Постановление Арбитражного суда Московского округа от 13 ноября 2024 г. N Ф05-19288/24 по делу N А40-177796/2023

г. Москва

13 ноября 2024 г.

Дело N А40-177796/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 12 ноября 2024 года.

Полный текст постановления изготовлен 13 ноября 2024 года.

Арбитражный суд Московского округа

в составе: председательствующего-судьи Дербенева А.А.

судей Анциферовой О.В., Каменской О.В.

при участии в заседании:

от заявителя - ООО "КОМПАНИЯ "АВТОБАЗА-М" - Молодцова Н.В., доверенность от 11.01.2023;

от ответчика - ИФНС России N 35 по г. Москве - Шестакова А.А., доверенность от 09.01.2024; Крошко Е.В., доверенность от 09.01.2024; Плетнева В.Ю., доверенность от 09.01.2024,

рассмотрев 12 ноября 2024 года в судебном заседании кассационную жалобу ИФНС России N 35 по г. Москве

на решение Арбитражного суда города Москвы от 20.11.2023,

постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 09.07.2024,

по заявлению ООО "КОМПАНИЯ "АВТОБАЗА-М"

к ИФНС России N 35 по г. Москве

о признании недействительным решения

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "КОМПАНИЯ "АВТОБАЗА-М" (далее по тексту также - ООО "КОМПАНИЯ "АВТОБАЗА-М", Общество, налогоплательщик (налоговый агент), заявитель) предъявило заявление в арбитражный суд к Инспекции Федеральной налоговой службы N 35 по г. Москве (далее по тексту также - ИФНС России N 35 по г. Москве, Инспекция, налоговый орган, ответчик) о признании недействительным решения от 17.05.2023 N 1948.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 20 ноября 2023 года, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 09 июля 2024 года, заявление удовлетворено полностью.

Не согласившись с принятыми по делу судебными актами, ответчик - ИФНС России N 35 по г. Москве обратился в Арбитражный суд Московского округа с кассационной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда города Москвы от 20 ноября 2023 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 09 июля 2024 года отменить и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

Как указывает заявитель кассационной жалобы, выводы судов первой и апелляционной инстанций не соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, а также сделаны при неправильном применении норм права.

В судебном заседании суда кассационной инстанции ответчик в лице своих представителей настаивал на удовлетворении кассационной жалобы по основаниям, в ней изложенным.

В судебном заседании арбитражного суда кассационной инстанции заявитель в лице своего представителя возражал относительно удовлетворения кассационной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве.

Определением Арбитражного суда Московского округа от 16 сентября 2024 года судебное разбирательство отложено.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность судебных актов, исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, проверив в порядке статей 284, 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения арбитражными судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, а также соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых решении и постановлении, установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, приходит к следующим выводам.

Как следует из материалов дела и установлено судами, Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма N 6-НДФЛ) за 3 месяца 2022 года.

По результатам проведенной камеральной налоговой проверки Инспекцией составлен акт от 10.08.2022 N 9906 (далее - Акт), который получен налогоплательщиком 15.08.2022 посредством телекоммуникационных каналов связи.

ООО "Компания "Автобаза-М" в порядке статьи 100 НК РФ в ИФНС N 35 по г. Москве представлены письменные возражения на Акт налоговой проверки от 10.08.2022 N 9906 (вх. N 45585 от 18.08.2022).

По результатам рассмотрения материалов проверки Инспекцией вынесено Решение от 29.09.2022 N 78 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, которое получено налогоплательщиком 29.09.2022 посредством телекоммуникационных каналов связи.

По результатам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля составлены дополнения к Акту налоговой проверки от 14.11.2022 N 82 (далее - Дополнения к Акту).

Дополнения к Акту и Извещение о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки от 17.11.2023 N 22218 получены налогоплательщиком 17.11.2022 посредством телекоммуникационных каналов связи.

Воспользовавшись правом, предусмотренным пунктом 6.2 статьи 101 НК РФ Обществом 18.11.2022 (вх. N 58883) представлены письменные возражения на Дополнение Акту.

Извещение о времени и месте рассмотрения материалов проверки от 22.12.2022 N 24937 получено Обществом 26.12.2022, что подтверждается подписью Молодцова Д.В. на данном извещении.

