Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 22 мая 2023 г. N Ф07-568/23 по делу N А05-3395/2022

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Васильевой Е.С., судей Корабухиной Л.И., Родина Ю.А.,

при участии от Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу Сынчикова Д.Н. (доверенность от 28.11.2022 N 39-08/05),

рассмотрев 22.05.2023 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "КБ РЭДЛАЙН" на решение Арбитражного суда Архангельской области от 09.08.2022 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.10.2022 по делу N А05-3395/2022,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "КБ РЭДЛАЙН", адрес: 164500, Архангельская обл., г. Северодвинск, ул. Первомайская, д. 18, оф. 2, ОГРН 1092902002071, ИНН 2902062866 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу, адрес: 164520, Архангельская обл., г. Северодвинск, ул. Торцева, д. 4, ОГРН 1112902000530, ИНН 2902070000 (далее - Инспекция), о признании незаконным и отмене решения Инспекции от 30.09.2021 N 2.12-05/15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Архангельской области от 09.08.2022, оставленным без изменения постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.10.2022, в удовлетворении заявленных требований Обществу отказано.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на несоответствие выводов судов первой и апелляционной инстанций фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в материалах дела доказательствам, а также на неправильное применение судами норм материального права и нарушение ими норм процессуального права, просит обжалуемые судебные акты отменить и удовлетворить заявленные Обществом требования.

Податель жалобы указывает, что в основу принятых решений судов легла позиция Инспекции, согласно которой дивиденды, выплачиваемые учредителям, были переквалифицированы в заработную плату. Однако указанная позиция не доказана Инспекцией и, по сути, лишает учредителей дивидендов, нарушая их права по получение прибыли от деятельности Общества. Сам по себе факт получения денежных средств учредителями Общества еще не подтверждает факт трудовых отношений, а Инспекцией не установлено какой именно объем работы выполнялся учредителями Общества, а перечисление денежных средств не свидетельствует о том, что это была именно заработная плата. Руководитель организации, являющийся ее учредителем и членом организации, не может сам себе начислять и выплачивать зарплату, в связи с чем Колодкин Л.Н., выполняющий некоторые трудовые функции директора не имел права сам с собой пописывать трудовой договор и выплачивать себе заработную плату, производить отчисления страховых взносов. Кроме того, Общество считает, что к приложенным к акту проверки протоколам допроса сотрудников Общества следует отнестись критически. По мнению Общества, Инспекция должна была определить какой объем денежных средств перечислялся в качестве вознаграждения за выполнение трудовых функций, а какой в качестве дивидендов. Общества полагает, установленные обстоятельства свидетельствуют о том, что все денежные средства носили исключительно дивидендный характер.

В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган просит оставить судебные акты без изменения, полагая их законными и обоснованными.

В судебном заседании заявлено ходатайство о проведении процессуального правопреемства в порядке статьи 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) и замене Инспекции на Управление Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - Управление). Ходатайство удовлетворено.

В судебном заседании представитель Управления возражал против удовлетворения кассационной жалобы.

Общество надлежащим образом извещено о времени и месте судебного заседания, однако своих представителей в судебное заседание не направило, что согласно части 3 статьи 284 АПК РФ не препятствует рассмотрению кассационной жалобы в их отсутствие.

Из материалов дела следует, что Инспекцией в отношении Общества была проведена выездная налоговая проверка по всем налогам, сборам, страховым взносам за период с 01.01.2018 по 31.12.2020, по итогам которой составлен акт налоговой проверки от 10.08.2021 N 2.12-05/07 и принято решение от 30.09.2021 N 2.12-05/15 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, Обществу начислен штраф в сумме 124 315 руб. 27 коп. по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), с учетом смягчающих ответственность обстоятельств штрафы снижены в 4 раза, а также доначислено 2 486 305 руб. 46 коп. страховых взносов, 781 485 руб. 23 коп. пеней.

