости

58 На конец каждого отчетного периода предприятию следует оценивать наличие объективных свидетельств того, что финансовый актив или группа финансовых активов, оцененных по амортизированной стоимости, обесценились. Если такое свидетельство существует, то предприятие должно применять пункт 63 для определения суммы убытка от обесценения.

Пункт 61, а также заголовок над пунктом 63 удалить.

В пункте 63 вместо слов «обесценения займов и дебиторской задолженности или удерживаемых до погашения инвестиций, учитываемых» включить слова «финансовых активов, оцененных».

Пункты 66-70, а также заголовки над пунктами 66 и 67 удалить.

С40 пункт 79 удалить.

В пункте 88(d) удалить слова «(рекомендации по определению справедливой стоимости представлены в пунктах 46 и 47 и пунктах AG80 и AG81 приложения А)».

В пункте 89(b) удалить предложение «Признание дохода или убытка, связанного с хеджируемым риском, в составе прибыли или убытка применяется, если хеджируемая статья является финансовым активом, имеющимся в наличии для продажи.».

В пунктах 90 и 96(c) вместо слов «пунктом 55» включить слова «пунктом 5.7.1 МСФО (IFRS) 9».

С41 В первом предложении пункта 103В удалить слова «, 47» и «в пункте 9».

В первом предложении пункта 103С удалить слова «26, 27, 34, 54, 55, 57, 67, 68,», «105,» и «, AG4D, AG4E(d)(i), AG56, AG67, AG83».

Пункты 103Н-103J удалить.

Изложить пункт 103К в следующей редакции:

103К Публикация «Улучшения в МСФО (IFRSs)», выпущенная в апреле 2009 г., внесла поправки в пункты 2(g), 97 и 100. Предприятие должно применить поправки в указанных пунктах перспективно ко всем договорам, срок действия которых еще не истек, в отношении годовых периодов, начинающихся 1 января 2010 г. или после этой даты. Досрочное применение разрешается. Если предприятие применяет поправки для более раннего периода, оно должно раскрыть данный факт.

Дополнить пунктом 103О следующего содержания:

103О МСФО (IFRS) 9, выпущенный в октябре 2010 года, внес поправки в пункты 2, 4, 8, 9, 58, 63, 88(d), 89(b), 90, 96(c), 103В, 103С, 103К, 104, 108С, AG3-AG4, AG8, AG84, AG95, AG114(a) и AG118(b), и удалил пункты 1, 10-57, 61, 66-70, 79, 103H-103J, 103L, 103М, 105-107А, AG4B-AG4K, AG9-AG12A, AG14-AG83 и AG96. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 9 в редакции, выпущенной в октябре 2010 года.

В пункте 104 вместо слов «в пунктах 105-108» включить слова «в пункте 108».

Пункты 105-107А удалить.

Изложить первое предложение пункта 108С в следующей редакции:

Публикация «Улучшения в МСФО (IFRS)», выпущенная в мае 2008 г., внесла поправки в пункты 73 и AG8.

Четвертое предложение пункта 108С удалить.

С42 В пунктах AG3-AG4 Приложения А вместо слов «настоящий стандарт» включить слова «настоящий стандарт и МСФО (IFRS) 9».

В подпункте (а) пункта AG4 Приложения А вместо слов «пункта 43» включить слова «пункта 5.1.1 МСФО (IFRS) 9», а вместо слов «пункты 29-37 и AG47-AG52» включить слова «пункты 3.2.15-3.2.23 и В3.2.12-B3.2.17 МСФО (IFRS) 9».

В подпункте (a)(ii) пункта AG4 Приложения А вместо слов «см. пункт 47(c)» включить слова «см. пункт 4.2.1 МСФО (IFRS) 9».

В подпункте (b) пункта AG4 Приложения А вместо слов «в настоящем стандарте» включить слова «в МСФО (IFRS) 9».

С43 Пункты AG4B-AG4K и заголовок над пунктом AG4B, последнее предложение пункта AG8, а также пункты AG9-AG12A и заголовок над пунктом AG9 и пункты AG14-AG26 и заголовок над пунктом AG14 Приложения А удалить.

С44 Пункты AG27-AG83 Приложения А удалить.

С45 Заголовок «Обесценение и безнадежная задолженность по финансовым активам (пункты 58-70)» над пунктом AG84 Приложения А изложить в следующей редакции:

Обесценение и безнадежная задолженность по финансовым активам, оцениваемым по амортизированной стоимости (пункты 58-65)

а подзаголовок удалить.

