Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 25 февраля 2015 г. N 09АП-56340/14 (ключевые темы: ноу-хау - правила оказания услуг связи - сети связи - международные стандарты - протокол допроса)

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 25 февраля 2015 г. N 09АП-56340/14

Резолютивная часть постановления объявлена 17.02. 2015 года.

Полный текст постановления изготовлен 25.02.2015 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи В.Я. Голобородько

Судей И.О. Окуловой, Р.Г. Нагаева,

при ведении протокола судебного заседания секретарем А.В. Щетининым

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

ООО "Эквант"

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 30.09.2014 г.

по делу N А40-28065/13 вынесенное судьей М.В. Лариным

по заявлению ООО "Эквант"

к МИФНС России поКНN 7

о признании недействительным решения

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Савсерис СВ. по дов. N М-029/2013 от 12.03.2013, Моцок А.В. по дов.

N М-027/2013 от 12.03.2013, Горелов В.Ю. по дов. N М-076/2013 от 20.03.2013, Сакаш

Е.В. по дов. N СУД-МСК-14-0074 от 16.05.2014, Черепанова Ю.В. по дов. N М-

028/2014 от 21.02.2014, Изосимова И.М. по дов. N СУД-МСК-14-0107 от 17.05.2014

от заинтересованного лица - Шмытов А.А. по дов. N 05-10/012110 от 09.08.2014, Ваш

Э.Л. по дов. N 05-10/017699 от 30.12.2014, Гузеев Ю.Г. по дов. N 05-10/015108 от

10.11.2014, Шепелева Ю.В. по дов. N 05-10/000439 от 20.01.2015, Тимофеева Ю.М. по дов. N 05-10/015788

УСТАНОВИЛ:

МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 проведена выездная налоговая проверка ООО "Эквант" (далее - Заявитель, Общество, налогоплательщик) за 2008-2009 гг., по результатам которой вынесено Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 13.08.2012 N 12 (далее - Решение Инспекции), которое оставлено без изменений Решением ФНС России от 17.12.2012 NСА-4-9/21406@.

Решением Арбитражного суда г.Москвы от 30.09.2014 Решение Инспекции признано недействительным в части начисления и уплаты недоимки по НДС в размере 456 597 руб., соответствующих пеней и штрафа, в остальной части в удовлетворении требований налогоплательщика отказано.

Обществом подана апелляционная жалоба на указанное Решение в части эпизода о неправомерном учете в составе расходов роялти, выплаченных ирландской компании EQUANT NETWORK SERVICES INTERNATIONAL LTD (далее - ENSIL).

Законность и обоснованность принятого по делу решения проверены в порядке ст.266,268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции, оценив представленные в материалы дела доказательства, доводы апелляционной жалобы, оснований к отмене решения не усматривает.

Между ООО "Эквант" и компанией ENSIL 01.01.2003 заключено лицензионное соглашение на право использования интеллектуальной собственности (далее - Лицензионное соглашение, т.2 л.д.116), которое действовало по 31.12.2010. В соответствии с условиями данного соглашения компания ENSIL (Лицензиар) передает Обществу (Лицензиату) неисключительное право на использование "технологии" (ноу-хау), как совокупности информации технического характера в области телекоммуникаций (далее - Информация).

В течение срока действия данного соглашения Общество должно ежеквартально уплачивать компании ENSIL периодическую плату за использование технологии в размере 4,2% валового дохода от продажи ООО "Эквант" сетевых услуг (без учета НДС), указываемого в финансовых отчетах, подготовленных на основании российских стандартов бухгалтерского учета.

Расходы по оплате использования Информации составили за проверяемый период 372 050 109,43 руб., в т.ч. в 2008 г. 179 208 213,60 руб., в 2009 г. 192 841 895,83 руб.

В ходе ВНП установлено и подтверждено в ходе судебного разбирательства, что единственной деловой целью заключения Лицензионного соглашения было получение необоснованной налоговой выгоды.

Данный вывод сделан на основе следующих фактов и доказательств:

- отсутствие предмета сделки - интеллектуального права (ноу-хау), отвечающего установленным гражданским законодательством критериям для признания таковым;

" аффилированность и взаимозависимость участников Лицензионного соглашения, согласованности их действий; общеизвестность Информации; отсутствие коммерческой ценности передаваемой Информации; дальнейшее перечисление денежных средств под контроль материнской компании France Telecom SA (в настоящее время - Orange SA).

Техническими экспертизами (основной и дополнительной), проведенными ФГУП "Центральный Научно-Исследовательский Институт Связи" (ФГУП ЦНИИС), ведущей научной организацией РФ в области связи, было установлено, что Информация, переданная Обществу по Лицензионному соглашению, не представляет собой объект интеллектуальных прав (в частности, секрет производства - "ноу-хау"), является общеизвестной и не имеет коммерческой ценности. Данная информация представляет собой управленческие директивные указания материнской компании дочерним.

В судебном заседании 11.07.2014 проведен допрос свидетеля Ярлыковой Светланы Михайловны - эксперта ФГУП ЦНИИС, проводившего основную и дополнительную экспертизы. Свидетель подтвердил выводы экспертиз о том, что спорная Информация, переданная по Лицензионному соглашению, носит регламентный характер, не обладает коммерческой ценностью и не является ноу-хау, следовательно, не может составлять предмет Лицензионного соглашения (п.2.4 отзыва).

Из показаний свидетелей, допрошенных налоговым органом в ходе проверки, прямо следует, что сведения, полученные по Лицензионному соглашению, не использовались и не могли быть использованы в деятельности Общества (п.2.5 отзыва).

При сравнительном анализе доходных договоров, заключенных Обществом до и после подписания Лицензионного соглашения 2003 года, было установлено, что Общество оказывало до 2003 г. и продолжало оказывать в 2008-2009 гг. одни и те же типовые услуги связи (п.2.6 отзыва), следовательно, внедрения новых услуг на основе Информации, полученной по Лицензионному соглашению, не происходило.

Установлено, что и ООО "Эквант", и ирландская компания EQUANT NETWORK SERVICES INTERNATIONAL LTD (ENSIL) входят в единый холдинг - группу компаний France Telecom (Orange), что не оспаривается заявителем (п.2.7 отзыва).

Средства, перечисляемые ООО "Эквант" на счет компании ENSIL, перераспределялись посредством системы централизованного управления денежными средствами группы Orange в адрес компании EGN BV - материнской по отношению к ООО "Эквант". Компания ENSIL располагается в низконалоговой юрисдикции (Ирландия). Из ее отчетности следует, что она является транзитным звеном в перечислении денежных средств далее по группе компаний France Telecom - Orange. Налоговая нагрузка компании ENSIL минимальна, корпоративный налог ею не уплачивается в силу наличия убытков, учитываемых для данного налога. Имеющийся у компании ENSIL убыток формируется в основном за счет процентов к уплате по суммам, являющимся задолженностью перед компаниями-членами группы France Telecom - Orange. Из выписки по счету компании ENSIL следует, что ею не осуществляются платежи за авторские права и лицензии либо привлечение технических специалистов из иных организаций. Данная компания является формальной стороной Лицензионного соглашения, без реальной возможности предоставления информации, которая имеется только в базах данных принадлежащих France Telecom (п.2.8 отзыва).

У иностранных компаний сопоставимых с ООО "Эквант", также входящих в группу компаний France Telecom (Orange), отсутствуют аналогичные выплаты и отсутствуют аналогичные лицензионные соглашения, что подтверждается ответами налоговых органов Германии, Швеции, Норвегии, Дании, Венгрии, Украины, Казахстана (п.2.9 отзыва).

Спорное Лицензионное соглашение было прекращено в 2010 г. с последующей заменой на имплементационные договоры, предусматривающие предоставление конкретной информации для одного проекта, с соответствующей оплатой в твердом размере.