В соответствии с протоколом рассмотрения материалов налоговой проверки от 27.01.2023 N 15 рассмотрение Дополнений к Акту отложено.

Извещением о времени и месте рассмотрения материалов проверки от 27.01.2023 N 1709 Общество надлежащим образом уведомлено о времени и месте рассмотрения Акта. Извещение от 27.01.2023 N 1709 направлено Инспекцией Обществу по телекоммуникационным каналам связи 30.01.2023 и получено налогоплательщиком, что подтверждается квитанцией о приеме электронного документа от 30.01.2023. На рассмотрение материалов налоговой проверки представитель Общества явился, составлен Протокол рассмотрения материалов налоговой проверки от 28.02.2023 N 24.

Извещением о времени и месте рассмотрения материалов проверки от 28.02.2023 N 3149 Общество надлежащим образом уведомлено о времени и месте рассмотрения Акта. Извещение от 28.02.2023 N 3149 направлено Инспекцией Обществу по телекоммуникационным каналам связи 01.03.2023 и получено налогоплательщиком, что подтверждается квитанцией о приеме электронного документа от 06.03.2023. На рассмотрение материалов налоговой проверки представитель Общества не явился.

Извещением о времени и месте рассмотрения материалов проверки от 31.03.2023 N 4567 Общество надлежащим образом уведомлено о времени и месте рассмотрения Акта. Извещение от 31.03.2023 N 4567 направлено Инспекцией Обществу по телекоммуникационным каналам связи 07.04.2023 и получено налогоплательщиком, что подтверждается квитанцией о приеме электронного документа от 07.04.2023. На рассмотрение материалов налоговой проверки представитель Общества не явился.

По результатам проведенной камеральной налоговой проверки расчета сумм налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма 6-НДФЛ) за 3 месяца 2022 года Обществу доначислен к уплате налог в размере 23 813 рублей, а также начислен штраф на основании статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в размере 1 190,65 рублей.

Как установлено налоговым органом и следует из материалов дела, Молодцов Дмитрий Владимирович (далее - Молодцов Д.В.) с 30.12.2020 по настоящие время является налогоплательщиком на профессиональный доход (НПД), состоит на учете в ИФНС России N 71 по Тульской области.

Как указывает налоговый орган, ООО "Компания "Автобаза-М" зарегистрировано в ЕГРЮЛ - 24.02.2012, юридический адрес: 124460, ГОРОД МОСКВА, Г. ЗЕЛЕНОГРАД, ПР-КТ ГЕНЕРАЛА АЛЕКСЕЕВА, Д. 3, СТР. 3, ПОМЕЩ. III;

- ОКВЭД: 45.3 Торговля автомобильными деталями, узлами и принадлежностями;

- Сведения об учредителях (участниках) юридического лица: Молодцов Д.В.

Кроме того, Молодцов Д.В. является генеральным директором ООО "Компания "Автобаза-М", что подтверждается трудовым договором по совместительству от 06.11.2012 N б/н, приказом от 24.02.2012 N 1 о вступлении в должность генерального директора, а также сведениями ЕГРЮЛ.

В соответствии с расчетом по страховым взносам, а также справкой налогового агента ООО "Компания "Автобаза-М" за 3 месяца 2022 года о доходах физического лица, Молодцов Д.В. являлся генеральным директором Общества, в том числе в течение 3 месяцев 2022 года, и получил доход (заработную плату) на общую сумму 690 307,65 рублей (по справке 2-НДФЛ от 24.05.2022, код дохода: 2000), облагаемые по ставке 13%.

Инспекцией по итогам анализа банковских выписок по операциям на расчетных счетах Общества за период 01.01.2022 - 31.03.2022 установлены следующие операции:

- по списанию денежных средств на расчетный счет Молодцова Д.В. N 40817810838152167654 в АКБ "ФОРА-БАНК" от ООО "Компания "Автобаза-М" с назначением платежа "Оплата по договору аренды транспортного средства от 01.08.2016 за Март 2017 года Молодцов Дмитрий Владимирович, Без налога (НДС)" на сумму 45 000 рублей;

- по списанию денежных средств на расчетный счет Молодцова Д.В. N 40817810838152167654 в АКБ "ФОРА-БАНК" от ООО "Компания "Автобаза-М" с назначением платежа "Оплата по договору аренды транспортного средства от 19.01.2016 за Март 2017 года Молодцов Дмитрий Владимирович, Без налога (НДС)" на сумму 44 414 рублей.

