Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 13 сентября 2013 г. N Ф05-10810/13 по делу N А40-145762/2012 (ключевые темы: ценные бумаги - расчетная цена - учетная политика - оценочная деятельность - поручительство)

Резолютивная часть постановления объявлена 11.09.2013 г.

Полный текст постановления изготовлен 13.09.2013 г.

Федеральный арбитражный суд Московского округа

в составе:

председательствующего-судьи Нагорной Э.Н.,

судей Антоновой М.К., Буяновой Н.В.,

при участии в заседании:

от истца (заявителя) Лебедева А.П. - дов. N 3865-13/0 от 18.04.2013,

от ответчика Кочкин А.С. - дов. от 06.12.2012 N ММВ-29/7/407

рассмотрев 11.09.2013 г. в судебном заседании кассационную

жалобу ФНС России

на решение от 11.02.2013 г.

Арбитражного суда города Москвы,

принятое судьей Бедрацкой А.В.,

на постановление от 27.05.2013 г.

Девятого арбитражного апелляционного суда,

принятое судьями Сафроновой М.С., Порывкиным П.А., Крекотневым С.Н.,

по иску (заявлению) ОАО "Выксунский металлургический завод"

о признании недействительным решения

к ФНС России

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество "Выксунский металлургический завод" обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения Федеральной налоговой службы от 28.05.2012 N 2-3-10/13 по акту повторной выездной налоговой проверки N 2-3-10/5 от 27.02.2012 за период с 01.01.2007 по 31.12.2008.

Решением от 11.02.2013 Арбитражного суда города Москвы, оставленным без изменения постановлением от 27.05.2013 Девятого арбитражного апелляционного суда, заявление удовлетворено со ссылками на п.6 ст.280, п.1 ст.319 Налогового кодекса Российской Федерации, нормы Гражданского кодекса Российской Федерации.

Законность судебных актов проверена в порядке ст.284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой ФНС России, в которой налоговый орган не согласился с оценкой обстоятельств, проведенной судами первой и апелляционной инстанций.

Судом кассационной инстанции, с учетом отсутствия возражений Общества, к материалам дела приобщены письменные объяснения ФНС России по кассационной жалобе.

ОАО "Выксунский металлургический завод" в отзыве на кассационную жалобу и в заседании суда кассационной инстанции возражало против кассационной жалобы по мотивам, изложенным в судебных актах.

П.1.2 решения налогового органа.

Как установлено судами первой и апелляционной инстанций, между Обществом (продавец) и рядом компаний (покупатели) заключены договоры от 16.11.2007 N МИБ/2/0/5, от 16.11.2007 N МИБ/2/0/6, от 16.11.2007 N МИБ/2/0/7 купли-продажи акций(эмитент ОАО "АКБ "Металлинвестбанк") номинальной стоимостью одной акции 1000 руб. по цене реализации соответственно 2864 руб., 912 руб.,2912 руб. за одну акцию.

Согласно п.6 ст.280 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, для целей налогообложения принимается фактическая цена реализации или иного выбытия данных ценных бумаг при выполнении хотя бы одного из следующих условий: 1) если фактическая цена соответствующей сделки находится в интервале цен по аналогичной (идентичной, однородной) ценной бумаге, зарегистрированной организатором торговли на рынке ценных бумаг на дату совершения сделки или на дату ближайших торгов, состоявшихся до дня совершения соответствующей сделки, если торги по этим ценным бумагам проводились у организатора торговли хотя бы одни раз в течение последних 12 месяцев; 2) если отклонение фактической цены соответствующей сделки находится в пределах 20 процентов в сторону повышения или понижения от средневзвешенной цены аналогичной (идентичной, однородной) ценной бумаги, рассчитанной организатором торговли на рынке ценных бумаг в соответствии с установленными им правилами по итогам торгов на дату заключения такой сделки или на дату ближайших торгов, состоявшихся до дня совершения соответствующей сделки, если торги по этим ценным бумагам проводились у организатора торговли хотя бы один раз в течение последних 12 месяцев.

В случае отсутствия информации о результатах торгов по аналогичным(идентичным, однородным) ценным бумагам фактическая цена сделки принимается для целей налогообложения, если указанная цена отличается не более чем на 20 процентов от расчетной цены этой ценной бумаги, которая может быть определена на дату заключения сделки с ценной бумагой с учетом конкретных условий заключенной сделки, особенностей обращения и цены ценной бумаги и иных показателей, информация о которых может служить основанием для такого расчета. Для определения расчетной цены акции налогоплательщиком самостоятельно или с привлечением оценщика должны использоваться методы оценки стоимости, предусмотренные законодательством Российской Федерации, для определения расчетной цены долговой ценной бумаги может быть использована ставка рефинансирования Центрального банка Российской Федерации. В случае, когда налогоплательщик определяет расчетную цену акции самостоятельно, используемый метод оценки стоимости должен быть закреплен в учетной политике налогоплательщика.