Таким образом, Лицензионное соглашение не направлено на достижение разумной деловой цели, а его единственной целью является минимизация налогового бремени ООО "Эквант" и вывод денежных средств из дочерней компании в материнскую без их налогообложения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ расходами, на которые налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы, признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком, при условии, что они произведены для осуществления деятельности направленной на получение дохода. При этом, под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В силу пункта 3 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

На основании пункта 4 указанного Постановления налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

На основании пункта 7 Постановления, если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

На основании пункта 9 Постановления установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Судом на основании анализа данных взаимосвязанных норм сделан обоснованный вывод, что "В случае, если судом будет установлено, что целью деятельности налогоплательщика является не достижение экономического эффекта от совершенных им операций, а только получение налоговой выгоды, то вне зависимости от принципов свободы договора или нарушение его контрагентами налоговых обязательств такая выгода будет признана необоснованной" (абз. 6 стр.4 Решения).

Таким образом, Судом надлежащим образом исследованы и доказаны обстоятельства, имеющие значение для дела. Выводы суда соответствуют установленным по делу обстоятельствам, к которым Судом применены нормы права, подлежащие применению. Следовательно, оснований для отмены Решения Суда и удовлетворения апелляционной жалобы Общества, предусмотренных ст.270 АПК РФ, не имеется.

Выводы об отсутствии оснований, предусмотренных ст. 270 АПК РФ, основаны на следующих обстоятельствах.

1.1. Экспертным заключением от 20.01.2012 (т.2 л.д.126) по итогам основной экспертизы установлено следующее.

В рамках экспертизы исследовались следующие материалы:

описание Продуктов и услуг, разработанных ООО "Эквант" на основании Технологии Лицензиара, перевод;

перевод документов, содержащих подробное описание применяемых при создании Продуктов технологий, полученных по лицензионному соглашению с компанией ENSIL;

- документ "Проектирование и развертывание региональных сетей. Обеспечение надежности сетей в Москве и Санкт-Петербурге",

- документ "Развертывание региональной сети обслуживания конечных узлов/устройств сетевой защиты. Новый узел на стороне провайдера BLED910",

Кроме того, на исследование экспертам были представлены само Лицензионное соглашение, а также заключения экспертиз, проведенных в рамках прошлой ВНП за 2006-2007 гг.: экспертное заключение МТУ СИ от 16.11.2009 и заключение ГОУ ВПО РГИИС от 11.03.2010.

При исследовании материалов в качестве основных критериев "ноу-хау" экспертами рассматривались: новизна (необщеизвестность) информации, ограниченность доступа к информации (конфиденциальность) и наличие действительной или потенциальной коммерческой ценности. Для подтверждения факта общеизвестности или необщеизвестности были привлечены к использованию международные отраслевые стандарты. Международные стандарты, разрабатываются для обеспечения совместимости решений, сетей связи в мировом масштабе, услуг связи, поэтому носят открытый характер и являются общедоступными. Их применение означает общеизвестность действий. Поэтому технологии, продукты, услуги и материалы, основанные на указанных стандартах, являются общеизвестными.

Анализ представленных для исследования материалов показал, что на момент оказания рассматриваемых услуг связи все переданные технологии являются общепринятыми и стандартизованными (общеизвестными); параметры и технические характеристики линий связи, на которых оказываются данные услуги связи, соответствуют параметрам, предписываемым международными стандартами.

При построении сети связи оператора "Эквант" использовалось оборудование различных компаний: Cisco, Nortel, Hewlett-Packard. Все компании имеют очень широкий рынок распространения своих продуктов, поэтому оборудование максимально типизировано и для обеспечения совместимости в любой точке мира должно соответствовать международным стандартам. Кроме того, в анализируемых материалах отсутствует информация о какой-либо доработке оборудования.

При этом, несмотря на утверждения, устанавливающие факт наличия ноу-хау, перечисленные в Заключении ГОУ ВПО РГИИС от 11.03.2010 на страницах 25-27, проведенный анализ показывает, что в представленных на экспертизу материалах отсутствуют: необщеизвестные описания технических характеристик, правил конфигураций, сочетаний различного оборудования, сведения о работе и допустимых режимах работы оборудования одного производителя во взаимосвязи с иным оборудованием других производителей, составляющего единую сеть связи "Эквант"; описание моделирования различных ситуаций работы сети связи, описание работы в критических режимах, а также анализ и изучение опыта работы сетей связи, принадлежащих FT Group, в более чем в 200 странах мира; необщеизвестные описания доработки производителями своего оборудования под требования FT Group.

Проведенное исследование позволяет сделать вывод о том, что материал представляет собой сведения описательного, компиляционного характера в форме реферата из разных источников, широкоизвестных отраслевой общественности, содержит описание общеизвестных продуктов и услуг, технологий, применяемых большинством операторов связи, на территории РФ и используемых в отрасли десятилетиями. Материал не является инструкцией, проектной документацией. В материале отсутствуют сведения различного характера - технического, технологического, коммерческого, управленческого, финансового, и т.д., которые могли бы быть отнесены к объекту "ноу-хау".

В частности отсутствуют: техническое описание каких-либо новых технологий; способы применения, настройки, инсталляции оборудования, уникальные настройки и конфигурации сетевых элементов, основанных на протоколах, стандартизированных на международном уровне; отсутствуют экономические выкладки, расчеты, маркетинговые исследования, анализ предпочтений потенциальных потребителей услуг связи, анализ прибыльности, рентабельности, экономической целесообразности и рациональности, и т.п.

Таким образом, действительная и потенциальная коммерческая ценность материалов не может быть подтверждена.

При анализе представленной на экспертизу информации эксперты пришли к выводу, что данная информация является общеизвестной и представляет собой стандарты оказания услуг связи и построения сетей. Более того, эксперты указывают, что данные вопросы во всей их совокупности регулируются открытыми международными стандартами построения сетей и оказания услуг связи, которые разрабатываются международными организациями по стандартизации, такими как Международный союз электросвязи. Соблюдение данных стандартов является необходимым и достаточным условием для того, чтобы сети оператора возможно было присоединить к сетям другого оператора, придерживающегося этих стандартов.

При этом эксперты указывают, что информация, представляемая по Лицензионному соглашению, аналогична информации, содержащейся в указанных международных стандартах. Детальное описание данных стандартизированных услуг приведено в приложениях 1-12 к Экспертному заключению от 20.01.2012 (основная экспертиза, т.2 л.д.126).

Эксперты поясняют: "стандарты имеют общие черты - это добровольность применения, универсальность, то есть применение на любой сети связи, вне зависимости от формы собственности. Т.е. международные стандарты (рекомендации, спецификации) не имеют статуса обязательных для всех стран-участниц.

С другой стороны, хотя международные стандарты разрабатываются на основе консенсуса и добровольного признания заложенных в них требований, де-факто на практике соответствие им продукции, по существу, обязательно, так как является критерием конкурентоспособности и допуска оборудования на международный рынок.

Таким образом, можно сказать, что оператор при построении, модернизации, умощнеиии и развитии сетей связи, а также внедрении услуг связи, опирается на международные стандарты, являющиеся общеизвестными и находящиеся в открытом доступе".

Стандарты оказания услуг связи и построения сетей, составляющие спорную Информацию, аналогичны международным стандартам оказания услуг связи, технической документации на оборудование и иной информации, находящейся в открытом доступе. Указанные открытые международные стандарты регламентируют процесс построения сетей во всей его совокупности, применяя их, любой оператор связи в состоянии построить сеть, годную к сопряжению с сетями других операторов. Данное обстоятельство само по себе свидетельствует о том, что возмездное приобретение указанной открытой информации преследует цель иную, чем получение прибыли от оказания услуг связи.

Таким образом, Инспекцией на основе заключения ЦНИИС доказан факт отсутствия в технической документации, полученной налогоплательщиком от ENSI.L, сведений, являющихся "ноу-хау" и представляющих собой коммерческую ценность. Данная документация была оценена экспертами как общедоступная, приобретение которой на возмездной основе не может иметь своей целью ее использование при оказании услуг связи.

Инспекцией была проведена дополнительная экспертиза указанной Информации с целью подтверждения либо опровержения довода налогоплательщика, заявленного в рамках возражений на Акт ВНП об отсутствии анализа всей совокупности предмета Лицензионного соглашения, в том числе информационных баз (систем). По результатам дополнительной экспертизы вынесено Экспертное заключение от 25.07.2012 (т.З л.д.74), которым установлено следующее.