В пункте AG84 вместо слова «учитываемому» включить слово «оцениваемого», вместо слов «займа, дебиторской задолженности или инвестиции, удерживаемой до погашения» включить слова «финансового актива, оцениваемого по амортизированной стоимости», а также вместо слов «займу, дебиторской задолженности или удерживаемым до погашения инвестициям» включить слова «финансовому активу, оцениваемому по амортизированной стоимости,».

С46 пункт AG95 Приложения А изложить в следующей редакции:

Финансовый актив, оцениваемый по амортизированной стоимости, может быть классифицирован в качестве инструмента хеджирования при хеджировании валютных рисков.

Пункт AG96 Приложения А удалить.

В подпункте (а) пункта AG114 Приложения А удалить слова «(например, предприятие может сгруппировать свои активы, имеющиеся в наличии для продажи, в отдельный портфель)».

Первую сноску к подпункту (b) пункта AG118 удалить.

В подпункте (b) пункта AG118 вместо слов «поскольку стандарт» включить слова «поскольку МСФО (IFRS) 9».

С47 Заголовок «Переход к новому порядку учета (пункты 103-108В)» над пунктом AG133 Приложения А изложить в следующей редакции:

Переход к новому порядку учета (пункты 103-108С)

Разъяснение КРМФО (IFRIC) 10 «Промежуточная финансовая отчетность и обесценение»

С51 В разделе «Ссылки» удалить ссылку на МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка» и дополнить ссылкой на МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты» (выпущенный в октябре 2010 г.).

В пункте 1 удалить «, оценивать инвестиции в долевые инструменты и в финансовые активы, отражаемые по себестоимости, на предмет их обесценения по состоянию на конец каждого отчетного периода» и «и МСФО (IAS) 39».

В пункте 2 удалить слова «и требованиями МСФО (IAS) 39 в части признания убытка от обесценения некоторых финансовых инструментов».

Пункты 5 и 6 удалить.

В пункте 7 удалить слова «и инвестиций в долевые инструменты, и отражаемые по себестоимости финансовые активы,».

В пункте 8 удалить слова «или инвестиции в долевой инструмент или в финансовый актив, который отражается по себестоимости».

Дополнить пунктом 12 следующего содержания:

12 МСФО (IFRS) 9, выпущенный в октябре 2010 года, внес поправки в пункты 1, 2, 7 и 8 и удалил пункты 5, 6 и 11. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 9 в редакции, выпущенной в октябре 2010 года.

Разъяснение КРМФО (IFRIC) 12 «Концессионные соглашения на предоставление услуг»

С52 В разделе «Ссылки» удалить ссылку на МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка» и дополнить ссылкой на МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты» (выпущенный в октябре 2010 г.).

В пункте 23 вместо слов «МСФО (IAS) 32 и 39 и МСФО (IFRS) 7» включить слова «МСФО (IAS) 32 и МСФО (IFRS) 7 и 9».

Пункт 24 изложить в следующей редакции:

24 Сумма к получению от поставщика концессии или по его указанию учитывается в соответствии с МСФО (IFRS) 9 как оцениваемая:

(a) по амортизированной стоимости; или

(b) по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка.

В пункте 25 вместо слов «как ссуда, дебиторская задолженность или как финансовый актив, имеющийся в наличии для продажи, МСФО (IAS) 39» включить слова «по амортизированной стоимости, МСФО (IFRS) 9»

Дополнить пунктом 28В следующего содержания:

28В МСФО (IFRS) 9, выпущенный в октябре 2010 года, внес поправки в пункты 23-25 и удалил пункт 28А. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 9 в редакции, выпущенной в октябре 2010 года.

Разъяснение ПКР (SIC) 27 «Анализ сущности сделок, имеющих юридическую форму аренды»

С54 В разделе «Ссылки» удалить ссылку на МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка» (в редакции 2003 г.) и дополнить ссылкой на МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты» (выпущенный в октябре 2010 г.).

В пункте 7 вместо слов «согласно МСФО (IAS) 37, МСФО (IAS) 39 или МСФО (IFRS) 4» включить слова «согласно МСФО (IAS) 37, МСФО (IFRS) 4 или МСФО (IFRS) 9».

После параграфа в разделе «Дата вступления в силу» добавить следующий параграф:

МСФО (IFRS) 9, выпущенный в октябре 2010 года, внес поправки в пункт 7. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 9 в редакции, выпущенной в октябре 2010 года.