Постановление Арбитражного суда Московского округа от 27 мая 2022 г. N Ф05-10247/22 по делу N А41-57063/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 24 мая 2022 года.

Полный текст постановления изготовлен 27 мая 2022 года.

Арбитражный суд Московского округа в составе:

председательствующего судьи Матюшенковой Ю.Л.,

судей Анциферовой О.В., Дербенева А.А.

при участии в заседании:

от АО "Аппаратура систем связи" Мануйлов В.В. д. от 02.08.21

от МИФНС России N 22 по Московской области Павлова Р.В. д. от 10.01.22, Буланова Л.А. д. от 10.01.22

рассмотрев 24.05.2022 в судебном заседании кассационные жалобы МИФНС России N 22 по Московской области и АО "Аппаратура систем связи"

на решение Арбитражного суда Московской области от 20 декабря 2021 года

на постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 16 марта 2022 года

по заявлению АО "Аппаратура систем связи"

к Межрайонной ИФНС России N 22 по Московской области

о признании недействительным решения

УСТАНОВИЛ:

Акционерное общество "Аппаратура Систем Связи" обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы России N 22 по Московской области о признании недействительным решения от 01.12.2020 N 12-14/22.

Решением Арбитражного суда Московской области от 20.12.2021 по делу N А41- 57063/21 заявленные требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение Межрайонной ИФНС России N22 по Московской области от 01.12.2020 N12-14/22 в части доначислений по налогу на прибыль организаций в размере 4.741.881 рублей, пени по налогу на прибыль организаций в размере 1.412.597,37 рублей, штрафа по налогу на прибыль организаций в размере 948.376 рублей. В удовлетворении остальной части заявления отказано.

Постановлением Десятого арбитражного апелляционного суда от 16.03.2022 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Законность судебных актов проверена в порядке ст. ст. 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационными жалобами Общества и налогового органа, в которых заявители ссылались на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, неправильное применение норм материального права. Общество просит решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда отменить, принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований. Налоговый орган просит решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда отменить, принять новый судебный акт от отказе в удовлетворении иска в полном объеме.

В заседании суда кассационной инстанции представители поддержали доводы свои кассационных жалоб.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судами норм материального и процессуального права, доводы кассационных жалоб и возражений относительно них, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов.

Судами установлено, что по результатам выездной налоговой проверки Акционерного общества "Аппаратура систем связи" за период с 01.01.2015 по 31.12.2016 МИ ФНС России N 22 по Московской области вынесено решение N 12-14/22 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 01.12.2020, согласно которому налогоплательщику доначислены: 1. Налоги в размере 9 009 574 руб., в т.ч.: - НДС в размере 4 267 693 руб.; - налог на прибыль в размере 4 741 881 руб. 2. Пени по налогам в размере 3 025 911,17 руб.; 3. Штраф по налогу на прибыль в размере 948 376 руб.

Основанием для доначисления вышеуказанных сумм, послужили претензии налогового органа к хозяйственным операциям налогоплательщика с ООО "Технологии нового света" ИНН 7726719197 (далее - ООО "ТНС") и выводы о получении АО "Аппаратура Систем Связи" необоснованной налоговой выгоды. Налоговый орган полагал, что между налогоплательщиком и его контрагентом отсутствие реальные хозяйственные операции.

Суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь положениями ст.ст. 65, 200, 201 АПК РФ, применив положения ст. 54.1, 105.1, 146, 171-173, 252 НК РФ, правовой подход, содержащийся в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53, Определении Конституционного Суда РФ от 04.12.03 N 441-О, Определении Верховного Суда РФ от 29.11.2016 N 305-КГ16-10399 по делу N А40-71125/2015, пришли к выводу, что налогоплательщиком подтверждена реальность хозяйственных операций по поставке ему товара спорным контрагентов, в связи с чем признаны правильными действия налогоплательщика по исчислению налога на прибыль. Вместе с тем, НДС исчислен налоговым органом расчётным способом.

Доводы кассационной жалобы налогового органа свидетельствуют о несогласии с данной судами оценкой установленных фактических обстоятельств, что не может служить основанием для отмены судебных актов.

Суды установили, что основанием для доначисления налогов, пеней и штрафа послужили операции с контрагентом - ООО "Технологии нового света".

Проанализировав совокупность доказательств и оценив их в порядке ст. 71 АПК РФ, суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу о реальности взаимоотношений по приобретению налогоплательщиком спорного товара.