Инспекцией по итогам анализа банковских выписок по операциям на расчетных счетах Общества за период 01.01.2022 - 31.03.2022 установлены следующие операции:

- по списанию денежных средств на расчетный счет N 40702810106830000107 в ПАО Банк "Финансовая Корпорация Открытие", филиал в городе Москве в адрес контрагента Молодцова Д.В. с назначением платежа "Выплата по договору займа N 2 от 12.12.2019 года. Без налога (НДС)" на общую сумму 31 250 рублей;

- по списанию денежных средств на расчетный счет N 40702810380000007040 в Акционерном коммерческом банке "ФОРА-БАНК" в адрес контрагента Молодцова Д.В. с назначением платежа "Выплата по договору займа N 2 от 12.12.2019 года. Без налога (НДС)" на общую сумму 31 250 рублей;

- по списанию денежных средств на расчетный счет N 40702810380000007040 в Акционерном коммерческом банке "ФОРА-БАНК" в адрес контрагента Молодцова Д.В. с назначением платежа "Выплата по договору займа N 2 от 12.12.2019 года. Без налога (НДС)" на общую сумму 31 250 рублей.

Таким образом, общая сумма перечисленных денежных средств от Общества в адрес Молодцова Д.В. за 2021 составила 183 164 рубля (45 000 + 44 414 + 31 250 + 31 250 + 31 250).

При этом за период с 01.01.2022 по 31.03.2022 Молодцовым Д.В., как плательщиком НПД, в информационном ресурсе через мобильное приложение "Мой налог" зарегистрированы чеки по взаимоотношениям с ООО "Компания "Автобаза-М" с назначением платежей "По договору займа" и "Аренда Транспортного средства" на общую сумму 183 164 рубля.

На основании изложенных выше обстоятельств налоговым органом было вынесено оспариваемое решение.

Не согласившись с оспариваемым решением Заявитель, в порядке статьи 138 НК РФ, 31.05.2023 обратился в УФНС России по г. Москве (далее - Управление) с жалобой на решение Инспекции, которая решением Управления от 22.06.2023 N 21-10/069115@ оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением ИФНС России N 35 по г. Москве N 1948 от 17.05.2023, заявитель обратился в суд с заявлением о его оспаривании.

Суд первой инстанции, оценив в порядке, предусмотренном статьей 71 АПК РФ имеющиеся в деле доказательства, удовлетворил требования заявителя, придя к выводу, что в нарушение части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ Инспекция не обосновала законность и обоснованность решения N 1948 от 17.05.2023 г.

Суд апелляционной инстанции согласился с выводами суда первой инстанции.

При этом суды применяли нормы Федерального закона от 27 ноября 2018 года N 422-ФЗ "О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима "Налог на профессиональный доход" (далее по тексту также - Закон 422-ФЗ).

В соответствии с частью 1 статьи 6 Закона N 422-ФЗ объектом налогообложения налогом на профессиональный доход признаются доходы от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Частью 7 статьи 2 Закона N 422-ФЗ установлено, что профессиональным доходом признается доход физических лиц от деятельности, при ведении которой они не имеют работодателя и не привлекают наемных работников по трудовым договорам, а также доход от использования имущества.

В соответствии с частью 8 статьи 2 Закона N 422-ФЗ физические лица, применяющие специальный налоговый режим, освобождаются от налогообложения налогом на доходы физических лиц в отношении доходов, являющихся объектом налогообложения налогом на профессиональный доход.

Согласно части 2 статьи 6 Закона N 422-ФЗ для целей настоящего Федерального закона не признаются объектом налогообложения доходы:

1) получаемые в рамках трудовых отношений;

2) от продажи недвижимого имущества, транспортных средств;

3) от передачи имущественных прав на недвижимое имущество (за исключением аренды (найма) жилых помещений);

4) государственных и муниципальных служащих, за исключением доходов от сдачи в аренду (наем) жилых помещений;

5) от продажи имущества, использовавшегося налогоплательщиками для личных, домашних и (или) иных подобных нужд;

6) от реализации долей в уставном (складочном) капитале организаций, паев в паевых фондах кооперативов и паевых инвестиционных фондах, ценных бумаг и производных финансовых инструментов;

7) от ведения деятельности в рамках договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или договора доверительного управления имуществом;

8) от оказания (выполнения) физическими лицами услуг (работ) по гражданско-правовым договорам при условии, что заказчиками услуг (работ) выступают работодатели указанных физических лиц или лица, бывшие их работодателями менее двух лет назад;

9) от уступки (переуступки) прав требований;

10) в натуральной форме;

12) от арбитражного управления, от деятельности медиатора, оценочной деятельности, деятельности нотариуса, занимающегося частной практикой, адвокатской деятельности.

