Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 17 сентября 2012 г. N 03-03-06/2/106 О налогообложении операций с финансовыми инструментами срочных сделок

Вопрос: ОАО (далее - Банк) просит дать разъяснения касательно порядка применения 20% отклонения в сторону повышения (понижения) от расчетной стоимости финансового инструмента срочных сделок (далее - ФИСС).

Согласно п. 2 ст. 305 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) фактическая цена финансового инструмента срочной сделки, не обращающегося на организованном рынке, признается для целей налогообложения рыночной ценой, если она отличается не более чем на 20% в сторону повышения (понижения) от расчетной стоимости этого финансового инструмента срочных сделок на дату заключения срочной сделки. Если фактическая цена финансового инструмента срочной сделки, не обращающегося на организованном рынке, отличается более чем на 20% в сторону повышения (понижения) от расчетной стоимости этого финансового инструмента срочных сделок, доходы (расходы) налогоплательщика определяются исходя из расчетной стоимости, увеличенной (уменьшенной) на 20%.

При применении данной нормы на практике у Банка возник следующий вопрос. Операции с ФИСС могут быть направлены либо на покупку, либо на продажу базисного актива (п. 2 ст. 301 НК РФ), однако, по некоторым финансовым инструментам определить такую направленность представляется проблематичным (например, СВОП-контракты, сделки на процентные ставки и т.п.).

При этом, в отличие от сделок на покупку ценных бумаг, налогоплательщик может получить от операции с ФИСС, направленной на покупку базисного актива - доход. В связи с чем возникает вопрос. Какое значение расчетной стоимости, для ее сравнения с фактической ценой сделки, должен взять налогоплательщик, например, при получении дохода по сделке, имеющей направленность на покупку базисного актива: расчетную стоимость, увеличенную на 20% или уменьшенную на 20%?

Аналогичный вопрос возникает и по СВОП-контракту, где присутствует направленность как на покупку базисного актива (1 часть СВОП-контракта), так и на продажу базисного актива (2 часть СВОП-контракта).

Применение на практике 20-процентного отклонения может приводить в некоторых случаях к уменьшению фактического дохода/увеличению фактического расхода по операции с ФИСС, что, как следствие, будет приводить к уменьшению суммы налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджетную систему Российской Федерации.

Учитывая изложенное, Банк считает правомерным применение нормы п. 2 ст. 305 НК РФ в следующем порядке:

- в случае, если фактическая цена ФИСС находится в пределах интервала расчетной стоимости ФИСС, определенного в соответствии с п. 2 ст. 305 НК РФ, фактическая цена ФИСС, не обращающегося на организованном рынке, признается для целей налогообложения рыночной и доходы (расходы) налогоплательщика по сделке определяются исходя из фактической цены ФИСС;

- в случае, если фактическая цена ФИСС меньше расчетной стоимости ФИСС, уменьшенной на 20%, для целей налогообложения доходы (расходы) налогоплательщика по сделке определяются исходя из рыночной цены, рассчитываемой как значение расчетной стоимости ФИСС, уменьшенной на 20 процентов;

- в случае, если фактическая цена ФИСС больше расчетной стоимости ФИСС, увеличенной на 20%, для целей налогообложения доходы (расходы) налогоплательщика по сделке определяются исходя из рыночной цены, рассчитываемой как значение расчетной стоимости ФИСС, увеличенной на 20 процентов;

- применение для целей налогообложения вышеуказанного порядка производится при условии, что это не приводит к уменьшению суммы налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджетную систему Российской Федерации.

Просим подтвердить позицию Банка по вышеуказанному вопросу или дать разъяснения о порядке определения дохода/расхода по операциям с ФИСС, не обращающимися на организованном рынке, в части применения 20%-ного отклонения к расчетной стоимости ФИСС, а именно: в каком случае применяется расчетная стоимость, увеличенная на 20%, а в каком - уменьшенная на 20%.

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу налогообложения и сообщает следующее.

В соответствии с пунктом 3 статьи 301 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в целях главы 25 НК РФ финансовые инструменты срочных сделок подразделяются на финансовые инструменты срочных сделок, обращающиеся на организованном рынке, и финансовые инструменты срочных сделок, не обращающиеся на организованном рынке.

Особенности формирования доходов и расходов налогоплательщика по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, установлены статьей 303 НК РФ.

Согласно пункту 2 статьи 305 НК РФ фактическая цена финансового инструмента срочной сделки, не обращающегося на организованном рынке, признается для целей налогообложения рыночной ценой, если она отличается не более чем на 20 процентов в сторону повышения (понижения) от расчетной стоимости этого финансового инструмента срочных сделок на дату заключения срочной сделки.

Если фактическая цена финансового инструмента срочной сделки, не обращающегося на организованном рынке, отличается более чем на 20 процентов в сторону повышения (понижения) от расчетной стоимости этого финансового инструмента срочных сделок, доходы (расходы) налогоплательщика определяются исходя из расчетной стоимости, увеличенной (уменьшенной) на 20 процентов.

Таким образом, если фактическая цена вышеуказанного финансового инструмента срочной сделки отличается более чем на 20 процентов в сторону повышения от расчетной стоимости этого финансового инструмента срочных сделок, доходы налогоплательщика определяются исходя из такой фактической цены. Расходы в данном случае определяются исходя из расчетной стоимости, увеличенной на 20 процентов. Если же его фактическая цена отличается более чем на 20 процентов в сторону понижения от расчетной стоимости этого финансового инструмента срочных сделок, доходы налогоплательщика определяются исходя из расчетной стоимости, уменьшенной на 20 процентов. Расходы в данном случае определяются исходя из фактической цены.

В случае нахождения фактической цены данного финансового инструмента срочной сделки в 20 процентном интервале в сторону повышения (понижения) от расчетной стоимости этого финансового инструмента срочных сделок, доходы (расходы) налогоплательщика определяются исходя из фактической цены.