При этом судами приняты во внимание следующие обстоятельства. ООО "ТНС" было создано задолго до хозяйственных операций с налогоплательщиком 08.04.2013 года. Основным видом деятельности ООО "ТНС" являлась торговля оптовая непродовольственными потребительскими товарами - электротоварами (ОКВЭД 46.4, 46.43.1). Взаимоотношения между налогоплательщиком и ООО "ТНС" происходили в период с 21.01.2016 по 26.02.2019 года. Доказательств взаимозависимости согласно п. 2 ст. 105.1 НК РФ не представлено. ООО "ТНС" фактически располагается по месту регистрации: г. Москва, 1-й Дорожный проезд, д. 9, арендует два нежилых помещения под офис и склад. Установлено, что товар был поставлен и впоследствии реализован налогоплательщиком, что налоговым органом не опровергается. ООО "ТНС" не занималось каким-либо производством, соответственно, ООО "ТНС" не нуждалось в каком-либо оборудовании, при деятельности купли-продажи товара оборудование не требуется. ООО "ТНС" имело достаточный штат для ведения хозяйственной деятельности. Хозяйственная деятельность фактически осуществлялась, что подтверждается анализом банковских выписок по счетам, согласно которым ООО "ТНС", осуществляя покупку и реализацию товара, производит расчеты безналичным способом, несло расходы присущие обычной хозяйственной деятельности (аренда, налоги, зарплата и т.д.), включая операции по приобретению и реализации товара. Налоговая отчетность сдавалась, при этом показатели, заявленные в налоговой отчетности, соответствуют показателям книг покупок и продаж, что свидетельствует о том, что организация в полном объеме отражала в отчетности суммы по приобретению и реализации товара. Факт поставки товара в адрес заявителя непосредственно от ООО "ТНС" и последующей реализации данного товара в адрес конечных покупателей подтверждается документально.

На основании совокупности доказательств судами сделан вывод о реальности взаимоотношений, в связи с чем признан обоснованным расчет налогоплательщика по налогу на прибыль.

Суды пришли к выводу, что в нарушение норм статьи 54.1 НК РФ и указаний ФНС России налоговый орган не представил суду доказательств, достоверно и однозначно свидетельствующих о сознательном создании проверяемым налогоплательщиком схемы, направленной на минимизацию налоговых платежей.

С учетом совокупности изложенного, суд округа не усматривает оснований согласиться с доводами кассационной жалобы налогового органа. Формальный характер документооборота материалами дела не подтверждается.

Вместе с тем суды отказали в удовлетворении требований Заявителя в части НДС, а также соответствующих пени, признав отсутствие надлежащего документального подтверждения по НДС и отсутствия доказательств формирования источника возмещения НДС в бюджете. Суды обоснованно исходили из правовой позиции, согласно которой отказ в праве на налоговый вычет может иметь место, если процесс реализации товаров (работ, услуг) не сопровождается соблюдением корреспондирующей этому праву обязанности по уплате НДС в бюджет в денежной форме, на что обращено внимание в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.11.2004 N 324-О. Указанный подход поддерживался Верховным Судом Российской Федерации (Определение СКЭС ВС РФ от 14.05.2020 по делу N А42-7695/2017).

Суды установили, что по результатам рассмотрения возражений налогоплательщика Инспекцией был проведен расчет реальных налоговых обязательств по НДС и налогу на прибыль с учетом осуществления поставки электрокомпонентов от реальных поставщиков.

Размер налоговых обязательств по взаимоотношениям со спорным контрагентом по оспариваемому решению определен расчетным способом исходя из сведений и документов, позволяющих установить реального исполнителя и параметры спорной операции. При расчете действительных налоговых обязательств, Инспекция применила расчет наценки между подконтрольным поставщиком ООО "ТНС" и действительными (реальными) поставщиками ООО "АйПиСи2Ю", ООО Компания "Дектел Электронике", ООО "ВЕКТ", ООО "ОЛЧИП СПБ", ООО "Контакт Электронике", ООО "Эквик", ООО "Аргуссофт Компани".

Оспаривая отказ в признании решения недействительным в части НДС, налогоплательщик ссылается на то, что судами не применена налоговая реконструкция.

Суд округа отклоняет данный довод, поскольку, как видно из судебных актов, доначисления по НДС произведены расчетным путем.

Согласно сформированному Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации подходу, изложенному в Постановлениях от 25.05.2010 N 15658/09, от 08.06.2010 N 17684/09, наличие оснований для признания за налогоплательщиком права на применение налоговых вычетов по НДС связано с подтверждением факта совершения реальных хозяйственных операций в целях осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Представление в налоговый орган первичных документов не влечет автоматического применения налоговых вычетов, а является лишь основанием для подтверждения факта реальности хозяйственных операций и уплаты налогов, поэтому при решении вопроса о правомерности применения налоговых вычетов учитываются результаты проведенных налоговыми органами проверок достоверности и непротиворечивости представленных документов, а также организаций-контрагентов.