А. В части заемных отношений между Молодцовым Д.В. и ООО "КОМПАНИЯ АВТОБАЗА-М".

В ходе проверки налоговым органом установлено, что Молодцов Д.В. является единственным учредителем и генеральным директором общества.

Из материалов дела следует, что между заявителем (ООО "Компания "Автобаза-М") и Молодцовым Д.В. (генеральный директор Общества) заключен договор займа N 2 от 12.12.2019 г.

Также как следует из материалов дела и указывает заявитель, Молодцов Д.В. зарегистрирован в качестве налогоплательщика на профессиональный доход - 27.02.2020 г. До настоящего времени данный статус не утрачен.

В спорном налоговом периоде в отношении доходов, полученных в виде процентов по указанным договорам займа, Молодцов Д.В. осуществлял уплату налога на профессиональный доход, соответственно удержание и уплата обществом как налоговым агентом налога на доходы физических лиц с сумм выплаченных Молодцову Д.В. процентов по займам не производилась.

Основанием для вынесения решения по результатам проверки послужил вывод налогового органа о необоснованном неотражении обществом дохода и не исчислении в бюджет налога на доходы физических лиц с сумм выплаченных Молодцову Д.В. процентов по договорам займа.

Инспекция, полагая, что в силу положений налогового законодательства доходы от спорных операций по договорам займа не признаются объектом налогообложения налогом на профессиональный доход (НПД), произвела исчисление налога на основании пункта 9 статьи 226 Налогового кодекса, поскольку указанные выше действия общества и Молодцова Д.В., по мнению инспекции, были совершены с единственной целью - снижения налоговой нагрузки с 13 процентов (НДФЛ) до 6 процентов (НПД).

Несогласие с вынесенным инспекцией решением по результатам проверки послужило основанием для обращения заявителя в арбитражный суд с соответствующим требованием.

Удовлетворяя заявление общества о признании недействительным решения налогового органа, суды первой и апелляционной инстанций исходили из того, что в качестве объекта налогообложения НПД Федеральный закон от 27 ноября 2018 г. N 422-ФЗ "О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима "Налог на профессиональный доход" (далее - Закон N 422-ФЗ) подразумевает любую передачу (отчуждение) имущества, имущественных прав, выполнение работ, оказание услуг. Исключение составляют лишь виды доходов, прямо поименованные в части 2 статьи 6 Федерального закона N 422-ФЗ. Поскольку доход в виде процентов по договорам займа не содержится в перечне, приведенном в части 2 статьи 6 данного Закона, суды пришли к выводу о том, что применение налога на профессиональный доход в отношении таких выплат положениями действующего законодательства не запрещено.

При этом судами не учтено следующее.

Указом Президента Российской Федерации от 07 мая 2018 г. N 20 "О национальных целях и стратегических задачах развития Российской Федерации на период до 2024 года" Правительству Российской Федерации была поставлена задача обеспечить благоприятные условия осуществления деятельности самозанятыми гражданами посредством создания нового режима налогообложения, предусматривающего передачу информации о продажах в налоговые органы Российской Федерации в автоматическом режиме, освобождение от обязанности представлять отчетность, а также уплату единого платежа с выручки, включающего в себя страховые взносы (пункт 13 Указа).

Из пояснительной записки к проекту Федерального закона N 422-ФЗ следовало, что реализация указанных в нем правовых механизмов позволит решить ряд проблем, сдерживающих легализацию самозанятых граждан, в том числе за счет простоты регистрации в качестве плательщиков налога на профессиональный доход, а также исключения формирования отчетности. Принятие законопроекта позволит увеличить число физических лиц, ведущих деятельность в правовом поле, а соответственно и поступления от них дохода в бюджет.

