Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 7 сентября 2012 г. N 03-05-05-01/53 О пересчете в целях налогообложения прибыли стоимости основного средства, выраженной в иностранной валюте

Вопрос: Государственное предприятие, 100% собственность города (далее именуемое - предприятие), в рамках реализации крупного инфраструктурного проекта строительства мельничного комплекса просит Вас дать разъяснения по вопросам, касающимся определения стоимости основных средств для целей бухгалтерского и налогового учета. Вопрос, в том числе, касается определения налоговой базы по налогу на имущество при покупке оборудования у иностранного контрагента с оплатой по покрытому аккредитиву с финансированием, предоставленным иностранным подтверждающим банком.

Предприятие заключило контракт с иностранным поставщиком на изготовление и поставку технологического оборудования, формой оплаты по которому является аккредитив. Для оплаты предприятие открыло импортный документарный покрытый аккредитив в иностранной валюте в российском банке-эмитенте (с открытием предприятию в данном российском банке-эмитенте счета покрытия аккредитива и зачислением на него денежных средств предприятия). При этом покрытие аккредитива произведено предприятием, а финансирование по данному аккредитиву (платежи на счет иностранного поставщика) предоставляет иностранный подтверждающий (он же исполняющий) банк в соответствии с условиями аккредитива и межбанковским соглашением, заключенным между данными иностранным подтверждающим банком и вышеуказанным российским банком-эмитентом.

По условиям контракта и аккредитива произведены авансовые платежи, уплачиваемые иностранным подтверждающим банком в пользу иностранного поставщика в рамках предоставленного финансирования. Последующая оплата иностранному поставщику оборудования осуществлена иностранным подтверждающим банком в порядке финансирования аккредитива из средств иностранного подтверждающего банка по факту предъявления иностранным поставщиком отгрузочных документов.

Переход права собственности к предприятию на импортное оборудование происходит по условиям контракта на дату оформления грузовой таможенной декларации, что позднее предъявления иностранным поставщиком отгрузочных документов в иностранный подтверждающий банк и позднее оплат в порядке финансирования. Списание денежных средств со счета покрытия аккредитива предприятия в российском банке-эмитенте в счет погашения задолженности по финансированию иностранного поставщика, ранее осуществленному иностранным подтверждающим банком, осуществляется после поставки оборудования и после перехода права собственности на поставляемое оборудование (через 6 месяцев).

1. Принимая во внимание, что в части открытия, покрытия и списания денежных средств аккредитива, предприятие имеет прямые договорные отношения только с российским банком-эмитентом, подлежат ли отражению в бухгалтерском учете предприятия авансы и оплаты иностранному поставщику, осуществленные иностранным подтверждающим банком по условиям финансирования покрытого аккредитива? Обязательство перед какой организацией, в случае отражения в бухгалтерском учете платежей иностранного подтверждающего банка, учитывается в балансе предприятия (перед российским банком-эмитентом или иностранным подтверждающим банком) и применяется ли ПБУ 3/2006 для данного обязательства?

2. На какую дату применяется курс ЦБ РФ для пересчета стоимости импортного оборудования в рубли для формирования его первоначальной стоимости для целей исчисления налоговой базы по налогу на имущество, а также для определения стоимости амортизируемого имущества в соответствии со ст. 257 НК РФ для целей исчисления налоговой базы по налогу на прибыль:

- на дату открытия аккредитива предприятием и перечисления денежных средств на счет покрытия;

- на дату перехода предприятию права собственности на импортное оборудование;

- на дату перечисления аванса (авансов) и последующих оплат иностранному поставщику оборудования иностранным подтверждающим банком из средств иностранного банка в рамках предоставленного межбанковского финансирования? Если авансов было несколько, то по какому курсу происходит зачет авансов (по курсу пересчета в рубли на дату каждого аванса в календарной очередности осуществления платежей и перехода права собственности на оборудование, по среднему курсу авансов, зачитывается пропорционально в долях каждый аванс, другое)?

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письма ГУП и сообщает.

Согласно пункту 1 статьи 374 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьей 378 и 378.1 Кодекса.

Налоговая база по налогу на имущество организаций, при определении которой в соответствии со статьей 375 Кодекса учитывается остаточная стоимость основных средств, формируется для целей налогообложения по установленным правилам ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01", утвержденным приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, определено, что основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 27.11.2006 N 154н, даты совершения отдельных операций в иностранной валюте для целей бухгалтерского учета приведены в приложении к ПБУ 3/2006, из которого следует, что вложения организации в иностранной валюте в основные средства пересчитываются на дату признания затрат, формирующих стоимость основных средств.

Что касается налога на прибыль организаций, то в соответствии с пунктом 1 статьи 257 Кодекса первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных Кодексом.

В соответствии с пунктом 10 статьи 272 Кодекса расходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату признания соответствующего расхода. Обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности при совершении операций с таким имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.

В случае перечисления аванса, задатка расходы, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату перечисления аванса, задатка (в части, приходящейся на аванс, задаток).

Учитывая изложенное, стоимость основного средства, выраженная в иностранной валюте, пересчитывается для целей налогообложения прибыли в рубли по курсу Центрального банка Российской Федерации, действовавшему на дату перечисления аванса в части, приходящейся на предварительную оплату, и на дату перехода права собственности в части последующей оплаты.