Постановление Арбитражного суда Московского округа от 17 июля 2024 г. N Ф05-14235/24 по делу N А40-229638/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 11 июля 2024 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 17 июля 2024 года.

Арбитражный суд Московского округа в составе:

Председательствующего судьи: Гречишкина А.А.

судей: Анциферовой О.В., Каменской О.В.

при участии в заседании:

от заявителя: Безбородов А.Ю. по доверенности от 02.10.2023

от ИФНС России N 14 по г. Москве: Горшков В.В. по доверенности от 13.02.2024

от УФНС России по г. Москве: Концова М.В. по доверенности от 09.01.2024

рассмотрев 11 июля 2024 года в судебном заседании кассационную жалобу

Инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по г. Москве

на решение Арбитражного суда города Москвы от 12.12.2023,

постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 01.04.2024

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Джермэн Сид Альянс Русс"

к Инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по г. Москве, Управлению Федеральной налоговой службы по г. Москве

о признании недействительными решений,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Джермэн Сид Альянс Русс" (далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительными решений Инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по г. Москве (далее - инспекция, налоговый орган) от 03.04.2023 N 12 об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению, от 03.04.2023 N 2742 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, а также решения Управлению Федеральной налоговой службы по г. Москве (далее - Управление) от 06.07.2023 N 21-10/074927@.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 12.12.2023 признаны недействительными решения налогового органа от 03.04.2023 N 12 об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению, от 03.04.2023 N 2742 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В остальной части отказано.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 01.04.2024, решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Не согласившись с выводами судов, налоговый орган обратился в Арбитражный суд Московского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить судебные акты судов первой и апелляционной инстанций, в связи с нарушением норм материального права, несоответствием изложенных в них выводов обстоятельствам дела и направить дело на новое рассмотрение.

Поступивший от заявителя отзыв на кассационную жалобу, судом приобщен в материалы дела в порядке статьи 279 АПК РФ.

В судебном заседании суда кассационной инстанции представитель инспекции поддержал доводы и требования кассационной жалобы, представитель общества просил обжалуемые судебные акты оставить без изменения.

Изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы и возражения относительно них, проверив в порядке статьи 286 АПК РФ правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, кассационная инстанция пришла к выводу о наличии оснований для отмены обжалуемых судебных актов в связи со следующим.

Как установлено судами из материалов дела, налоговым органом в отношении общества проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (далее также - НДС) за 1 квартал 2022 года.

По результатам данной проверки инспекцией вынесены оспариваемые обществом решения, которыми отказано в возмещении суммы НДС частично в размере 150 113 556 руб. и уменьшена сумма налога, заявленная обществом к возмещению на 150 113 556 руб.

Основанием для отказа в возмещении налога в указанном размере послужил вывод инспекции об отсутствии у налогоплательщика права на применение пониженной налоговой ставки в размере 10% в отношении семян различных сельскохозяйственных культур.

Несогласие с позицией налогового органа послужило основанием для обращения заявителя в арбитражный суд.

Признавая заявление общества подлежащим удовлетворению, суды первой и апелляционной инстанций, исследовав и оценив в порядке статьи 71 АПК РФ имеющиеся в материалах дела доказательства, в том числе сертификаты соответствия на реализуемый товар, руководствуясь положениями Налогового кодекса, Перечнем кодов видов продовольственных товаров в соответствии с Общероссийским классификатором продукции, облагаемых налогом на добавленную стоимость по ставке 10 процентов при реализации, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 31.12.2004 N 908, учитывая письма Минфина России от 19.05.2021 N 03-07-07/38020, от 30.12.2020 N 03-07-07/116034, от 07.04.2020 N 03-07-07/27433, от 17.11.2016 N 03-07-07/67582, пришли к выводу о том, что обществом в соответствии с требованиями налогового законодательства документально подтверждено наличие у него права на применение пониженной налоговой ставки.

Суды исходили из того, что для применения ставки НДС в размере 10 процентов в отношении спорного товара, данное наименование товара должно быть указано в Перечне продовольственных товаров, наряду с кодом товара по ОКПД2; эти два условия являются обязательными при предоставлении льгот по уплате НДС.

Отклоняя доводы инспекции о том, что семена сельскохозяйственных культур прошли специальную химическую обработку и поэтому не могут считаться продовольственным товаром, суды исходили из того, что Налоговый кодекс и постановление Правительства Российской Федерации от 31.12.2004 N 908 не устанавливают каких-либо дополнительных условий для применения ставки НДС 10% при реализации товаров и не требуют, чтобы соответствующие товары могли использоваться (употребляться) непосредственно в пищевых или кормовых целях.

Суд округа не может согласиться с данными выводами судов.

В кассационной жалобе инспекция указала, что по результатам камеральной налоговой проверки инспекцией установлено, что заявитель в рамках контракта от 05.10.2018 N GSA 2019, заключённого с материнской компанией "Джермэн Сид Альянс ГмбХ", ввозит на территорию Российской Федерации (импортирует) в том числе семена рапса для посева, уплачивая НДС на таможне по налоговой ставке 20%. После ввоза на территорию РФ упомянутый товар отправляется для подработки семян на предприятие ООО "СВ-Гарант", с которым обществом заключен договор о выполнении работ по подработке семян рапса от 26.10.2021 N261021.