Отказ в получении налоговых выгод при наличии в документах налогоплательщика недостоверных и противоречивых сведений является его налоговым риском. В целях подтверждения обоснованности заявленных налоговых выгод должна быть установлена их объективная предметная взаимосвязь с фактами и результатами реальной предпринимательской и иной экономической деятельности, что служит основанием для вывода о достоверности представленных первичных документов, в том числе в части сведений об участниках и условиях хозяйственных операций.

Сам факт наличия первичных документов без подтверждения факта реальности хозяйственных операций не предоставляет налогоплательщику права на получение налоговых вычетов по НДС.

Налогоплательщик ссылается в кассационной жалобе на необоснованное неприменение налоговой реконструкции.

Под "налоговой реконструкцией" в судебной практике понимается определение действительного размера экономически обоснованных расходов общества и их учета в целях налогообложения.

Исходя из положений пунктов 1 и 3 статьи 3 НК РФ, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения выступает одной из целей правового регулирования в данной сфере, реализация которой является необходимой для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения, взимания налогов в соответствии с их экономическим основанием, исключения произвольного налогообложения.

Как указано в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (пункт 3).

Данные подходы к оценке обоснованности налоговой выгоды в налоговых отношениях сохраняют свою актуальность после принятия Федерального закона от 18.07.2017 N 163-ФЗ, которым часть первая Налогового кодекса дополнена статьей 54.1, конкретизировавшей обстоятельства и условия, принимаемые во внимание при оценке допустимости поведения налогоплательщика в зависимости от: наличия искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (пункт 1); основной цели совершения сделки (операции) (подпункт 1 пункта 2); исполнения обязательства по сделке надлежащим лицом (подпункт 2 пункта 2).

Таким образом, по общему правилу не допускается извлечение налоговой выгоды из потерь казны налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием организаций, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

В то же время, как неоднократно указывалось в решениях Конституционного Суда Российской Федерации (постановления от 28.03.2000 N 5-П, от 17.03.2009 N 5-П, от 22.06.2009 N 10-П, определение от 27.02.2018 N 526-О и др.), налоговые органы не освобождаются от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключало бы возможность вменения ему налога в размере большем, чем это установлено законом.

Контроль за полнотой и своевременностью уплаты налогов и сборов, включающий мероприятия по пресечению злоупотреблений налогоплательщиков, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, осуществляется налоговыми органами в рамках полномочий, предоставленных им федеральным законодателем. В частности, признание налоговой выгоды необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений Налогового кодекса, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора (определения от 26.03.2020 N 544-О, от 04.07.2017 N 1440-О).

Применительно к операциям налогоплательщика это означает, что возможность применения "налоговой реконструкции", в том числе в условиях действия статьи 54.1 Налогового кодекса, определяется не формальными, а материальными условиями - установлением по результатам налоговой проверки, в том числе при содействии самого налогоплательщика, лица, которое фактически производило исполнение по сделке, таким образом, чтобы вывести реально совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота и осуществить их полное налогообложение (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981).

Принимая во внимание изложенное, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения не должно приводить к определению налоговой обязанности в относительно более высоком размере - превышающем потери казны от неуплаты налогов, возникшие на той или иной стадии обращения товаров (работ, услуг), приобретенных налогоплательщиком.

Если в цепочку поставки товаров включены "технические" компании, и в распоряжении налогового органа имеются сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком - покупателем, позволяющие установить лицо, которое действовало в рамках легального хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль организаций, и примененных им налоговых вычетов по НДС, которая приходится на наценку, добавленную "техническими" компаниями.

Аналогичный подход к разрешению споров о получении необоснованной налоговой выгоды за счет встраивания "технических" компаний в цепочку поставки товаров ранее был поддержан Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации в определениях от 27.09.2018 N 305-КГ18-7133, от 04.03.2015 N 302-КГ14-3432 и сохраняет свою актуальность, поскольку в силу пункта 3 статьи 54.1 Налогового кодекса подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Судами установлено, что ни при проверке, ни в ходе судебного разбирательства налогоплательщик не раскрыл фактических хозяйственных операций, достоверную стоимость приобретенного товара. Доказательств того, что по имевшимся в распоряжении налоговых органов и судов документам было возможно определить иной, чем установлен в оспариваемом решении, размер налоговых обязательств, в дело не представлено.