Таким образом, целью принятия Федерального закона N 422-ФЗ являлась легализация приносящей доход деятельности неформально занятых граждан и упрощение административных процедур ведения бизнеса.

Как следует из части 1 статьи 1 Федерального закона N 422-ФЗ, в соответствии с пунктом 8 статьи 1 Налогового кодекса начато проведение эксперимента по установлению специального налогового режима "Налог на профессиональный доход".

Применять данный специальный налоговый режим вправе физические лица, в том числе индивидуальные предприниматели, местом ведения деятельности которых является территория любого из субъектов Российской Федерации, включенных в эксперимент и указанных в части 1 статьи 1 настоящего Федерального закона.

Согласно пунктам 1 - 2, пункту 3 статьи 3 Налогового кодекса законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения, недопустимости дискриминационного налогообложения. Налоги должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными. Акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги, когда и в каком порядке он должен платить (пункт 6 статьи 3 НК РФ).

Как неоднократно указывалось в решениях Конституционного Суда Российской Федерации, налоги устанавливаются законодателем в соответствии с сущностью каждого из них и не в виде простого перечня, а как элементы системы, параметры и условия функционирования которой применительно к каждому налогоплательщику во многом предопределяются объективными закономерностями их экономической деятельности.

Соблюдение конституционных предписаний относительно формальной определенности и полноты элементов налогового обязательства при формировании структуры налога и учет объективных характеристик экономико-правового содержания налога обеспечивают эффективность налогообложения и реальность его целей и позволяют налогоплательщикам своевременно уплатить налог, а налоговым органам - осуществлять контроль за действиями налогоплательщиков по уплате налоговых сумм в бюджет (постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 21 декабря 2018 г. N 47-П и от 11 июля 2017 г. N 20-П, определения от 1 октября 2009 г. N 1269-О-О, от 1 декабря 2009 г. N 1484-О-О и др.).

Согласно части 7 статьи 2 Федерального закона N 422-ФЗ профессиональный доход - доход физических лиц от деятельности, при ведении которой они не имеют работодателя и не привлекают наемных работников по трудовым договорам, а также доход от использования имущества. При этом физические лица, применяющие специальный налоговый режим, освобождаются от налогообложения налогом на доходы физических лиц в отношении доходов, являющихся объектом налогообложения НПД (часть 8 статьи 2 Федерального закона N 422-ФЗ).

Объект НПД определен в части 1 статьи 6 Федерального закона N 422-ФЗ как доходы от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав). Часть 2 указанной статьи содержит перечень доходов, которые для целей настоящего Федерального закона не признаются объектом налогообложения.

Таким образом, из взаимосвязанных положений частей 1 и 2 статьи 6 данного Закона, учитывая цель вводимого эксперимента по установлению специального налогового режима, следует, что объектом НПД может быть признан не любой доход, который не указан в части 2 статьи 6 Федерального закона N 422-ФЗ, но лишь тот, который получен исключительно от деятельности, поименованной в части 1 той же статьи.

Следовательно, при разрешении вопроса об уплате налога на профессиональный доход необходимо установить правовую природу дохода от действий, квалифицированных налоговым агентом и непосредственно налогоплательщиком как реализация товаров (работ, услуг, имущественных прав). Иной подход приведет к игнорированию указанных выше норм Федерального закона N 422-ФЗ, целей его принятия, а также к недопустимому смешению нормативного регулирования налога на профессиональный доход и налога на доходы физических лиц.

В настоящем деле спор связан с правовой квалификацией процентов, полученных по договорам займа, в рамках отношений по уплате НПД.

Договор займа в силу положений статьи 807 Гражданского кодекса Российской Федерации предполагает, что одна сторона (заимодавец) передает или обязуется передать в собственность другой стороне (заемщику) деньги, вещи, определенные родовыми признаками, или ценные бумаги, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество полученных им вещей того же рода и качества либо таких же ценных бумаг. За пользование займом заимодавец вправе получить от заимодавца проценты.

В законодательстве о налогах и сборах понятие дохода в виде процентов приведено в пункте 3 статьи 43 Налогового кодекса: процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления). При этом процентами признаются, в частности, доходы, полученные по денежным вкладам и долговым обязательствам.