В рамках данного договора действуют следующие термины:

· Подработка семян - очистка, протравливание и упаковка или протравливание и упаковка;

· Протравливание - обработка очищенных семян защитно-стимулирующими химическими препаратами (протравителями) и окрашивающим химическим препаратом (красителем).

После оказания услуг по подработке семян ООО "СВ-Гарант" передаёт в адрес общества сертификаты соответствия, протоколы испытаний системы "Россельхозцентр", выписанные испытательной лабораторией ООО "СВ-Гарант". В сертификате соответствия в графе "качество семян" указывается, что семена соответствуют ГОСТ Р 52325-2005 "Семяна сельскохозяйственных растений. Сортовые и посевные качества. Общие технические условия", категория РСт. Данный ГОСТ устанавливает сортовые и посевные качества. Согласно указанному ГОСТу категория РСт означает репродукционные семена, предназначенные для производства товарной продукции. В протоколах испытаний указано, что семена рапса протравливаются протравителями: Модесто, Круйзер КС. Также указана посевная годность - выше 90%.

Далее общество реализует данный товар на территории РФ в адрес различных покупателей. При реализации товара общество применяет налоговую ставку НДС в размере 10%.

Инспекцией установлено, что ввезенные и реализованные семена не могут считаться продовольственными, поскольку прошли специальную химическую обработку и не пригодны для использования в пищу. При реализации товара общество применяет налоговую ставку НДС в размере 10%.

В соответствии с пунктом 2 статьи 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 10% при реализации в том числе следующих продовольственных товаров: зерна, комбикормов, кормовых смесей, зерновых отходов, маслосемян и продуктов их переработки (шротов(а), жмыхов).

Коды видов продукции, перечисленных в пункте 2 статьи 164 НК РФ, в соответствии с Общероссийским классификатором продукции по видам экономической в деятельности, а также Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности определяются Правительством Российской Федерации (Постановление N 908).

Верховный Суд Российской Федерации в Определении от 17.06.2022 N 307-ЭС22-8901 поддержал вывод нижестоящих судов о том, что само по себе присутствие в перечне кодов видов товаров, облагаемых по налоговой ставке НДС в размере 10%, кода товара, указанного в сертификате соответствия, не дает права налогоплательщику применять пониженную ставку НДС. Суды трех инстанций по делу, рассмотренному в Верховном Суде РФ, указали, что, исходя из положений статьи 164 НК РФ, для применения налоговой ставки НДС в размере 10%) необходимо соблюдение в совокупности двух условий:

· реализуемый товар по своему назначению и применению должен быть продовольственным;

· такой товар по коду видов продукции должен быть включен в перечень кодов продовольственной продукции, утвержденный Правительством РФ.

При этом специальных требований к документальному подтверждению вида товара и кода ОКПД 2 для подтверждения правомерности применения налоговой ставки НДС в размере 10% нормы главы 21 НК РФ не содержат.

Суды также пояснили, что семена, протравленные для посева, не могут быть отнесены именно к продовольственным товарам. Поэтому при их реализации налоговая ставка НДС в размер 10% не применяется. Согласно примечанию 4 к перечню кодов видов продовольственных товаров в соответствии с единой ТН ВД ЕАЭС, облагаемых НДС по ставке 10% при ввозе на территорию РФ, коды, приведенные в этом перечне, применяются исключительно в отношении товаров, предназначенных для использования в пищевых и в кормовых целях.

Общество, поддерживая свои доводы, ссылается на письмо Минфина России от 16.09.2022 N 03-07-07/89907. Между тем из содержания писем Минфина России от 13.01.2023 N 03-07-14/1564, от 13.01.2023 N 03-07-07/2018, от 01.03.2023 N 03-07-07/16974 следует, что при применении налогоплательщиками подпункта 1 пункта 2 статьи 164 НК РФ следует руководствоваться определением Верховного Суда РФ от 17.06.2022 N 307-ЭС22-8901.

В кассационной жалобе среди прочего инспекция указала следующее.

При рассмотрении настоящего дела заявитель неоднократно ссылался на законопроект N 451742-8, который якобы выражает "намерение законодателя уточнить норму НК РФ таким образом, чтобы она отражала изначальный смысл, заложенный законодателем в текущую версию норм НК РФ, а также устранить некорректное толкование Судами текущей версии статьи 164 НК РФ в части применения ставки НДС 10% к реализации семян для посева".

Вместе с тем, законодательная воля - это стремление законодательных органов установить правило, выразить вовне обязательную норму поведения, получившую воплощение в форме закона или иного нормативного правового акта. Толкование норм права представляет собой деятельность по разъяснению смысла законодательства. При этом официальное (легальное) толкование норм права основано на законе и является обязательным. Официальным (легальным) толкованием норм права являются, в том числе, судебные акты Верховного Суда РФ. Таким образом, внесение законопроекта в Государственную Думу группой депутатов, лоббирующих интересы определенного круга лиц, не является законодательной волей.