В рамках данной Дополнительной экспертизы проанализированы базы данных ООО "Эквант", актуальные на дату проведения экспертизы (29.06.2012). Так как Лицензионное соглашение было прекращено 31.01.2010, экспертами была проанализирована вся совокупность информации, полученной по Лицензионному соглашению.

Экспертами проанализированы как внешние базы данных Общества International@xiome и Opinfo, полученные по Лицензионному соглашению, так и внутренняя база ООО "Эквант" Lotus Notes. Администрирование, наполнение и обновление внешних баз осуществлялось иностранными организациями: базы International@xiome - компанией France Telecom, базы Opinfo - компанией Orange. Администрирование, наполнение и обновление внутренней базы осуществлялось силами самого ООО "Эквант".

Для анализа на заключение представлены и проанализированы экспертами следующие материалы: информационные ресурсы компании FranceTelecom; информационные ресурсы компании ООО "Эквант";

документ "Обобщенная структура (схема) БД (внутренних и внешних) на текущую дату и ранее начиная с 2003 года" с переводом на русский язык;

Кроме того, были исследованы информация о базах данных, использовавшихся Обществом в 2002-2009 гг., пояснения сотрудника компании "Эквант" Ю.В. Шульман, инструкция по работе в системе электронного обучения, статистика электронного обучения, перевод наименований показателей, электронная переписка.

При исследовании материалов, с целью установления факта наличия/отсутствия "ноу-хау" в качестве основных критериев определялись: новизна (необщеизвестность) информации, ограниченность доступа к информации (конфиденциальность) и наличие действительной или потенциальной коммерческой ценности. При этом, как было показано в Заключении и по определению (ст. 1465 гл.75 Раздела VII ГК РФ), для того, что быть отнесенной к ноу-хау, информация должна иметь в совокупности все признаки.

Проведенное исследование позволяет сделать вывод о том, что анализируемые информационные ресурсы представляют собой совокупность внутренних и внешних баз данных, организованные для сбора и хранения информации.

Ресурсы внешних баз данных (International@xiome и opinfo) принадлежат зарубежным компаниям France Telecom и Orange соответственно. В указанных БД хранится маркетинговая и техническая информация по оказываемым France Telecom услугам связи. Маркетинговая информации представляет собой анализ рынка для каждой услуги, а техническая включает в себя документацию по типовым решениям и настройкам, необходимым для оказания услуг связи. Доступ к информационным ресурсам имеют все сотрудники ООО "Эквант" и, по словам сотрудников, прочие дочерние компании. На информационных ресурсах хранятся как информация ограниченного доступа, так и презентационные материалы, которые предназначены для открытого доступа.

В целом, внешние БД представляют собой интегрированное решение, реализованное как классический web-ресурс на базе Интернет, и предназначены для централизованного управления деятельностью дочерних компаний FT Group по унификации внедрения и оказания услуг связи, в том числе деятельностью ООО "Эквант". Такой централизованный подход к управлению деятельностью компании и ее филиалами не является уникальным и часто используется как зарубежными, так и российскими операторами связи.

Ресурсы внутренней базы данных формируются силами самого ООО "Эквант" как на основе продуктов и услуг France Telecom, так и самостоятельно. Информация БД используется ООО "Эквант" для внедрения на сетях связи РФ новых услуг связи. При этом документация на новые продукты и услуги France Telecom адаптируется в соответствии с требованиями российского рынка, технологического развития сети и регуляторных норм РФ, и не может использоваться в исходном виде.

Таким образом, информация, хранящаяся во внутренней БД ООО "Эквант" является фактически их интеллектуальной собственностью, не может считаться переданной по Лицензионному соглашению, и, соответственно, потенциальной коммерческой ценностью для ООО "Эквант" обладают лишь ресурсы внутренней базы данных.

Программа STEP представляет собой совокупность обучающих курсов. Причем ряд курсов являются стандартными курсами компании Cisco, не имеют отношения к FT и не являются ноу-хау группы компаний FT, в том числе компании ENSIL. Таким образом, можно сделать вывод, что процесс обучения и использования обучающих материалов представляет собой стандартный процесс взаимоотношений материнской компании (руководство FT) и дочерней компании 000 "Эквант", имеющий место в большинстве крупных компаний -холдингов в отрасли связи.

Приведенная в представленных на экспертизу материалах, архитектура локальной информационной системы и ГГ-инфраструктуры компании Orange Business Services организована на стандартизованной модели TMN, и поэтому не может быть отнесена к ноу-хау.

Представленные для анализа дополнительные базы данных PIMS (система управления информацией о сотрудниках), GroupDirectory (справочник компании) и Piazza (внутренняя социальная сеть компании) являются стандартными информационными системами, содержащими справочные данные о компании и

о сотрудниках для управленческих целей компании, в силу чего не имеют отношения к предмету Лицензионного соглашения ("Технология").

Информация во внешних БД фактически представляет собой указания, предложения, рекомендации и руководящие материалы материнской компании для дочерней компании ООО "Эквант" и при взаимодействии и осуществлении деятельности в рамках единой компании такая информация не может являться объектом продажи. Практика работы крупных операторов связи, организованных в виде холдингов, и обычаи делового оборота подтверждают данный факт. На основе проведенного экспертами 29.06.2012 обследования информационного ресурса можно утверждать, что документы, размещенные на этом ресурсе, представляют собой управленческие решения материнской компании для своих филиалов и дочерних компаний, в том числе для ООО "Эквант".

Все представленные на экспертизу материалы в отдельности и совокупности, содержат сведения, не соответствующие критериям "необщеизвестность", "коммерческая ценность" и потому не являются объектом "ноу-хау", за исключением внутренней БД ООО "Эквант", которая является фактически их интеллектуальной собственностью, и не может считаться переданной по Лицензионному соглашению от 01.01.2003 г., и, соответственно, потенциальной коммерческой ценностью для ООО "Эквант" обладают лишь ресурсы внутренней базы данных.

Таким образом, дополнительной экспертизой установлено, что информация, содержащаяся во внешних базах данных, представляет собой указания, предложения, рекомендации и руководящие материалы материнской компании для дочерней компании ООО "Эквант" и при взаимодействии и осуществлении деятельности в рамках единой компании такая информация не может быть объектом продажи. Внешняя база данных была оценена экспертами как общедоступная и не имеющая коммерческой ценности для оказания услуг связи.

В судебном заседании 11.07.2014 проведен допрос Ярлыковой Светланы Михайловны - эксперта ФГУП ЦНИИС, проводившего основную и дополнительную экспертизы. Эксперт подтвердил выводы экспертиз о том, что спорная Информация, переданная по Лицензионному соглашению, носит регламентный характер, не обладает коммерческой ценностью и не является ноу-хау, следовательно, не может составлять предмет Лицензионного соглашения.

СМ. Ярлыкова указала на регламентный характер полученной по Лицензионному соглашению Информации, пояснив, что она не может составлять ноу-хау и представлять собой коммерческую ценность: "опираясь на собственный опыт, не приходит в голову сказать, что в наших стандартах есть ноу-хау, поскольку они обобщены, и дают общие представления и направления для дальнейшей работы, ноу-хау может появиться только в дальнейшей корректировки, разработки внутри стандартов дополнительных технических деталей и информации".

Следовательно, Информация не является ноу-хау, а равно и иной технической информацией имеющей ценность.

Инспекцией проведены допросы должностных лиц налогоплательщика по вопросам использования в деятельности компании информации, составляющей ноу-хау. В частности, были допрошены лица,которые в соответствии с документами, представленными налогоплательщиком, должны были быть ознакомлены со сведениями "ноу-хау", предупреждены об ответственности в случае разглашения сведений "ноу-хау" и предположительно должны были использовать эти сведения в своей деятельности.