Из данного определения следует, что доходы в виде процентов по займу подлежат отнесению к пассивному доходу - они не связаны с активной деятельностью лица, получающего доход, в том понимании, в каком определение такой деятельности содержится в нормах Налогового кодекса (такая классификация доходов находит отражение и в практике Верховного Суда Российской Федерации, например, в определении от 07 сентября 2018 г. N 309-КГ18-6366 и др.).

Следовательно, правоотношения, основанные на договорах займа, не имеют признаков оказания услуг либо передачи имущественных прав. Указанный вывод согласуется с определением понятия услуги, закрепленным в пункте 5 статьи 38 Налогового кодекса, в соответствии с которым услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Ранее аналогичная правовая позиция была закреплена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03 августа 2004 г. N 3009/04.

Таким образом, поскольку при передаче денежных средств по договору займа не происходит реализации товаров, работ, услуг или имущественных прав, то проценты, полученные заимодавцем, не могут быть квалифицированы в качестве дохода от реализации и, следовательно, не являются объектом НПД, определенным в части 1 статьи 6 Федерального закона N 422-ФЗ.

С учетом изложенного выводы судов первой и апелляционной инстанций относительно правовой квалификации спорного дохода в виде процентов, полученных по договорам займа, являются ошибочными.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 208 Налогового кодекса проценты, полученные от российской организации, признаются доходом от источников в Российской Федерации для целей обложения налогом на доходы физических лиц. Организация-заемщик, производящая выплату дохода в виде процентов по займу в пользу физического лица - заимодавца, признается налоговым агентом и обязана исчислить, удержать и перечислить в бюджет соответствующую сумму НДФЛ.

Следовательно, является верным вывод инспекции, в соответствии с которым общество в проверяемом периоде являлось налоговым агентом и несло бремя обязанности по удержанию и перечислению в бюджет НДФЛ за Молодцова Д.В. с сумм полученного им дохода по договорам займа.

При этом кассационная коллегия учитывает толкование норм права, данное определением Верховного Суда Российской Федерации от 24 октября 2024 года N 305-ЭС24-14436 по делу N А40-147367/2023.

На основании изложенного, кассационная коллегия находит выводы судов первой и апелляционной инстанций в указанной части сделанными при неправильном применении норм материального права, что в соответствии с частью 2 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации является основанием для отмены судебных актов.

Поскольку фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судами на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, но судами неправильно применены нормы материального права, суд кассационной инстанции считает возможным, не передавая дела на новое рассмотрение, принять в указанной части новый судебный акт.

На основании вышеизложенного, кассационная коллегия отменяет решение Арбитражного суда города Москвы от 20 ноября 2023 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 09 июля 2024 года по делу N А40-177796/2023 в части признания недействительным решения ИФНС России N 35 по г. Москве от 17.05.2023 N 1948 по эпизодам заемных отношений между Молодцовым Д.В. и ООО "Компания "Автобаза-М" и в удовлетворении заявления ООО "Компания "Автобаза-М" в данной части отказывает.

Б. В части отношений между Молодцовым Д.В. и ООО "КОМПАНИЯ АВТОБАЗА-М" по аренде движимого имущества.

Как следует из материалов дела и установлено судами, в отношении дохода, полученного Молодцовым Д.В. от Общества по договорам аренды транспортных средств (период: 3 месяца 2022 года) в рамках камеральной налоговой проверки Заявителем представлены договоры аренды транспортных средств без экипажа, заключенные между ООО "Компания "Автобаза-М" (Арендатор) и Молодцовым Д.В. (Арендодатель).

Согласно п. 1.1 договора аренды транспортного средства без экипажа от 19.01.2016 г. автомобиля "Хендэ Портер" (государственный номер Н204УМ199) предметом договора является предоставление Арендодателем за плату и во временное владение и пользование Арендатора транспортного средства без предоставления услуг по управлению транспортным средством и по его техническому содержанию (обслуживанию) и эксплуатации.

Согласно п. 1.1 договора аренды транспортного средства без экипажа от 01.08.2016 автомобиля "Мерседес Бенц" (государственный номер Н864ТВ71) предметом договора является предоставление Арендодателем за плату и во временное владение и пользование Арендатора транспортного средства без предоставления услуг по управлению транспортным средством и по его техническому содержанию (обслуживанию) и эксплуатации.