В настоящий момент воля законодателя изложена в подпункте 1 пункта 2 статьи 164 НК РФ (в действующей редакции) с учетом позиции, изложенной в Определении Верховного Суда Российской Федерации от 17.06.2022 N 307-ЭС22-8901.

Следует отметить, что в ответе Правового управления Государственной Думы от 23.10.2023 (размещено на официальном сайте sozd.duma.gov.ru) указано следующее:

"Проектом федерального закона предлагается установить ставку по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 10% вместо 20% при реализации семян сельскохозяйственных растений, предназначенных для выращивания сельскохозяйственных культур в целях производства пищевой продукции и продукции для кормовых целей.

Согласно статье 56 НК РФ преимущества, предоставляемые одним налогоплательщикам по сравнению с другими налогоплательщиками, которые выражаются в возможности не платить налог или платить его в меньшем размере, являются налоговыми льготами. Налоговая ставка по НДС в размере 10%, установленная пунктом 2 статьи 164 НК РФ, также признается налоговой льготой, поскольку налогоплательщики, реализующие перечисленную в указанном пункте продукцию, уплачивают НДС в меньшем размере. Таким образом, налогоплательщикам НДС, реализующим указанную продукцию, фактически предлагается предоставить освобождение от НДС в части уменьшения исчисленной суммы налога.

В соответствии с частью 3 статьи 104 Конституции РФ законопроекты о введении или отмене налогов, освобождении от их уплаты, могут быть внесены только при наличии заключения Правительства РФ. Проект федерального закона не соответствует требованиям статьи 105 Регламента Государственной Думы".

В заключении Правительства РФ от 25.01.2024 на проект федерального закона "О внесении изменения в статью 164 части второй Налогового кодекса Российской Федерации", внесенный депутатами Государственной Думы А.В. Гордеевым, В.И. Кашиным, В.Н. Плотниковым и другими (размещено на официальном сайте sozd.duma.gov.rul указано следующее:

"Законопроектом предлагается внести в пункт 2 статьи 164 Налогового кодекса РФ изменение, предусматривающее применение пониженной ставки налога на добавленную стоимость в размере 10 % при реализации семян сельскохозяйственных растений, предназначенных для выращивания сельскохозяйственных культур в целях производства пищевой продукции и продукции для кормовых целей. При реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации налогообложение НДС производится по ставкам в размере 10% и 20%. Пониженная ставка НДС в размере 10% применяется отношении социально значимых товаров, в том числе ряда продовольственных товаров, товаров для детей, периодических печатных изданий и книжной продукции, а также лекарственных средств и изделий медицинского назначения. При ввозе указанных товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, также применяется налоговая ставка в размере 10% (пункты 2, 3 и 5 статьи 164 Кодекса).

Таким образом, снижение ставни НДС с 20% до 10% в отношении операций по реализации семян сельскохозяйственных растений, предназначенных для выращивания сельскохозяйственных культур в целях производства пищевой продукции и продукции для кормовых целей, не окажет положительного влияния на конкурентоспособность отечественных семян, но создаст прецедент для постановки аналогичных вопросов в отношении других товаров, не употребляемых в пищу, облагаемых в настоящее время НДС по ставке в размере 20%. Реализация проектируемых положений приведет к увеличению выпадающих доходов федерального бюджета. При этом источники компенсации указанных выпадающих доходов законопроектом не определены.

Кроме того, в пояснительной записке к законопроекту отсутствует аргументация в части придания с 1 октября 2019 г. в соответствии со статьей 2 законопроекта обратной силы проектируемым нормам статьи 164 Кодекса. Необходимость внесения соответствующих изменений обосновывается сложившейся судебной практикой. Однако следует отметить, что вступил в силу (за исключением отдельных положений) Федеральный закон от 19 декабря 2023 г. N 611-ФЗ "О внесении изменений в статьи 4 и 105.26 части первой и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации", устанавливающий ставку НДС в размере 10% в отношении обработанных протравителями (протравленных) семян подсолнечника и кукурузы. С учетом изложенного Правительство РФ законопроект не поддерживает."

Аналогичные выводы содержатся в заключении Счетной Палаты РФ от 26.02.2024 N ЗСП-15/03-01 на указанный проект федерального закона.

Следовательно, в настоящее время операции по реализации семян сельскохозяйственных растений, предназначенных для выращивания сельскохозяйственных культур, в соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 164 НК РФ облагаются НДС по ставке в размере 20%.

Суд округа принимает доводы инспекции, изложенные в кассационной жалобе, полагая их обоснованными.

На основании подпункта 2 пункта 1 статьи 287 АПК РФ кассационный суд, учитывая, что фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, но судами неправильно применена норма права, то следует отменить решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции и, не передавая дело на новое рассмотрение, принять новый судебный акт, которым в удовлетворении заявления общества с ограниченной ответственностью "Джермэн Сид Альянс Русс" отказать.

Руководствуясь статьями 176, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд:

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 12.12.2023 и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 01.04.2024 по делу N А40-229638/2023 отменить.

Отказать в удовлетворении заявления общества с ограниченной ответственностью "Джермэн Сид Альянс Русс".