Судами установлено, что положениями учетной политики Общества для целей налогообложения на 2007 г. не предусмотрен порядок определения расчетной цены акции, и в спорный период акции ОАО "АКБ "Металлинвестбанк" не обращались на организованном рынке ценных бумаг.

Налоговый орган ссылается на то, что фактическая цена сделок по реализации акций ОАО "АКБ "Металлинвестбанк" отличается более чем на 20 процентов от расчетной цены этих ценных бумаг, так стоимость единицы по данным проведенной по инициативе налогового органа экспертизы составляет 3872 руб.

В подп.2 п.6 ст.280 НК РФ установлены правила расчета цены аналогичной(идентичной, однородной) ценной бумаги организатором торговли на рынке ценных бумаг в соответствии с установленными им правилами по итогам торгов на дату заключения соответствующей сделки или на дату ближайших торгов, состоявшихся до дня совершения соответствующей сделки, если торги по этим ценным бумагам проводились у организатора торговли хотя бы один раз в течение последних 12 месяцев.

В связи с этим судами обоснованно сделан вывод о том, что акции ОАО "АКБ "Металлинвестбанк", которые реализованы другими участниками рынка, отвечают признаку идентичности; в материалы дела представлены договоры купли-продажи данных акций, заключенные между третьими лицами в тот же период, когда идентичные акции реализовывались Обществом по цене в диапазоне 2864-2912 руб.; при этом цена реализации одной акции по указанным договорам составляла соответственно 2950 руб., 3220 руб., 2900 руб., то есть фактическая цена продажи Обществом акций банка сопоставима с ценами, по которым реализовывались акции третьих лиц, что является доказательством рыночной цены ценной бумаги.

Поскольку в тексте п.6 ст.280 НК РФ содержится прямое указание на возможность сравнения фактической цены сделки с ценными бумагами с ценой не только аналогичной и однородной, но и идентичной ценной бумаги, нельзя признать обоснованным довод налогового органа о том, что поскольку Стандарты оценки, обязательные к применению субъектами оценочной деятельности, утвержденные постановлением Правительства России от 06.07.2001 N 519, указывают на возможность сравнения объекта оценки исключительно с другим аналогичным объектом, нельзя применять сравнение с идентичными ценными бумагами.

Утверждение налогового органа о применении судами положений ст.40 НК РФ не соответствует тексту судебных актов.

Одновременно судами проведен сравнительный анализ результатов экспертных оценок, проведенных как по инициативе налогового органа,так и налогоплательщика в целях исполнения ст.8 Федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности" об обязательности проведения оценки объектов оценки в целях контроля правильности уплаты налогов в случае возникновения споров об их исчислении.

Согласно п.2 ч.1 ст.287 АПК РФ по результатам рассмотрения кассационной жалобы арбитражный суд кассационной инстанции вправе отменить или изменить решение суда первой инстанции и(или) постановление суда апелляционной инстанции полностью или в части и, не передавая дело на новое рассмотрение, принять новый судебный акт, если фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены арбитражным судом первой и апелляционной инстанций на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, но этим судом неправильно применена норма права.

Судами первой и апелляционной инстанций на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств установлены следующие обстоятельства при проведении сравнительного анализа указанных экспертных заключений.

Налоговый орган ссылается на то, что акции ОАО "АКБ Металлинвестбанк" не обращались на организованном рынке ценных бумаг в проверяемом периоде, поэтому могли быть сравнимы только с ценными бумагами, которые также отчуждались вне биржевых рынков, и использование ООО "Свисс Аппрэйзал раша", составившем экспертное заключение от 20.04.2012 N 12-122 по инициативе налогоплательщика, данных о котировках акций компаний-аналогов на биржах является неправомерным.

Между тем, судами установлено, что выбранные экспертом, привлеченным налоговым органом, банки ОАО "Банк Возрождение", ОАО "Собинбанк" также использованы ООО "Свисс Аппрэйзал раша" для сравнения наряду с другими банками.

При этом специалистами, проводившими оценку расчетной стоимости акций, были использованы не данные о котировках акций компаний-аналогов, а целый ряд показателей, необходимых для проведения исследования, в частности, количество сотрудников, собственный капитал, уставный капитал с учетом доли обыкновенных и привилегированных акций, размер дивидендов.

Налоговый орган ссылается на неоднократные ссылки в указанном заключении на международные стандарты оценки, в то время как в соответствии со ст.20 Закона об оценочной деятельности стандарты оценочной деятельности подразделяются на федеральные стандарты оценки и стандарты и правила оценочной деятельности.

Между тем, согласно ст.20 Закона об оценочной деятельности федеральные стандарты оценки разрабатываются Национальным советом с учетом международных стандартов оценки.

Судами дана оценка доводу налогового органа о недостоверности экспертного заключения по причине игнорирования факта выплаты дивидендов акционерам ОАО "АКБ Металлинвестбанк".