Управление и пользование транспортными средствами осуществляют работники Общества - водители, которые состоят в штате Заявителя и выполняют свою трудовую функцию.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявление Общества и признавая недействительным решение Инспекции в данной части, исходил из следующего.

Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 208 НК РФ к доходам от источников в Российской Федерации относятся доходы, полученные от сдачи в аренду или иного использования имущества, находящегося в Российской Федерации.

Частью 1 статьи 210 НК РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

Согласно статьям 24, 226 НК РФ Общество является налоговым агентом в отношении доходов, выплачиваемых физическим лицам, и в связи с этим обязано исчислять, удерживать у налогоплательщика и перечислять в бюджет налог на доходы физических лиц. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам. При невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан не позднее одного месяца с даты окончания налогового периода, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме налога.

В соответствии с пунктом 6 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода.

Согласно части 7 статьи 2 Закона N 422-ФЗ профессиональный доход - доход физических лиц от деятельности, при ведении которой они не имеют работодателя и не привлекают наемных работников по трудовым договорам, а также доход от использования имущества.

Объектом налогообложения признаются доходы от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) (часть 1 статьи 6 Закона N 422-ФЗ).

Согласно пункту 5 статьи 38 НК РФ услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

В пункте 1 статьи 39 НК РФ установлено, что реализацией услуг признается возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

В силу положений статьи 779 ГК РФ по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

Согласно статье 606 ГК РФ по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

В соответствии со статьей 642 ГК РФ по договору аренды транспортного средства без экипажа арендодатель предоставляет арендатору транспортное средство за плату во временное владение и пользование без оказания услуг по управлению им и его технической эксплуатации.

Из указанных положений следует, что деятельность арендодателя заключается именно в передаче имущества, а эксплуатация имущества (потребление) осуществляется не в процессе деятельности, а после предоставления имущества.

Передав имущество в пользование, арендодатель впоследствии не совершает каких-либо действий по заданию арендатора, а плата взимается не за оказание арендодателем услуг (поскольку оказания услуг как такового в данном случае не происходит), а за то, что сам арендатор пользуется объектом аренды.

Учитывая, что предметом договора аренды транспортного средства без экипажа является переход имущественных прав, суд первой инстанции пришел к выводу, что выплаты, производимые в рамках такого договора аренды, не подпадают под ограничение, установленное пунктом 8 части 2 статьи 6 Закона N 422-ФЗ в отношении доходов, выплачиваемых за работы и услуги.

При этом суд первой инстанции руководствовался позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Президиума от 22.07.2003 N 3089/03, которая соответствует также буквальному прочтению и смыслу Закона N 422-ФЗ.

Установленные частью 2 статьи 6 данного Закона случаи являются исключением из общего правила об объекте налогообложения НПД (части 1 статьи 6 Закона N 422-ФЗ), в связи с чем не могут толковаться расширительно.

Целью установления ограничения, предусмотренного пунктом 8 (относительно доходов, получаемых от работодателя), являлось исключить переоформление отношений между физическими и юридическими лицами (индивидуальными предпринимателями) с трудовых на гражданско-правовые (в частности, с единственной целью снижения налоговой нагрузки с 13 до 4 процентов). И если права и обязанности работника по трудовому договору (выполнение работы по определенной должности, специальности) легко заменить правами и обязанностями подрядчика (исполнителя) по договорам подряда или оказания услуг, то в отношении передачи имущества в аренду такая возможность исключена.

В Решениях Инспекция ссылается на то, что выплаты по договору аренды техники имели регулярный системный характер.

Указанное обстоятельство не является доказательством недобросовестности, так как гражданское и налоговое законодательство предполагает возможность осуществления предпринимательской деятельности в любое время и любые временные рамки, независимо от того, совпадают ли сроки регистрации лица в качестве плательщика НПД с моментом заключения договора аренды либо какого-либо другого договора в рамках предпринимательской деятельности.

Инспекцией установлено, что владельцем транспортного средства MERCEDES-BENZ 208 CDI SPRINTER до настоящего времени является Разоренов М.В, в отношении которого ОСП по Чернскому и Павскому районам УФССП по Тульской области возбужден ряд исполнительных производств на сумму более 1 000 000 рублей.

Однако указанное, согласно выводам суда первой инстанции, не перепроверено путем направления запросов в органы ГИБДД.

