Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 3 апреля 2012 г. N 15483/11 Вне зависимости от условий заключенного с иностранным лицом договора неисполнение российской организацией, состоящей на учете в налоговых органах, обязанности по удержанию налога на добавленную стоимость из выплачиваемых контрагенту средств не освобождает ее от обязанности исчислить этот налог и уплатить его в бюджет

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в составе:

председательствующего - Председателя Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации Иванова А.А.;

членов Президиума: Амосова С.М., Бациева В.В., Витрянского В.В., Дедова Д.И., Завьяловой Т.В., Козловой О.А., Маковской А.А., Першутова А.Г., Сарбаша С.В., Слесарева В.Л., Юхнея М.Ф. -

рассмотрел заявление Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области о пересмотре в порядке надзора решения Арбитражного суда Ульяновской области от 19.10.2010 по делу № А72-5929/2010, постановления Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.03.2011 и постановления Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 28.07.2011 по тому же делу.

В заседании приняли участие представители:

от заявителя - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области - Сергеев М.В., Тиханова В.В., Харитонов К.Г., Хачатрян Н.А.;

от открытого акционерного общества «Ульяновский моторный завод» путем использования видеоконференцсвязи при содействии Арбитражного суда Ульяновской области (судья Каргина Е.Е.) - Никитина С.В., Попова И.В., Силантьева Н.М.

Заслушав и обсудив доклад судьи Завьяловой Т.В. и объяснения представителей участвующих в деле лиц, Президиум установил следующее.

Открытое акционерное общество «Ульяновский моторный завод» (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Ульяновской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области (далее - инспекция) от 23.04.2010 № 4 в части доначисления 167 641 рубля налога на прибыль за 2006 год, 1 808 787 рублей 42 копеек налога на добавленную стоимость за 2007 год и 572 491 рубля - за 2008 год, 10 920 рублей налога на доходы физических лиц за 2006 год, 7 410 рублей - за 2007 год и 6 122 рублей - за 2008 год, начисления соответствующих сумм пеней и взыскания сумм налоговых санкций за неуплату налогов на добавленную стоимость и на доходы физических лиц.

Решением Арбитражного суда Ульяновской области от 19.10.2010 заявленное требование удовлетворено частично: решение инспекции от 23.04.2010 № 4 признано недействительным в части доначисления 167 641 рубля налога на прибыль за 2006 год, 1 808 787 рублей 42 копеек налога на добавленную стоимость за 2007 год и 572 491 рубля - за 2008 год, 24 452 рублей налога на доходы физических лиц, начисления соответствующих сумм пеней и привлечения к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в виде взыскания 114 498 рублей 20 копеек штрафа, а также на основании пункта 1 статьи 123 Кодекса в виде взыскания 990 рублей 40 копеек штрафа; в удовлетворении остальной части требования отказано.

Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.03.2011 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа постановлением от 28.07.2011 указанные судебные акты оставил без изменения.

В заявлении, поданном в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, о пересмотре в порядке надзора решения суда первой и постановлений судов апелляционной и кассационной инстанций инспекция просит отменить их в части удовлетворения требования общества по эпизоду доначисления налога на добавленную стоимость, подлежащего исчислению им как налоговым агентом в порядке, определенном пунктом 2 статьи 161 Кодекса, ссылаясь на нарушение единообразия в толковании и применении арбитражными судами норм права.

В отзыве на заявление общество просит оставить судебные акты без изменения как соответствующие действующему законодательству.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в заявлении, отзыве на него и выступлениях присутствующих в заседании представителей участвующих в деле лиц, Президиум считает, что обжалуемые судебные акты в оспариваемой части подлежат отмене по следующим основаниям.

Из материалов дела усматривается, что инспекцией была проведена выездная налоговая проверка общества, по результатам которой составлен акт от 24.02.2010 и принято решение от 23.04.2010 № 4 (далее - решение инспекции), которым обществу предложено, в частности, уплатить в бюджет как налоговому агенту 1 808 787 рублей 42 копейки налога на добавленную стоимость.

Данная обязанность, по мнению инспекции, возникла у общества при оплате работ, выполненных иностранной компанией «UltraMotive Limited» (далее - иностранная компания), основанной по законам Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии, в рамках соглашения от 17.06.2007 № 396/34 (далее - соглашение).