В соответствии с правовой позицией, высказанной в п. 39 Обзора судебной практики ВС РФ N 3 (2021), утв. Президиумом ВС РФ 10.11.2021, налогоплательщик, использующий формальный документооборот с участием компаний, заведомо не ведущих реальной экономической деятельности ("технических" компаний), вправе учесть фактически понесенные расходы при исчислении налога на прибыль в случае предоставления им (наличия у налогового органа) сведений и документов, позволяющих вывести фактически совершенные хозяйственные операции из не облагаемого налогами оборота. Расчетный способ определения суммы налога в указанных случаях не применяется.

Согласно подп. 2 п. 2 ст. 54.1 НК РФ одним из условий получения налоговой выгоды является исполнение обязательства по соответствующей сделке надлежащим субъектом - лицом, заключившим договор с налогоплательщиком, либо лицом, на которое обязанность исполнения обязательства переведена (возложена) в силу договора или закона.

Цель противодействия налоговым злоупотреблениям при применении данной нормы реализуется за счет исключения возможности извлечения налоговой выгоды налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием компаний, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании), при том что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

Исходя из необходимости реализации вышеназванных публичных целей противодействия налоговым злоупотреблениям и поддержания в правоприменительной практике финансовых стимулов правомерного поведения участников оборота в упомянутых в подп. 2 п. 2 ст. 54.1 НК РФ случаях последствия участия налогоплательщика в формальном документообороте должны определяться с учетом его роли в причинении потерь казне.

Соответственно, расчетный способ определения налоговой обязанности на основании имеющейся у налогового органа информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках (подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ) подлежит применению, если допущенное налогоплательщиком нарушение сводится к документальной неподтвержденности совершенной им операции, нарушению правил учета, что, как правило, имеет место, если налогоплательщик не участвовал в уклонении от налогообложения, организованном иными лицами, но не проявил должную осмотрительность при выборе контрагента и взаимодействии с ним (п. 10 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 г. N 53).

Если цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота с участием "технических" компаний преследовалась непосредственно налогоплательщиком или, по крайней мере, при известности налогоплательщику об обстоятельствах, характеризующих его контрагента как "техническую" компанию, то применение расчетного способа определения налоговой обязанности в такой ситуации не отвечало бы предназначению данного института, по сути, уравнивая в налоговых последствиях субъектов, чье поведение и положение со всей очевидностью не является одинаковым: налогоплательщиков, допустивших причинение потерь казне для получения собственной налоговой выгоды, и налогоплательщиков, не обеспечивших должное документальное подтверждение осуществленных ими операций.

Данный правовой подход применим к рассматриваемой ситуации с учетом совокупности установленных судами обстоятельств. Фактически применен расчетный способ определения налоговых обязательств.

Процессуальные нарушения, на которые указал заявитель, выразившиеся, по его мнению, в недостаточном исследовании судами существенных для дела обстоятельств и подтверждающих их доказательств, не подтверждаются материалами дела. Судами исследована в полном объеме вся совокупность доказательств, представленных сторонами, поэтому отсутствие в судебных актах ссылки на отдельные доказательства не является существенным и не привело к неправильному разрешению спора.

Суд кассационной инстанции отклоняет приведенные в кассационных жалобах доводы, поскольку они не опровергают выводы судебных инстанций, а повторяют доводы, которые являлись предметом проверки судами, свидетельствуют о несогласии заявителя с выводами судов, основанными на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, которым дана надлежащая правовая оценка. Несогласие заявителя с их оценкой и иная интерпретация, неправильное толкование им норм закона, не означают судебной ошибки (ст. 71 АПК РФ).

Пределы рассмотрения дела в суде кассационной инстанции ограничены проверкой правильности применения судами норм материального и процессуального права, а также соответствия выводов о применении нормы права установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам (ч. ч. 1, 3 ст. 286 АПК РФ).

Арбитражный суд кассационной инстанции не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в обжалуемом судебном акте либо были отвергнуты судами, разрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими (ч. 2 ст. 287 АПК РФ).

Судебными инстанциями правильно применены нормы материального права, выводы судов соответствуют фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам.

Доводы жалоб направлены на переоценку выводов суда первой и апелляционной инстанций, что в силу ст. 286 и ч. 2 ст. 287 АПК РФ не допускается при рассмотрении спора в суде кассационной инстанции.

Нарушений судом первой и апелляционной инстанций норм процессуального права, являющихся в соответствии с ч. 4 ст. 288 АПК РФ основаниями для отмены судебного акта, не установлено.

Руководствуясь статьями 284, 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Московской области от 20 декабря 2021 года, постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 16 марта 2022 года по делу N А41-57063/2021 оставить без изменения, кассационные жалобы - без удовлетворения.