Судами установлен факт указания экспертом на то, что до 2007 г. дивиденды по акциям не начислялись и не выплачивались, доказательств обратного не имеется; решение о выплате дивидендов от 14.06.2007 касается привилегированных акций, что осуществляется в особом порядке, когда владельцы привилегированных акций имеют право на получение фиксированного дивиденда в размере 75% годовых, что не имеет отношения к обыкновенным акциям, рыночная стоимость которых является предметом настоящего спора; при этом выплата дивидендов по привилегированным акциям до 2007 г. не производилась.

Налоговый орган ссылается на то, что в заключении ООО "Свисс Аппрэйзал раша" проигнорирован такой фактор формирования стоимости ценной бумаги, как возможный доход от выплаты дивидендов.

Судами дана оценка указанному доводу, исходя из того, что при приобретении акций, не обращающихся на организованных торгах, владелец контрольного пакета акций не находится под давлением необходимости поддерживать мнение о своих ценных бумагах в глазах потенциальных покупателей, поэтому решение о выплате дивидендов становится экономически нецелесообразным.

Налоговый орган полагает отказ от использования затратного подхода необоснованным.

Между тем, в силу положений ст.14 Закона об оценочной деятельности и п.5.6.12 вышеназванных Стандартов оценки оценщику предоставлено право самостоятельно применять методы проведения оценки объекта и определять подходы к оценке. Обоснование отказа от использования затратного подхода в экспертном исследовании приведено.

Ссылки в заключении ООО "Свисс Аппрэйзал раша" на мнение ученых-экономистов не опровергает выводов заключения, основанных на Стандартах и правилах оценочной деятельности.

Налоговый орган ссылается на то, что в суде апелляционной инстанции ему было необоснованно отказано в удовлетворении ходатайств о вызове в качестве свидетеля Донского О.Д., проводившего экспертизу по инициативе налогового органа, и о проведении судебной экспертизы.

Между тем, суд апелляционной инстанции обосновал отказ в вызове свидетеля тем, что считает возможным рассмотреть дело по имеющимся материалам при наличии двух экспертных заключений, а отказ в проведении судебной экспертизы тем, что налоговый орган в суде первой инстанции возражал против назначения судебной экспертизы, в связи с чем суд апелляционной инстанции не усмотрел оснований для признания уважительными причин незаявления ходатайства о проведении такой экспертизы в суде первой инстанции.

В суде кассационной инстанции налоговый орган ссылался на то, что эксперт не был привлечен к участию в деле в качестве третьего лица.

Однако соответствующее ходатайство налоговым органом в суде не заявлялось.

Не может быть принят во внимание довод налогового органа о том, что эксперт ООО "Свисс Аппрэйзал раша" не был предупрежден об уголовной ответственности за дачу ложного заключения, поскольку экспертиза не была назначена судом, а проводилась по инициативе налогоплательщика.

П.1.4 решения налогового органа.

Согласно п.1 ст.319 НК РФ налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию(выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции(выполненным работам, оказанным услугам).

Налоговым органом в решении и в кассационной жалобе указано на неправомерность применения Обществом расчета НЗП в соответствии с установленной методикой, поскольку порядок стоимости незавершенного производства, определенный в методике, не соответствует способу распределения прямых расходов на долю НЗП, указанного в учетной политике Общества, так как в учетной политике Общества для целей налогового учета нет ссылок на указанную методику.

Между тем, судами установлено, что методики утверждены в качестве приложения к учетной политике в целях налогового учета приказами руководителя Общества N 921 от 29.12.2007, N 1015 от 29.12.2006, от 29.12.2006 N 1016.

П.2.2 решения налогового органа.

Налоговым органом доначислен налог на добавленную стоимость за 2007-2008г.г. в сумме 10551438 руб., так как Общество в проверяемых периодах в качестве поручителя оказывало услуги поручительства юридическим лицам, чем безвозмездно оказывало финансовые услуги, с операций по которым Общество должно уплатить НДС.

Суды при принятии решения исходили из того, что из существа понятия "поручительство" не следует, что способы обеспечения исполнения обязательств, предусмотренные гражданским законодательством, обладают для целей налогообложения стоимостной, количественной или физическими характеристиками; отношения, связанные с поручительством, не соответствуют понятию объекта налогообложения НДС, предусмотренному ст.38,39, подп.1 п.1 ст.146 НК РФ.

Суд кассационной инстанции исходит из того, что при этом судами установлено, что расчет налоговой базы по данному эпизоду произведен налоговым органом с нарушением ст.40,95 Кодекса, поскольку налоговый орган руководствовался информацией, полученной из заключения эксперта о среднерыночной минимальной ставке по услугам поручительства, в то время как постановление должностного лица, осуществляющего повторную выездную налоговую проверку, не выносилось, права налогоплательщику в связи с этим, в том числе право на отвод эксперту, постановку вопросов, не разъяснялись.

При таких обстоятельствах оснований к отмене судебных актов не имеется.

Руководствуясь статьями 284, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 11 февраля 2013 г. Арбитражного суда города Москвы и постановление от 27 мая 2013 г. Девятого арбитражного апелляционного суда по делу N А40-145762/12-20-656 оставить без изменения, а кассационную жалобу ФНС России без удовлетворения.