Свидетель Л.В.Мясоедов, (протокол допроса N 58-15/14 от 18.07.2012, т.П л.д.1), работавший в компании "Эквант" с 1998 по 2008 гг., а в период 2007-2008 гг. занимавшего должность директора по продажам, показал, что основной технологический багаж Общества сформировался в период 1996-1998 гг. на основании американских технологий передачи данных и управления финансами по телекоммуникационным каналам связи. Также свидетель показал, что новые продукты компании "Эквант", появившиеся с момента ее вхождения в холдинг France Telecom, представляли собой не новые технологии, а новые маркетинговые продукты (услуги). По словам свидетеля, данные продукты расширяют возможность потребления телекоммуникационных услуг, происходит дробление ранее существующих услуг и добавление дополнительных функций. Таким образом, из показаний данного свидетеля следует, что от компаний, входящих в холдинг France Telecom, Общество не получало новых технологий, которые могли представлять собой ноу-хау; вся полученная Обществом информация представляла собой маркетинговые продукты, основанные на уже известных телекоммуникационных технологиях, которые предоставляют клиенту более удобные способы потребления телекоммуникационных услуг.

Свидетель Е.Ю.Артемьева (протокол допроса N 58-15/12 от 16.03.2012, т.П л.д.44), руководитель группы, входящей в состав "дирекции по организационному развитию и управлению персоналом", показал, что в его деятельности сведений, составляющих ноу-хау, а также сведений, полученных от других юридических лиц, не используется, в трудовых договорах сотрудников и в должностных инструкциях каких-либо указаний на ноу-хау (секрет производства) не предусмотрено, о наличии каких-либо секретов производства (ноу-хау) свидетелю не известно.

Свидетель А.Р. Красильников (протокол допроса N 58-15/10 от 14.03.2012, т.П л.д.59), начальник отдела управления интеллектуальных услуг, входящего в состав "дирекции стратегического развития", показал, что им в повседневной деятельности используются внутренние документы компании, о наличии секретов производства и их использовании в деятельности Общества ему неизвестно.

Свидетель О.А.Бякова (протокол допроса N 58-15/5 от 13.03.2012, т.П л.д.55), инженер сектора ЦФО отдела организации и реализации обследований, входящего в состав "дирекции клиентских и сетевых решений", показал, что какого-либо установления специального режима в отношении определенной информации не происходило, под роспись его ни с чем не знакомили, о наличии секретов производства (ноу-хау) свидетелю неизвестно.

Свидетель А.Б.Эпштейн (протокол допроса N 58-15/2 от 13.03.2012, т.П л.д.64), начальник отдела развития голосовых сетей, входящего в состав "дирекции эксплуатации и развития телефонных сетей", показал, что не имело места внедрение сторонними компаниями каких-либо технических проектов, которые сотрудники различных структурных подразделений компании в силу своих должностных обязанностей (специального образования, профессиональных компетенций) могли самостоятельно выполнить без привлечения сторонних организаций. Также свидетель показал, что обособления сведений, полученных от иных организаций, входящих в холдинг FranceTelecom, не осуществлялось, о наличии в Обществе секретов производства ему неизвестно. В повседневной профессиональной деятельности свидетелем используются техническая документация производителя, которая поставляется в комплекте с оборудованием, руководящие документы отрасли связи, инженерно-технические решения компании Эквант, а в случаях, когда проект проходит государственную экспертизу - документация российских проектных организаций (например, НИИР, Гипросвязь).

Свидетель С.М.Мерзляков (протокол допроса N 58-15/21 от 13.03.2012, т.П л.д.45), начальник отдела комплексных проектов, входящего в состав "дирекции по управлению проектами и реализации сервисных заказов", показал, что непосредственно в своей профессиональной деятельности не использует сведений, полученных от сторонних компаний.

Таким образом, допрошенные свидетели опровергли факт использования в деятельности предприятия сведений, полученных по Лицензионному соглашению.

Установлено, что и ООО "Эквант", и ирландская компания EQUANT NETWORK SERVICES INTERNATIONAL LTD (ENSIL) входят в единый холдинг - группу компаний France Telecom и являются взаимозависимыми.

Данные факты подтверждаются также ответом налоговых органов Ирландии, согласно которому учредителем компании ENSIL являлась компания EGN BV (Нидерланды), которая в свою очередь также является учредителем компании ООО "Эквант". Указанный факт не оспаривается заявителем.

В рамках международного запроса налоговым органом получена выписка но счету компании ENSIL N GB33CITI18500810577731 в Citibank, из которой следует, что средства, уплаченные Обществом, перечислялись в распоряжение материнской компании.

Из данного документа следует, что средства, перечисляемые на указанный счет российской компанией ООО "Эквант" и иными организациями, практически в полном объеме перечислялись на счет британской организации Equant Shared Service Center. Часть этих транзакций имеют в графе "назначение платежа" отметку "monthly zerobalancing transfer".

Налоговыми органами Великобритании в ответ на запрос Инспекции представлена информация, что они не имеют сведений о компании Equant Shared Service Center, на которую направлялся денежный поток от компании ENSIL, несмотря на сведения, указанные в банковской выписке ENSIL, на которых Инспекция основывалась при формулировании данного запроса.

Кроме того, установлены многочисленные факты проведения по данному счету операций "zero balance trn", посредством которых баланс указанного счета обнуляется (производится расходная операция на сумму, равную остатку по счету).

Из указанной банковской выписки следует, что компания ENSIL не осуществляют платежи за привлечение специалистов из иных организаций, в том числе Франс Телеком, либо за интеллектуальные права.

Кроме того, как видно из Отчетов о прибылях и убытках компании ENSIL на 31.01.2008 и 31.01.2009 (представлены налоговыми органами Ирландии в ответ на запрос Инспекции), данная компания является транзитным звеном в перечислении денежных средств далее по группе компаний France Telecom -Orange. Имеющийся у компании ENSIL убыток формируется в основном за счет процентов к уплате по суммам, являющимся задолженностью перед компаниями-членами группы France Telecom - Orange. Указанные проценты составляют 19,6 млн. долларов США из 35,6 млн. долларов США убытка в 2009 г., 89,2 млн. из 108,9 млн. в 2008 г., 123,5 млн. из 136,6 млн. в 2007 г.

Также следует отметить, что налоговая нагрузка компании ENSIL минимальна, корпоративный налог ею не уплачивается в силу наличия убытков, учитываемых для данного налога. Налоговые убытки, перенесенные на будущие периоды, исчисленные по средней ставке ирландского налога 12,5%, составляют 4,5 млн. долларов США в 2009 г., 13,6 млн. в 2008 г., 17,08 млн. в 2007 г.

В ходе рассмотрения дела инспекцией получены ответы из налоговых органов иностранных государств на запросы налогового органа по вопросу дальнейшего движения денежных средств, перечисленных ООО "Эквант" в адрес ENSIL.

Налоговые органы Ирландии представили следующую информацию.

Orange Group имеет систему объединения денежных средств, которая дает ей возможность централизованно управлять наличными средствами.

Объединение денежных средств с 2005 по 2010 гг. реализовывалось промежуточной холдинговой компанией EGN BV, с 2010 г. - непосредственно конечной материнской компанией Orange SA (ранее France Telecom SA).

Используя данную систему, Orange SA (до 2010 г. EGN BV) либо перечисляет денежные средства на банковский счет компании ENSIL (получателя спорных роялти от ООО "Эквант"), либо снимает их с этого счета. Процедура объединения денежных средств осуществляется автоматически или в ручном режиме; в автоматическом режиме баланс ежедневно обнуляется, то есть если у ENSIL имеются на конец дня денежные средства, они полностью перечисляются материнской компании. Данная операция является исключительно балансовой и не влияет на прибыли и убытки. Администрированием и бухгалтерским учетом указанных денежных потоков занималась служба Equant Shared. Service Center, не являющаяся самостоятельным юридическим лицом. Equant Shared Service Center не перевыставляла счета за услуги, оказанные компаниям группы France Telecom (Orange), так как ее затраты относились на иные компании группы напрямую при помощи внутрифирменного ценообразования на основании распределения прибыли. Данная мера позволяет распределять прибыль или убытки группы компаний между всеми участниками в пропорции, зависящей от их вклада в итоговые показатели группы.

Роялти компанией ENSIL не уплачивалось.