Следовательно, как указал суд первой инстанции, выводы Инспекции о недобросовестности налогоплательщика не могут быть основаны на предположениях. Именно на налоговом органе лежит обязанность доказать недобросовестность налогоплательщика при исполнении им налоговых обязанностей и реализации права на применение налоговых вычетов.

Данная правовая позиция нашла отражение в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О, в котором указано, что в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика, гарантия прав добросовестного налогоплательщика не может быть истолкована как возлагающая на налогоплательщика дополнительные обязанности, не предусмотренные налоговым законодательством. Следовательно налоговый орган должен доказать недобросовестность налогоплательщика, в противном случае налогоплательщик является добросовестным.

Таким образом, как указал суд первой инстанции, налоговым органом не приведено обстоятельств, бесспорно подтверждающих, что действия налогоплательщика направлены исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды.

Суд апелляционной инстанции согласился с выводами суда первой инстанции.

Кассационная коллегия считает, что выводы судов первой и апелляционной инстанций о применении норм права в данной части соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, оценка которым судами дана в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации; суды первой и апелляционной инстанций правильно применили нормы права; кассационная жалоба в данной части удовлетворению не подлежит ввиду следующего.

Оценив представленные в материалы дела доказательства, а также проанализировав заключенный между обществом и его директором договор аренды, суды не согласились с выводом налогового органа, признав, что выплаты, производимые в рамках указанного договора, не подпадают под ограничение, установленное частью 2 статьи 6 Федерального закона от 27.11.2018 N 422-ФЗ "О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима "Налог на профессиональный доход" (далее - Закон N 422-ФЗ).

Руководствуясь положениями статей 24, 208, 210, 226 НК РФ, статей 606, 642, 779 Гражданского кодекса Российской Федерации, статей 15, 16, 56 Трудового кодекса Российской Федерации, Закона N 422-ФЗ, суды признали оспариваемое решение налогового органа в данной части недействительными.

Доводы жалобы являлись предметом проверки судов, им дана надлежащая правовая оценка, отраженная в судебных актах. Приведенные в кассационной жалобе инспекции доводы не опровергают, не подтверждают существенных нарушений судами норм материального и (или) процессуального права и не являются достаточным основанием для пересмотра судебных актов в кассационном порядке.

При этом суд кассационной инстанции учитывает судебно-арбитражную практику по налоговым спорам с тождественными фактическими обстоятельствами (дело N А46-12519/2022).

Приведенные в кассационной жалобе доводы повторяют позицию налогового органа по спору, являлись предметом рассмотрения судов и получили надлежащую правовую оценку, по существу сводятся к несогласию с выводами судебных инстанций, основанными на оценке с соблюдением положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленных в материалы дела доказательств, переоценка которых в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в полномочия суда кассационной инстанции.

Вопреки доводам заявителя кассационной жалобы, фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судами первой и апелляционной инстанции в данной части на основании полного, всестороннего и объективного исследования имеющихся в деле доказательств с учетом всех доводов и возражений участвующих в деле лиц, а окончательные выводы судов соответствуют фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам, основаны на правильном применении норм материального и процессуального права, в связи с чем, у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для отмены либо изменения принятых по делу судебных актов в данной части, предусмотренные статьей 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Нарушений норм процессуального права, являющихся безусловным основанием для отмены судебных актов, арбитражными судами первой и апелляционной инстанции при вынесении обжалуемых судебных актов в данной части, не допущено.

Руководствуясь статьями 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Москвы от 20 ноября 2023 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 09 июля 2024 года по делу N А40-177796/2023 в части признания недействительным решения ИФНС России N 35 по г. Москве от 17.05.2023 N 1948 по эпизодам заемных отношений между Молодцовым Д.В. и ООО "Компания "Автобаза-М",- отменить.

В удовлетворении заявления ООО "Компания "Автобаза-М" в данной части,- отказать.

В остальной части решение Арбитражного суда города Москвы от 20 ноября 2023 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 09 июля 2024 года по делу N А40-177796/2023,- оставить без изменения, а кассационную жалобу ИФНС России N 35 по г. Москве - без удовлетворения.

Председательствующий судья

А.А. Дербенев

Судьи

О.В. Анциферова О.В. Каменская