Основанием для принятия решения Инспекции от 30.09.2021 N 2.12-05/15 послужил факт занижения Обществом налоговой базы за 2018-2020 годы для исчисления страховых взносов на сумму 11 903 600 руб., в том числе за 2018 год на 4 256 000 руб., за 2019 год - 5 290 000 руб., за 2020 год - 2 357 600 руб. Инспекция установила, что Общество применяло упрощенную систему налогообложения (далее - УСН) с объектом налогообложения "доходы" и Быковскому В.Н. - руководителю Общества, и Колодкину Л.Н. - главному инженеру, которые являлись участниками Общества с долей участия по 50%, в целях снижения налоговой нагрузки в части уплаты страховых взносов ежемесячные выплаты за исполнение трудовых обязанностей производились под видом дивидендов по решению общего собрания участников, а полученные Колодкиным Л.Н. и Быковским В.Н. выплаты не учитывались в составе налоговой базы для исчисления страховых взносов.

Инспекция установила, что в результате указанного нарушения Обществом не исчислены и не уплачены страховые взносы на обязательное страхование в общей сумме 2 486 305 руб. 46 коп., в том числе: на обязательное пенсионное страхование в сумме 1 752 490 руб. 40 коп.; на обязательное медицинское страхование в сумме 627 148 руб. 42 коп.; на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством в сумме 106 666 руб. 64 коп.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 29.12.2021 N 07-10/1/18072 апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения.

Полагая, что решение Инспекции от 30.09.2021 N 2.12-05/15 является неправомерным, нарушает его права и законные интересы, и ссылаясь на то, что доходы в виде дивидендов, выплаченные акционерам (участникам) хозяйственных обществ по результатам работы указанных хозяйственных обществ за квартал, полугодие и девять месяцев отчетного года, в дальнейшем переквалификации для целей налогообложения не подлежат, и что период, указанный в решениях о распределении прибыли, и назначение платежа в платежных документах не имеют значения, Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции, оценив в порядке статьи 71 АПК РФ имеющиеся в деле доказательства, в удовлетворении заявленных требований Обществу отказал.

Суд апелляционной инстанции выводы суда первой инстанции поддержал.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела и доводы кассационной жалобы, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, соответствие их выводов фактическим обстоятельствам и имеющимся в материалах дела доказательствам, считает принятые по делу судебные акты не подлежащими отмене исходя из следующего.

По смыслу статей 65, 198 и 200 АПК РФ обязанность доказывания наличия права и факта его нарушения оспариваемыми актами, решениями, действиями (бездействием) возложена на заявителя, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта, решения, действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для их принятия (совершения), возлагается на орган или лицо, которые приняли данный акт, решение, совершили действия (допустили бездействие).

Исходя из части 2 статьи 201 АПК РФ обязательным условием для принятия решения об удовлетворении заявленных требований о признании ненормативного акта недействительным (решения, действий, бездействия незаконными) является установление судом совокупности юридических фактов: несоответствия таких актов (решения, действий, бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и нарушения ими прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии со статьей 65 АПК РФ лицо, обратившееся в суд с заявлением, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований.

Согласно пункту 1 статьи 419 НК РФ плательщиками страховых взносов (далее - плательщики) признаются лица, являющиеся страхователями в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования: лица, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам организации; индивидуальные предприниматели; физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями.

В соответствии с пунктом 1 статьи 420 НК РФ объектом обложения страховыми взносами для плательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 419 НК РФ, если иное не предусмотрено настоящей статьей, признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 419 НК РФ), в рамках трудовых отношений и по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг.

В силу пункта 1 статьи 422 НК РФ база для исчисления страховых взносов для плательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 419 НК РФ, определяется по истечении каждого календарного месяца как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 420 НК РФ, начисленных отдельно в отношении каждого физического лица с начала расчетного периода нарастающим итогом, за исключением сумм, указанных в статье 422 НК РФ.

Статьей 423 НК РФ предусмотрено, что расчетным периодом признается календарный год. Отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие, девять месяцев календарного года.

