Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 28 августа 2012 г. № 03-11-06/3/63 О применении системы налогообложения в виде ЕНВД организацией, среднесписочная численность работников которой за предшествующий налоговый период превысила 100 человек

Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу применения с 1 января 2013 г. организациями потребительской кооперации системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности и сообщает следующее.

Согласно подпункту 1 пункта 2.2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности не переводятся организации и индивидуальные предприниматели, среднесписочная численность работников которых за предшествующий календарный год, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, превышает 100 человек.

При этом на основании пункта 1 статьи 3 Федерального закона от 22 июля 2008 г. № 155-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации» указанное ограничение применяется в отношении организаций потребительской кооперации, осуществляющих свою деятельность в соответствии с Законом Российской Федерации от 19 июня 1992 г. № 3085-I «О потребительской кооперации (потребительских обществах, их союзах) в Российской Федерации», а также хозяйственных обществ, единственными учредителями которых являются потребительские общества и их союзы, осуществляющие свою деятельность в соответствии с указанным Законом, начиная с 1 января 2013 года.

В соответствии с Федеральным законом от 25 июня 2012 г. № 94-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» (далее - Федеральный закон № 94-ФЗ) с 1 января 2013 г. вступают в силу изменения в главу 26.3 «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности» Кодекса, которые, в частности, предусматривают добровольный порядок перехода на указанный специальный налоговый режим. При этом согласно подпункту 1 пункта 2.2 статьи 346.26 Кодекса на уплату единого налога на вмененный доход не вправе переходить организации и индивидуальные предприниматели, средняя численность работников которых за предшествующий календарный год, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, превышает 100 человек. Таким образом, если за 2012 год средняя численность работников организации превышает 100 человек (по всем видам деятельности), она не вправе перейти с 1 января 2013 года на уплату единого налога на вмененный доход.

Если организация потребительской кооперации применяла в 2012 году систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход с превышением установленного ограничения в виде среднесписочной численности работников организации и средняя численность работников за 2012 год также превысила 100 человек, она не вправе применять данную систему налогообложения с 2013 года и должна перейти на иной режим налогообложения.

Согласно пункту 3 статьи 346.28 Кодекса (в редакции Федерального закона № 94-ФЗ) снятие с учета налогоплательщика единого налога на вмененный доход при переходе на иной режим налогообложения, в том числе по основаниям, установленным подпунктом 1 пункта 2.2 статьи 346.26 Кодекса, осуществляется на основании заявления, представленного в налоговый орган в течение пяти дней со дня перехода на иной режим налогообложения. Датой снятия с учета налогоплательщика единого налога на вмененный доход в указанном случае будет считаться дата начала налогового периода, с которого налогоплательщик обязан перейти на общий режим налогообложения.

В соответствии с пунктом 2.3 статьи 346.26 Кодекса (в редакции Федерального закона № 94-ФЗ), если по итогам налогового периода у налогоплательщика средняя численность работников превысила 100 человек и (или) им было допущено нарушение требования, установленного подпунктом 2 пункта 2.2 статьи 346.26 Кодекса, он считается утратившим право на применение системы налогообложения, установленной главой 26.3 Кодекса, и перешедшим на общий режим налогообложения с начала налогового периода, в котором были допущены нарушения указанных требований. При этом суммы налогов, подлежащих уплате при использовании общего режима налогообложения, исчисляются и уплачиваются в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах для вновь созданных организаций или вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей.

Таким образом, если организация, имея среднюю численность работников менее 100 человек применяла с 1 января 2013 г. единый налог на вмененный доход, но в каком-либо из налоговых периодов (кварталов) 2013 г. превысила указанное ограничение, то она считается утратившей право на применение системы налогообложения, установленной главой 26.3 Кодекса, и перешедшей на общий режим налогообложения с начала налогового периода (квартала), в котором было допущено нарушение указанного требования.

По действующему порядку, согласно абзацу второму пункта 2.3 статьи 346.26 Кодекса, если налогоплательщик, утративший право на применение системы налогообложения, установленной главой 26.3 Кодекса, осуществляет виды предпринимательской деятельности, переведенные решениями представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга на уплату единого налога на вмененный доход, без нарушения требований, установленных подпунктами 1 и 2 пункта 2.2 статьи 346.26 Кодекса, то он обязан перейти на систему налогообложения, установленную главой 26.3 Кодекса, с начала следующего налогового периода по единому налогу на вмененный доход, то есть с начала квартала, следующего за кварталом, в котором налогоплательщиком устранены несоответствия установленным требованиям.

В соответствии с подпунктом «в» пункта 20 статьи 2 и пунктом 1 статьи 9 Федерального закона № 94-ФЗ абзац второй пункта 2.3 статьи 346.26 Кодекса утрачивает силу с 1 января 2013 года.

В связи с изложенным, с 1 января 2013 года налогоплательщик единого налога на вмененный доход, утративший в каком-либо из налоговых периодов (кварталов) календарного года право применять данную систему налогообложения в связи с превышением ограничения в виде средней численности работников, установленной подпунктом 1 пункта 2.2 статьи 346.26 Кодекса, вправе вновь перейти на уплату единого налога на вмененный доход со следующего календарного года, если средняя численность работников за предшествующий календарный год у него не превышает 100 человек.

Таким образом, если налогоплательщик единого налога на вмененный доход утратил в 2013 году право применения данной системы налогообложения в связи с превышением ограничения в виде средней численности работников, он вправе вновь перейти на уплату единого налога на вмененный доход с 1 января 2014 года, если по итогам 2013 года средняя численность работников у него не превысила 100 человек и он не нарушает иные ограничения, установленные для перехода на уплату единого налога на вмененный доход главой 26.3 Кодекса.

Если организация осуществляет несколько видов предпринимательской деятельности и совмещает систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход с общим режимом налогообложения или упрощенной системой налогообложения, то в целях исчисления единого налога на вмененный доход согласно пункту 7 статьи 346.26 Кодекса она обязана вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом на вмененный доход, и предпринимательской деятельности, в отношении которой уплачиваются налоги в соответствии с иным режимом налогообложения, в том числе раздельный учет средней численности работников, занятых в предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом на вмененный доход и облагаемой иным режимом налогообложения.

Если организация, перешедшая с 1 января 2013 года на уплату единого налога на вмененный доход по какому-либо виду предпринимательской деятельности, предусмотренному пунктом 2 статьи 346.26 Кодекса, по другому виду предпринимательской деятельности перешла на упрощенную систему налогообложения, то в соответствии с пунктом 4 статьи 346.12 Кодекса ограничения по численности работников, установленные для перехода на упрощенную систему налогообложения в отношении такой организации, определяются исходя из всех осуществляемых ею видов деятельности, в том числе облагаемых единым налогом на вмененный доход.

Порядок распределения численности работников административно-управленческого и общехозяйственного персонала при осуществлении нескольких видов предпринимательской деятельности, по одному из которых уплачивается единый налог на вмененный доход и в качестве физического показателя используется количество работников, Кодексом не определен.

В этой связи, при осуществлении видов предпринимательской деятельности, облагаемых единым налогом на вмененный доход, по которым для исчисления единого налога на вмененный доход используется физический показатель «количество работников, включая индивидуального предпринимателя», и предпринимательской деятельности, налогообложение которой осуществляется в рамках иного режима налогообложения, для исчисления суммы единого налога на вмененный доход в качестве физического показателя следует учитывать общее количество работников, занятых соответствующим видом деятельности, включая численность работников административно-управленческого и общехозяйственного персонала.