Таким образом, компаниями, входящими в группу FT-Orange, осуществлялось объединение денежных средств (cash pooling), которая фактически представляет собой совокупность внутригрупповых займов, которые не образуют прибыли или убытка, учитываемого для целей налогообложения, и могут быть как беспроцентными, так и процентными. Однако в случае с ООО "Эквант" денежные средства у него изымаются бессрочно, безвозвратно, бесплатно, и данные операции образуют расход по налогу на прибыль. Эти средства переходят под контроль материнской компании очищенными от налогообложения, а потом возвращаются в ООО "Эквант" в качестве займов от компаний группы, то есть на срочной, возвратной, платной основе. Функции компании ENSIL в данной системе сводятся исключительно к перераспределению денежных потоков внутри холдинга.

Ответами налоговых органов иностранных государств прямо опровергается наличие договоров, аналогичных Лицензионному соглашению, у других компаний группы France Telecom, аналогичных ООО "Эквант".

В ходе рассмотрения дела инспекцией получены ответы из налоговых органов иностранных государств (Швеции, Германии, Дании, Норвегии, Венгрии, Украины, Казахстана) на запросы налогового органа по вопросу наличия аналогичных выплат у других компаний группы France Telecom (Orange), из которых следует, что:

дочерние компании не осуществляли прямых платежей за какие-либо лицензии, поскольку являлись стороной соглашения о телекоммуникационных услугах (Telecommunications Services Agreement - TSA), участие котором предполагает распределение прибыли по методу "profit split methodology", в рамках данного метода любые лицензионные выплаты оформляются как часть остаточной прибыли и убытков, т.е. распределяются на участников Соглашения посредством механизма распределения прибыли, что не предполагает выплаты доходов от авторских прав и лицензий в адрес акционеров, учредителей, лиц группы France Telecom, какие-либо лицензионные соглашения, действовавшие в период 2003-2012 год между дочерними компаниями и компанией ENSIL либо другими компаниями группы France Telecom, предоставляющими/предоставлявшими доступ к информационным ресурсам холдинга France Telecom отсутствовали.

В свою очередь у общества, являющегося также одной из дочерних компаний, входящих в группу ФТ-Оранж, в отличие от перечисленного выше механизма распределения прибыли, денежные средства изымались при помощи притворного лицензионного соглашения, не имеющего в действительности никакого экономического смысла и цели, за исключением создания незаконных расходов по налогу на прибыль Общества и вывода денежных средств под контроль материнской компании без уплаты налогов на территории РФ.

Действие спорного Лицензионного соглашения прекращено в 2010 году. В настоящее время аналогичные договоры у общества отсутствуют, что само по себе говорит об отсутствии необходимости использования в деятельности спорной Информации.

Общество как осуществляло, так и осуществляет вплоть до настоящего времени свою основную деятельность по оказанию услуг связи, несмотря на то, что Лицензионное соглашение прекращено и доступ к Информации у Общества отсутствует. Данный факт прямо свидетельствует о несостоятельности довода налогоплательщика о необходимости использования Информации в его текущей деятельности. В совокупности с отсутствием договоров, подобных Лицензионному соглашению, у других компаний группы France Telecom, аналогичных ООО "Эквант", данное обстоятельство опровергает невозможность оказания услуг связи без доступа к Информации.

Вышеперечисленные обстоятельства в их системной взаимосвязи исследованы и надлежаще оценены судом, в результате чего он установил, что спорная Информация не представляет собой ноу-хау и не имеет коммерческой ценности по причине общедоступности и общеизвестности. Поэтому она не может составлять предмет лицензионного соглашения в силу взаимосвязанных положений ст. 1225, 1235, 1465 ГК РФ. Следовательно, Лицензионное соглашение не имеет реального характера, поэтому расходы по нему в силу ст.252, 264 НК РФ с учетом п. 3, 4 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" не могут быть учтены при определении налоговой базы но налогу на прибыль организаций.

Обществом приводится ряд доводов в поддержку его правовой позиции.

Позиция Общества основана на следующих доводах:

-Информация была реально получена и использована в деятельности Общества при построении сетей и оказания услуг связи;

-Информация имела коммерческую ценность;

-Общество при заключении Лицензионного соглашения преследовало деловую цель, а именно получение доступа к технологиям и информации, являющейся необходимой для оказания телекоммуникационных услуг;

-причины ежегодных убытков (в том числе в спорные периоды) являлись не расходы на выплату роялти, составляющие около 1 млрд. руб., а иные объективно возникшие расходы, в том числе: на амортизацию в виде ввода в эксплуатацию новых основных средств (сетей) - 8 млрд. руб., курсовые и суммовые разницы - 0,7 млрд. руб.;

-проведенная инспекцией экспертиза не может быть расценена как надлежащее доказательство, поскольку на нее предоставлялось минимальное

количество документов, допрошенная на судебном заседании эксперт Ярлыкова СМ. подтвердила получение данных из внешней базы и их использование, ее довод о неверной квалификации этих данных как ноу-хау опровергается пояснениями иных экспертов;

допросы работников также не являются надлежащим доказательством, поскольку налоговым органом допрашивались только работники, не использующие техническую информацию из баз данных ФТ;

компания ENSIL не является исключительно транзитным звеном, через которое перераспределяются денежные потоки в группе France Telecom.

Доводы о реальности получения и использования Информации.

Общество полагает, что судом не оценены доводы о том, что оно реально получало некие документы и имело доступ к базам данных.

Как уже было указано, основанием позиции налогового органа является нереальность предмета Лицензионного соглашения, выражающаяся в отсутствии в переданной по нему Информации состава ноу-хау и коммерческой ценности. В этой связи наличие данных документов и баз данных само по себе не подтверждает наличие предмета Лицензионного соглашения и его реальность. Более того, налоговым органом не оспаривается наличие Информации в бумажном и электронном виде. Даная Информация была передана налоговым органом для экспертной оценки, в результате которой была установлена их общеизвестность и, как следствие, отсутствие коммерческой ценности.

Суд установил факт самого по себе наличия Информации и указал на необоснованность включения в расходы роялти за данную Информацию в силу ее неверной квалификации Обществом как ноу-хау (последний абзац стр.3 Решения). Более того, суд рассмотрел данный довод Общества (абз.1 стр.5 Решения) и отклонил его на основании совокупности имеющихся в деле доказательств.

Довод Общества о том, что его сотрудники, допрошенные в ходе проверки, подтвердили использование в своей повседневной работе материалов из внешних баз данных, оценен судом и признан несостоятельным.

Из показаний сотрудников, следует диаметрально противоположный вывод.

Суд указал (последний абз. стр.6 Решения), что "Довод налогоплательщика о наличии иных опрошенных инспекцией свидетелей, чьи показания подтвердили факт оказания использования информации и наличие в ней ноу-хау, судом не принимается, поскольку из анализа показаний невозможно определить каким образом ими использовалась информация из внешних баз данных и в чем ее ноу-хау, показания носят неконкретный характер, более того, свидетели,дававшие показания в пользу налогоплательщика, на момент дачи показаний состояли с ним в трудовых отношениях, в связи с чем, у суда имеются сомнения в их беспристрастности".

Оснований считать данный вывод суда необоснованным Обществом в нарушение п.1 ст.65 АПК не приведено.

Доводы об использовании Информации при построении сети и внедрении услуг.

Общество заявляет довод, что Информация использовалась при построении сети и внедрении услуг, что подтверждается представленными им в судебном заседании документами с описаниями услуг, перепиской с головным офисном Франс Телеком и сравнительными таблицами по услугам.

Данный довод является необоснованным, так как указанные документы не подтверждают обстоятельств, входящих в предмет доказывания по настоящему делу, а именно наличие ноу-хау в Информации и ее коммерческую ценность.

Так, Общество приводит документ о внедрении услуги "EasyOffice". Данная услуга была исследована экспертами в рамках основной экспертизы, где было установлено, что она не является объектом "ноу-хау" и лицензионного соглашения, поэтому не может подтверждать правомерность выплат лицензионных платежей. Кроме того, из описания услуги следует, что данная услуга является ни чем иным как совокупностью двух услуг IP-телефонии и доступа в Интернет, то есть она не является какой-то новой технологией ООО "Эквант", а является новым маркетинговым продуктом. Позиция инспекции подтверждается показаниями свидетеля Мясоедова Л.В., занимавшем в 000 "Эквант" должность директора по продажам и региональному развитию в период внедрения данной услуги (т. 11 л.д. 1).