На основании статьи 424 НК РФ дата осуществления выплат и иных вознаграждений определяется как день начисления выплат и иных вознаграждений в пользу работника (физического лица, в пользу которого осуществляются выплаты и иные вознаграждения) - для выплат и иных вознаграждений, начисленных плательщиками, указанными в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 419 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 431 НК РФ в течение расчетного периода по итогам каждого календарного месяца плательщики производят исчисление и уплату страховых взносов исходя из базы для исчисления страховых взносов с начала расчетного периода до окончания соответствующего календарного месяца и тарифов страховых взносов за вычетом сумм страховых взносов, исчисленных с начала расчетного периода по предшествующий календарный месяц включительно.

В соответствии с пунктом 3 статьи 431 НК РФ сумма страховых взносов, исчисленная для уплаты за календарный месяц, подлежит уплате в срок не позднее 15-го числа следующего календарного месяца.

Согласно пункту 1 статьи 43 НК РФ дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации.

Статьей 42 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Закон N 14-ФЗ) установлено, что источником выплаты дивидендов является прибыль общества после налогообложения (чистая прибыль общества). Чистая прибыль общества определяется по данным бухгалтерской отчетности общества.

В пункте 1 статьи 28 Закона N 14-ФЗ указано, что общество вправе ежеквартально, раз в полгода или раз в год принимать решение о распределении своей чистой прибыли между участниками общества. Решение об определении части прибыли общества, распределяемой между участниками общества, принимается общим собранием участников общества.

В соответствии с пунктом 3 статьи 28 Закона N 14-ФЗ срок и порядок выплаты части распределенной прибыли общества определяются уставом общества или решением общего собрания участников общества о распределении прибыли между ними. Срок выплаты части распределенной прибыли общества не должен превышать шестьдесят дней со дня принятия решения о распределении прибыли между участниками общества. В случае, если срок выплаты части распределенной прибыли общества уставом или решением общего собрания участников общества о распределении прибыли между ними не определен, указанный срок считается равным шестидесяти дням со дня принятия решения о распределении прибыли между участниками общества.

Пунктом 1 статьи 15 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) предусмотрено, что отчетным периодом для годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности (отчетным годом) является календарный год - с 1 января по 31 декабря включительно, за исключением случаев создания, реорганизации и ликвидации юридического лица.

Согласно статье 13 Закона N 402-ФЗ годовая бухгалтерская (финансовая) отчетность составляется за отчетный год.

Бухгалтерская отчетность содержит в себе информацию о показателях прибыльности (убыточности) предприятия после уплаты налоговых платежей в бюджет.

Таким образом, как верно указали суды, решение о выплате дивидендов не может быть принято ранее формирования финансового результата того налогового (отчетного) периода, по итогам которого выплачиваются дивиденды.

Из материалов дела следует, что согласно пунктам 12.1, 12.2 устава Общества решение о распределении чистой прибыли между участниками Общества принимается ежеквартально, и дата выплаты дивидендов, определяющая срок, в течение которого Общество обязано исполнить обязательство по выплатам из чистой прибыли, устанавливаются решением общего собрания участников Общества.

Из представленных протоколов внеочередных общих собраний участников Общества за 1-4 квартал 2018-2020 годов следует, что срок выплаты дивидендов не определен, а следовательно, в силу пункта 3 статьи 28 Закона N 14-ФЗ, он не может превышать 60 дней.

Вместе с тем, Инспекцией в ходе проверки установлено, что выплаты Колодкину Л.Н. и Быковскому В.Н. производились один раз в месяц в одинаковой сумме на протяжении всех отчетных периодов: до окончания отчетного периода (квартала), ранее формирования финансового результата по итогам отчетного периода (квартала) на основании данных бухгалтерского учета, ранее составления протоколов внеочередных общих собраний участников (в решении Инспекции указаны даты протоколов общего собрания и даты, суммы спорных выплат в качестве дивидендов). Денежные средства выплачивались участникам Общества в течение того налогового (отчетного) периода, на конец которого определялась сумма нераспределенной прибыли, то есть ранее принятия решения об их выплате и ранее формирования финансового результата, что противоречит статье 28 Закона N 14-ФЗ и статье 43 НК РФ.