Согласно пункту 2 соглашения общая сумма, выплачиваемая обществом за выполненные работы, составляет 198 488 фунтов стерлингов (без учета налога на добавленную стоимость). Работы были выполнены иностранной компанией в полном объеме, приняты обществом по актам от 14.09.2007, от 15.10.2007, от 12.11.2007 и от 21.12.2007 и оплачены в соответствии с условиями соглашения - без учета налога на добавленную стоимость.

Установив в ходе проверки неисполнение обществом обязанности налогового агента и неуплату им налога на добавленную стоимость, подлежащего исчислению с указанных операций по выполнению работ, инспекция, руководствуясь пунктом 2 статьи 161 Кодекса, доначислила обществу сумму этого налога, определив налоговую базу исходя из суммы выплаченного обществом иностранной компании вознаграждения.

Суды согласились с выводом инспекции о нарушении обществом положений статьи 161 Кодекса, в связи с чем сочли правомерным начисление пеней и привлечение общества к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Кодекса. Вместе с тем они признали невозможным осуществление удержания у иностранной компании сумм налога на добавленную стоимость после выполнения условий соглашения, срок действия которого истек 31.12.2007, и, как следствие, признали незаконным решение инспекции в части возложения возникшей обязанности по уплате налога на добавленную стоимость на общество - контрагента по соглашению.

Между тем при рассмотрении настоящего дела судами не было учтено следующее.

В силу пункта 1 статьи 24 Кодекса налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 161 Кодекса установлено, что при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации таких товаров (работ, услуг) с учетом налога. Согласно пункту 2 названной статьи Кодекса налоговая база в этом случае определяется налоговыми агентами, которыми признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у указанных в пункте 1 данной статьи иностранных лиц.

В соответствии с пунктом 4 статьи 173 Кодекса при реализации товаров (работ, услуг), перечисленных в статье 161 Кодекса, сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется и уплачивается в полном объеме налоговыми агентами, упомянутыми в статье 161 Кодекса.

Пунктом 3 статьи 166 Кодекса предусматривается, что общая сумма налога на добавленную стоимость не исчисляется налогоплательщиками - иностранными организациями, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика, и соответствующая сумма налога, подлежащего уплате, исчисляется налоговыми агентами отдельно по каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации согласно порядку, установленному пунктом 1 этой же статьи.

Из приведенных норм следует, что общество, исполняя обязанности налогового агента, обязано было, исходя из суммы определенного в договоре вознаграждения, исчислить сумму налога и уплатить ее в бюджет. Довод общества о невозможности взыскания с налогового агента суммы не удержанного им налога, заявленный со ссылкой на положения статьи 24 Кодекса, подлежит отклонению. Как следует из условий соглашения, в размер согласованного сторонами вознаграждения налог на добавленную стоимость включен не был, и, как следствие, данная сумма при исполнении обществом обязанности по оплате работ не выплачивалась иностранной компании.

Кроме того, вне зависимости от условий заключенного с иностранным лицом договора неисполнение российской организацией, состоящей на учете в налоговых органах, обязанности по удержанию налога на добавленную стоимость из выплачиваемых контрагенту средств не освобождает ее от обязанности исчислить этот налог и уплатить его в бюджет. Указанной обязанности налогового агента корреспондирует право на применение вычета налога на добавленную стоимость в размере уплаченного налога в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 171 Кодекса.

Правовая позиция о невозможности взыскания с налогового агента не удержанной им суммы налога, основанная на том, что обязанным лицом продолжает оставаться налогоплательщик (подпункт 5 пункта 3 статьи 45 Кодекса), к которому и подлежит предъявлению налоговым органом требование об уплате налога, в рассматриваемом случае неприменима, поскольку иностранное лицо в российских налоговых органах на учете не состоит.

Таким образом, обжалуемые судебные акты в оспариваемой части основаны на неправильном применении норм права и нарушают единообразие в толковании и применении арбитражными судами норм права, поэтому в соответствии с пунктом 1 части 1 статьи 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отмене.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 303, пунктом 3 части 1 статьи 305, статьей 306 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации постановил:

решение Арбитражного суда Ульяновской области от 19.10.2010 по делу № А72-5929/2010, постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.03.2011 и постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 28.07.2011 по тому же делу в части удовлетворения требования открытого акционерного общества «Ульяновский моторный завод» о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области от 23.04.2010 № 4 по эпизоду доначисления налога на добавленную стоимость, не удержанного обществом как налоговым агентом, отменить.

В удовлетворении требования общества в данной части отказать.

В остальной части названные судебные акты оставить без изменения.