Документ "Услуга "Equant Contact Center Outsorsing" содержит описание услуги по организации силами 000 "Эквант" контакт-центра для приемки входящих звонков клиента. Документ содержит описание услуги, маркетинговую информацию, сведения о тарификации, общие условия оказания услуги. Технической информации он не содержит. Более того, услуги 000 "Эквант" по предоставлению контакт-цента уже были предметом экспертной оценки (стр.23 заключения основной экспертизы). Эксперты указали, что данные услуги являются типовыми для всех операторов связи. Кроме того, данный документ не исходит от компании ENSIL и не содержит сведений о действии в отношение него режима коммерческой тайны (грифа "Коммерческая тайна").Следовательно, он не может рассматриваться как содержащий ноу-хау и подтверждающий реальность лицензионного соглашения.

Документы "Услуга "Equant GPRS Access" и "Услуга "Equant Audioconference" содержат описание данных услуг, информацию о тарифах, о состоянии рынка, о целевой аудитории данных услуг, общие условия оказания услуг. Следовательно, они имеют информационно-регламентный характер, не содержат технической информации и не могут содержать сведения, составляющие ноу-хау. Данные документы от компании ENSIL не исходят. Грифа "коммерческая тайна" или иной отметки о конфиденциальности не содержат. Следовательно, реальности Лицензионного соглашения указанные документы не подтверждают.

Переписка между головными структурами корпорации и 000 "Эквант" не может свидетельствовать о предоставлении налогоплательщику ноу-хау, поскольку она является элементом текущего взаимодействия между головными офисами компании и Обществом по производственным вопросам. Например, сторонами обсуждаются последствия сбоя связи в результате того, что на территории Финляндии был перерезан кабель, а также меры ликвидации последствий этого сбоя и недопущения подобного в дальнейшем. Данный сбой повлек негативную реакцию важного клиента 000 "Эквант" - компании JTI. Стороны пришли к выводу о необходимости создания новых резервных каналов связи и закупки нового оборудования. Обсуждаются его виды, стоимость, необходимость согласования стоимости закупок. В качестве временной меры предлагается создавать резервные каналы связи для критически важных клиентов, таких как JTI, за счет иных клиентов, не особо важных, не создавая для последних резервных каналов связи, пусть даже это приведет к ухудшению качества связи для них. Таким образом, данный документ не содержит сведений, составляющих секрет производства (ноу-хау), а всего лишь свидетельствует о механизме взаимодействия контролирующей и дочерней компаний в процессе решения текущих задач.

Судом оценены данные документы Суд расценил представленные документы как директивные указания материнской компании, которые общество в обязательном порядке должен внедрять в своей деятельности с обязательным согласованием, контролем и тестированием материнской компании France Telecom. Причем подобная структура внедрения технологий реализовывается вне зависимости от наличия спорного лицензионного соглашения и платежей по нему, поскольку является процессом управления и развития дочерней компании.

Дополнительным подтверждением вышеуказанного является

представленная налогоплательщиком переписка с иностранными сотрудниками, участвующими в процессе согласования, контроля и тестирования, из которой следует, что общество согласует с материнской компанией каждый этап и элемент построения сети связи.

Фактически представленные документы - проекты, переписка и протоколы совещаний не опровергают, а наоборот подтверждают основной вывод налогового органа и экспертов о том, что вся информация, содержащаяся во внешних базах данных ФТ является по существу управленческой и маркетинговой, направленной на соблюдение дочерней компанией - обществом стандартов ФТ при построении сети в России".

На тех же основаниях судом обоснованно отклонены ссылки налогоплательщика на таблицы соотнесения продуктов, услуг и технологий, историей технологического развития, видами услуг, которые оценивались в их взаимосвязи с иными доказательствами (абз.6 стр.7 Решения). Данные документы носят справочно-информационный характер и не подтверждают обстоятельств, входящих в предмет доказывания.

Общество полагает, что спорная Информация имеет коммерческую ценность.

Однако данный довод является несостоятельным, так как экспертами в рамках основной и дополнительной экспертиз были даны ясные и непротиворечивые ответы на все вопросы, которые могли бы возникнуть: коммерческой ценностью для Общества обладает только информация, хранящаяся во внутренней базе данных, являющаяся фактически ее интеллектуальной собственностью, которая не может считаться переданной по лицензионному соглашению.

Общество полагает, что оно при заключении Лицензионного соглашения преследовало разумную деловую цель и не стремилось к налоговой экономии.

Данный довод оценен судом и обоснованно отвергнут как противоречащий имеющимся в деле доказательствам.

Общество квалифицирует спорное Лицензионное соглашение как один из возможных и легитимных способов возмездного предоставления технологий внутри группы компаний Франс Телеком. Однако данный довод является необоснованным в силу того, что предмет Лицензионного соглашения не отвечает критерию реальности, предусмотренному нормой ст.252 НК РФ в толковании, данном ей Постановлением Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53. Суд дал оценку реальности Лицензионного соглашения и сделал обоснованный вывод, что оно было направлено не на достижение разумной деловой цели в виде получения прибыли от оказания услуг связи, а на "создание и участие совместно с рядом аффилированных компаний в схеме направленной на вывод денежных средств в виде прибыли при отсутствии налогообложения заграницу, то есть получение необоснованной выгоды" (стр.10 Решения).

Общество также полагает, что суд не оценил его довод о причинах образования убытка для целей налогообложения за проверяемый период. Однако вопрос об итоговом финансовом результате Общества за проверяемый период и источниках его формирования, не входил в предмет доказывания по настоящему эпизоду, так как в его рамках оспаривалась правомерность учета для целей налога на прибыль конкретных расходов по спорному Лицензионному соглашению.

Кроме того, судом исследовались причины образования убытка у Общества. Суд счел подлежащим оценке довод Общества об источниках его убытков, отразив его в Решении (довод N 5 на стр.5). В связи с этим Определением от 14.02.2014 судом было предложено как Обществу, так и Инспекции представить данные о финансовом результате Общества как с учетом роялти, так и без их учета. Инспекцией во исполнение данного Определения в судебном заседании 08.04.2014 был представлен расчет, из которого следует, что Общество получило бы прибыль, а не убыток в 2006, 2007 и 2009 годах, если бы не уплачивало роялти.

Доводы Общества о несостоятельности аргументов инспекции и суда не основаны на установленных фактических обстоятельствах и нормах права.

Довод Общества о том, что квалификация полученной Информации как ноу-хау не имеет значения для признания расходов, исследован как Судом в судебном разбирательстве. Поэтому в качестве определяющего критерия правомерности учета спорных роялти в составе расходов была выбрана не сама по себе квалификация Информации как ноу-хау, а наличие в ней коммерческой ценности, как и указали суды в рамках дела N А40-36263/10-140-241 (по предыдущей ВНП Общества, проведенной Инспекцией).

С целью проверки наличия этого критерия перед экспертами ставились вопросы о коммерческой ценности Информации. Заключениями экспертиз, а также иными доказательствами в их совокупности и взаимосвязи ее коммерческая ценность была опровергнута, что и установил Суд.

На этом же основании несостоятелен довод Общества о том, что базы данных носят технический характер, а не управленческий. определяющим критерием для признания роялти за Информацию в составе расходов является не ее характер, а ее коммерческая ценность.

Вместе с тем, Общество одновременно на стр.7 признает, что данная информация может все-таки иметь управленческий характер.

Общество заявляет ряд неосновательных доводов о наличии материальных оснований для отмены Решения суда, при том, что Судом первой инстанции правильно оценены фактические обстоятельства дела, к которым применены надлежащие нормы права.

Материалами дела не только не подтверждается, но и прямо опровергается реальность Лицензионного соглашения и наличие в нем разумной деловой цели. В связи с этим являются необоснованными доводы Общества о нарушении судом норм ст.252 НК РФ в толковании, данном Постановлением Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", о неполном выяснении обстоятельств, имеющих значение для разрешения дела и о противоречии выводов суда установленным по делу обстоятельствам.

Несостоятельным является довод Общества о возможности учета спорных роялти в составе расходов на основании пп.18 п.1 ст.264 НК РФ.

Указанная норма предписывает, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на управление организацией или отдельными ее подразделениями, а также расходы на приобретение услуг по управлению организацией или ее отдельными подразделениями. На основании ее буквального толкования спорные расходы (роялти) не могут быть признаны управленческими расходами.

Между тем, порядок управления обществом с ограниченной ответственностью регулируется главой IV "Управление в обществе" Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью", где, в частности, предусмотрено, что высшим органом общества является общее собрание участников общества (п.1 ст.32). К его исключительной компетенции относится образование исполнительных органов общества и досрочное прекращение их полномочий, а также принятие решения о передаче полномочий единоличного исполнительного органа общества коммерческой организации или индивидуальному предпринимателю (далее -управляющий), утверждение такого управляющего и условий договора с ним (пп.4 п.2 ст.ЗЗ).

Таким образом, корпоративным законодательством управленческие услуги квалифицируются исключительно как услуги управляющего, которому переданы

полномочия единоличного исполнительного органа общества, либо услуги по управлению организацией или ее отдельными подразделениями.

Как следует из материалов дела, в частности, из выписки из ЕГРЮЛ по ООО "Эквант", и не оспаривается Обществом, функции единоличного исполнительного органа в проверяемом периоде управляющему не передавались, договоров на управление Обществом не заключалось. Управленческие функции реализовывались единственным участником Общества, советом директоров и единоличным исполнительным органом Общества (генеральным директором).

При этом положениями статей 105 и 106 ГК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) предусматривалась возможность материнского общества давать дочернему обязательные указания и распоряжения. Однако данные указания как управленческие услуги гражданским законодательством не квалифицируются. Следовательно, само по себе наличие управленческой переписки между Обществом и материнской компанией не может быть расценено как приобретение Обществом управленческих услуг.

Следовательно, Лицензионное соглашение, имея своим предметом передачу интеллектуальных прав (ноу-хау), не может быть квалифицировано как договор об оказании управленческих услуг, а расходы по нему не могут быть признаны для целей налога на прибыль на основании пп.18 п.1 ст.264 НК РФ.

Из вышеизложенного следует вывод не только о нереальности Лицензионного соглашения в силу отсутствия его предмета, но и о фактическом признании налогоплательщиком того обстоятельства, что на Общество распределялась часть издержек материнской компании по выработке обязательных указаний для дочерней компании.

Следовательно, на российскую компанию ООО "Эквант" напрямую относились издержки иных лиц, что не допускается налоговым законодательством России. При этом доля прибыли холдинга Orange (France Telecom) на ООО "Эквант" не относилась.

У иностранных компаний сопоставимых с ООО "Эквант", также входящих в группу компаний France Telecom (Orange), отсутствуют аналогичные выплаты и отсутствуют аналогичные лицензионные соглашения.

Законодательство РФ (ст.252 НК РФ) не предусматривает возможности отнесения для целей налогообложения расходов одного лица на другое при отсутствии встречного предоставления. Погашение затрат иных лиц, в том числе других компаний холдинга, возможно только в рамках действующих и реальных договорных либо корпоративных отношений при условии адекватного встречного предоставления со стороны лиц, чьи расходы оплачиваются. Суды придерживаются такого же толкования этой нормы (дело N А40-62131/12-91-355).

Наличие встречного предоставления является определяющим критерием разграничения операций по оплате внутригрупповых услуг, расходы по которым учитываются для целей налогообложения, и операций по внутригрупповому распределению расходов, для целей налогообложения не признаваемых.

Такой же критерий для разграничения оплаты внутригрупповых услуг и распределения издержек между компаниями группы был применен Федеральным арбитражным судом Московского округа в Постановлении от 11.09.2012 по делу N А40-98646/11-99-438. Суд указал, что "в рамках договора об оказании услуг сторона - исполнитель обязана оказать стороне - заказчику определенные услуги, а сторона - заказчик обязана оплатить оказанные услуги. При операциях по внутригрупповому распределению расходов встречные предоставления отсутствуют, а сторона - плательщик лишь вносит определенную сумму в качестве погашения части общих расходов".

При этом необходимо отметить, что наличие встречного предоставления должно быть надлежащим образом документально подтверждено. Данный вывод следует из позиции ВАС РФ, изложенной в Определении от 29.06.2012 N ВАС-667/10 по делу N А32-22042/2009, где указывается на невозможность подтверждения обоснованности затрат между взаимозависимыми лицами документами, не позволяющими определить объем оказанных услуг только лишь на основании актов приемки услуг, носящих общий характер

Руководство ОЭСР по трансфертному ценообразованию для многонациональных корпораций и налоговых служб предписывает при анализе трансфертного ценообразования по внутригрупповым услугам установить, во-первых, были ли оказаны данные услуги, а во-вторых, соответствуют ли отношения по оказанию этих услуг принципу вытянутой руки, то есть могут ли они иметь место между независимыми лицами, не связанными волей контролирующей компании. С этой точки зрения спорные расходы по Лицензионному соглашению также не могут быть признаны для целей налогообложения, так как в силу отсутствия объекта Лицензионного соглашения их нельзя считать реальными, а независимый субъект по той же причине подобное соглашение не заключил бы.

Таким образом, со стороны компании ENSIL не осуществлялось в сторону ООО "Эквант" встречного предоставления, адекватного уплачиваемым роялти, ни в виде объектов интеллектуальных прав, ни в виде какого-либо рода услуг.

Даже в случае наличия управленческих услуг они не могут относиться к Лицензионному соглашению, так как в предмет Лицензионного соглашения не может входить их оказание в силу прямого указания Соглашения об избежании двойного налогообложения между РФ и Ирландией.

Данный вывод следует из того, что оказание услуг не может составлять ноу-хау в силу правовой природы данного объекта гражданских прав. Пункт 11 Комментария к статье 12 Модельной конвенции ОЭСР о налоге на доход и капитал указывает, что "предоставитель не обязан играть какую-либо роль в применении формулы, предоставляемой лицензиату, а также не гарантирует результат применения этой формулы. (...) уплата, полученная в обмен на гарантийное обслуживание, за услуги, предоставляемые продавцами покупателю в рамках гарантии, за чисто техническую помощь или за консультацию, предоставляемую инженерами, адвокатами или бухгалтерами, не составляет роялти в значении пункта 2. Такие платежи обычно попадают под Статью 7 или Статью 14".

Следовательно, услуги не могут составлять предмет лицензионного соглашения. Доход от подобных услуг по своей природе является доходом от предпринимательской деятельности. Поэтому он не может быть освобожден от обложения налогом на прибыль в соответствии со статьей 12 Соглашения об избежание двойного налогообложения между Российской Федерацией и Республикой Ирландия.

Необходимо отметить, что реализация интеллектуальных прав (в.т.ч. роялти) по лицензионному договору освобождается от НДС в силу пп.26 п.2 ст. 149 НK РФ. Для реализации услуг подобного освобождения не предусмотрено.

Таким образом, с учетом выводов Суда о том, что Информация, предоставленная Обществу по Лицензионному соглашению, не представляет собой коммерческой ценности для оказания телекоммуникационных услуг, плата за данную Информацию не может быть учтена в расходах. Однако даже в случае реальности Лицензионного соглашения управленческие услуги не могут быть освобождены от налога на прибыль на основании ст.12 Соглашения между Россией и Ирландией об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и от НДС на основании пп.26 п.2 ст.149 НК РФ.

Не могут быть приняты доводы налогоплательщика, что к заключениям экспертов следует относиться критически, так как они не были компетентны.

Экспертизы проводилась следующими экспертами:

Ярлыкова Светлана Михайловна, кандидат технических наук (диплом КТ N 154391), доцент (аттестат доцента по специальности "Системы, сети и устройства телекоммуникаций" АДС N 000438). Образование - высшее, специальность - "Радиотехника", квалификация - радиоинженер; общий стаж работы - 26 лет, в отрасли связи - 10 лет; за 2011 г. подготовлено 7 экспертных заключений в области телекоммуникаций. Занимаемая должность - заместитель директора по науке НН-23 ФГУП 1ДНИИС, доцент базовой кафедры "Перспективные телекоммуникационные технологии и услуги в современных сетях связи" при МТУСИ; Хабаров Николай Андреевич, кандидат экономических наук (диплом кандидата экономических наук ЭК N 001671), доцент (аттестат доцента ДЦ N 035805), образование - высшее экономическое, специальность - экономика связи; стаж работы по специальности 53 года; за период работы 1992-2011 гг. подготовлены экспертные заключения по определениям Арбитражных судов Калужской, Ярославской, Калининградской, Челябинской, Оренбургской областей. Занимаемая должность - главный научный сотрудник НЛ-3111 "Экономика телекоммуникаций" ФГУП ЦНИИС; Беляева Елена Владиславовна, образование - высшее экономическое, специальность - инженер-экономист связи, общий стаж работы в отрасли связи -30 лет, занимаемая должность - директор НЦ-31 "Экономика и регулирование телекоммуникаций" ФГУП ЦНИИС; Кобря Наталья Васильевна - специалист в области патентного права, стаж работы по специальности 36 лет, патентный поверенный РФ (регистрационный номер N 168 от 29 марта 1994 г.), евразийский патентный поверенный (свидетельство N 44, от 26 декабря 1995 г.).

Таким образом, эксперты обладали достаточными знаниями в области науки и техники, чтобы дать обоснованную квалификацию спорной Информации как с технической точки зрения, так и с правовой точки зрения.

Не могут быть приняты доводы налогоплательщика, что эксперты не располагали всей необходимой для проведения экспертизы информацией, а также провели анализ не всего предмета Лицензионного соглашения в совокупности, а его отдельных элементов.

В рамках проверки у налогоплательщика была истребована вся необходимая информация составляющая предмет Лицензионного соглашения, которая была проанализирована экспертами в целом, во всей ее совокупности, что подтверждается материалами дела.

Налоговым органом в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля было выставлено Требование N 2/доп от 12.07.2012, в котором налогоплательщику предписывалось представить "Все документы -информационные материалы (результат оказания услуг), полученные ООО "Эквант" в соответствии с Лицензионным соглашением от 01.01.2003, заключенным с компанией ENSIL, которые ранее не представлялись налогоплательщиком". Общество в Пояснительной записке от 20.07.2012 к данному Требованию указывает, что "налогоплательщик не может исполнить требование налогового органа о представлении дополнительных документов, полученных от компании ENSIL. (...) ООО "Эквант" предлагает проверяющим повторно ознакомиться с документами, находящимися на корпоративном сервере налогоплательщика в помещении компании. В случае необходимости ООО "Эквант" будет готов распечатать именно ту информацию, которая действительно необходима проверяющим для документирования своих выводов". Из данной пояснительной записки следует, что налогоплательщик не считает возможным представить какие-либо иные документы, полученные по Лицензионному соглашению, не представленные экспертам непосредственно или на обозрение.

На данном основании является необоснованным довод налогоплательщика, изложенный в п.1 письменных пояснений от 12.02.2014, где утверждается, что "как в рамках налоговой проверки, так и в судебном процессе налогоплательщиком представляется лишь незначительная часть документации, описывающей внедрение какой-либо услуги или внедрение части сети связи". Налоговый орган обращает внимание суда на противоречивость позиции налогоплательщика в рамках проверки и в судебном разбирательстве.

Таким образом, налогоплательщиком представленная им по требованиям информация позиционировалась как полная и всеобъемлющая, а эксперты в силу своих профессиональных познаний квалифицировали данную информацию как достаточную для дачи мотивированного, всестороннего и полного заключения.

Несостоятельными являются доводы налогоплательщика о том, что судом неправильно оценены показания свидетелей, допрошенных в ходе проверки.

Суд обоснованно не принял во внимание показания свидетелей Джаиашвили Р.Ш. и Назарова М.Ю., подтвердивших использование

Информации в деятельности Общества, так как данные лица на момент проведения проверки состояли с Обществом в трудовых отношениях и находились в зависимости от него, в силу чего имеются обоснованные причины сомневаться в их беспристрастности и незаинтересованности.

Довод о том, что "суд не выяснил, почему инспекция ставила некорректные вопросы", сам по себе, в свою очередь, является некорректным. При проведении допросов лиц, являвшихся на тот момент работниками Общества, присутствовал представитель Общества, что следует из протоколов допросов. Никаких замечаний или уточнений к протоколам допросов данным представителем не заявлялось, изменить формулировку вопросов им не предлагалось. Также Общество не заявляло доводов о неконкретности вопросов и в судебном разбирательстве.

Также является необоснованным довод налогоплательщика о том, что суд не вызвал данных свидетелей в судебное заседание и не выяснил указанные ими обстоятельства более конкретно. Налогоплательщиком в ходе судебного разбирательства не заявлялось ходатайств о вызове данных свидетелей и не ставилась под сомнение полнота их показаний, поэтому в силу ч.3.1 ст.70 АПК РФ у суда не было оснований подвергать показания данных свидетелей сомнению.

Таким образом, показания всех свидетелей, допрошенных в ходе выездной налоговой проверки, судом надлежащим образом оценены.

Судом обоснованно отклонена ссылка налогоплательщика на судебный акт суда кассационной инстанции по делу N А40-36263/10-140-241, вынесенного по итогам выездной налоговой проверки налогоплательщика за 2006 - 2007 годы, в качестве довода о преюдициальном характере этого судебного акта.

Суд обоснованно указал, что данные судебные акты не носят преюдициального характера в силу того, что:

- решение налогового органа при рассмотрении дела N А40-36263/10-140-241 было признано недействительным только в связи с тем, что инспекция не смогла опровергнуть, что в рамках лицензионного договора налогоплательщику могли быть переданы технологии, которые были использованы в его деятельности;

- в рамках настоящего дела налоговым органом было представлено достаточно доказательств, включая заключение экспертов и документов полученных из налоговых органом иностранных государств по месту учета дочерних компаний ФТ, анализ которых привел суд к выводу об отсутствии в информации в базах данных ФТ ноу-хау, использования данной информации в деятельности налогоплательщика и ее необходимости;

- более того, суд на основании дополнительно представленных доказательств пришел к выводу о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, что не было сделано при рассмотрении дела N А40-36263/10-140-241.

Следовательно, обстоятельства, доводы и доказательства при рассмотрении дела N А40-36263/10-140-241 и настоящего дела являются различными, также как и налоговые периоды, в рамках которых проводились выездные проверки, вследствие чего, основания для вывода о преюдициальности дела N А40-36263/10-140-241 для рассмотрения настоящего дела отсутствуют.

Налогоплательщик, заявляя данный довод, не учитывает позицию Высшего Арбитражного суда, который неоднократно высказывался в отношении порядка применения нормы п. 2 ст. 69 НК РФ.

Согласно позиции, изложенной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.07.2011 N 3318/11, норма пункта 2 статьи 69 АПК РФ освобождает от доказывания фактических обстоятельств дела, но не исключает их различной правовой оценки, которая зависит от характера конкретного спора.

Таким образом, исходя из существенного различия в предмете доказывания по настоящему делу и по делу N А40-36263/10-140-241, а также исходя из судебной практики определения пределов преюдициальности судебных актов, суд сделал обоснованный вывод, что судебное дело N А40-36263/10-140-241 не может носить преюдициального характера в отношении рассматриваемой ситуации.

Довод налогоплательщика о преюдициальности Постановления ФАС Московского округа от 25.02.2011 N КА-А40/46-11-2 по делу N А40- 36263/10-140-241 прямо опровергается показаниями свидетеля Эпштейна А.Б.

Свидетель прямо указал на использование в деятельности ООО "Эквант" иных технологий и технических документов, полученных от иных организаций помимо ENSIL, пояснив, что в повседневной профессиональной деятельности им используются техническая документация производителя, которая поставляется в комплекте с оборудованием, руководящие документы отрасли связи, инженерно-технические решения компании Эквант, а в случаях, когда проект проходит государственную экспертизу - документация российских проектных организаций (например, НИИР, Гипросвязь). Между тем, выводы суда по делу N А40-36263/10-140-241 были основаны на том, что налоговым органом не представлено доказательств использования Обществом в своей деятельности иных технологий либо их приобретения.

На основании Налогового кодекса РФ, руководствуясь статьями 110, 266, 267, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 30.09.2014 г. по делу N А40-28065/13 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.