Кроме того, суды отметили, что рассчитывать налог следует на основании данных по итогам года. По итогам отчетных периодов определяются суммы авансовых платежей, а чистая прибыль распределяется только по итогам налогообложения.

С учетом изложенного, суды обоснованно пришли к выводу, что осуществление выплат Колодкину Л.Н. и Быковскому В.Н. с иной периодичностью и в иные сроки не соответствует понятию дивидендов, указанному в пункте 1 статьи 43 и пункте 4 статьи 224 НК РФ.

Оценив совокупность собранных Инспекцией доказательств (протоколы допроса свидетелей Сунгуровой Е.А., Васильевой И.А., Ларионовой М.Н., Коробицыной Я.Г., Быковского В.Н., Иванова А.В.), оформленные Колодкиным Л.Н. и Быковским В.Н. документы, а также приняв во внимание отсутствие выплат заработной платы руководителю и главному инженеру, систематичность спорных выплат и условий их выплаты (помесячно, при отсутствии чистой прибыли, определенной на основании данных бухгалтерского учета по итогам отчетного периода, тогда как согласно уставу решение о распределении чистой прибыли принимается ежеквартально), суды, сославшись на пункт 15 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 3 (2018), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 14.11.2018, согласно которому если отношения сторон фактически складываются как трудовые, то независимо от их юридического оформления к таким отношениям применяются положения трудового законодательства и иных актов, содержащих нормы трудового права и отсутствие письменного трудового договора не имеет правового значения, пришли к обоснованному выводу, что фактически выплаты Колодкину Л.Н. и Быковскому В.Н. являлись вознаграждением за труд, следовательно, подлежали обложению страховыми взносами.

При этом, суды отметили, что в пункте 77 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 N 25 "О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" разъяснено, что при установлении в ходе налоговой проверки факта занижения налоговой базы вследствие неправильной юридической квалификации налогоплательщиком совершенных сделок и оценки налоговых последствий их исполнения, налоговый орган, руководствуясь подпунктом 3 пункта 2 статьи 45 НК РФ, вправе самостоятельно осуществить изменение юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика.

Отклоняя довод Общества о неправомерном использовании доказательств, полученных вне рамок проведения проверки, суды правомерно учли изложенные в пункте 27 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснения о том, что налоговый орган, руководствуясь нормой абзаца 2 пункта 4 статьи 101 НН РФ, при рассмотрении материалов налоговой проверки вправе исследовать также документы, полученные в установленном Налоговом кодексом Российской Федерации порядке до момента начала соответствующей налоговой проверки и обоснованно указали, что использование налоговым органом доказательств, полученных вне рамок выездной налоговой проверки (протокол допроса Быковского В.Н. от 15.08.2017), не свидетельствует о недопустимости таких доказательств.

Довод Общества об осуществлении выплаты дивидендов за счет нераспределенной прибыли прошлых периодов отклоняется судом кассационной инстанции, поскольку Обществом не представлено доказательств (бухгалтерской отчетности) из которых следует, что выплаты осуществлены за счет такой прибыли.

Из материалов дела следует, что в решениях о выплатах не указано на выплату дивидендов за счет чистой прибыли предыдущих периодов, которая может формироваться после уплаты налога на прибыль организаций, в данном случае - единого налога по УСН, по итогам налогового периода, то есть календарного года. Из материалов проверки, представленных решений, сводных таблиц следует, что Общество при определении размера дивидендов учитывало доходы за минусом расходов, полученных в текущем квартале соответствующего года, и производило выплаты ежемесячно, до принятия решений (выплаты 16.01.2018, 16.02.2018, 30.03.2018, решение о выплате от 01.04.2018).

Кассационная инстанция полагает, что суды также обоснованно указали на то, что не налоговый орган должен был определить, какой объем денежных средств перечислялся в качестве вознаграждения за выполнение трудовых функций, а какой - в качестве дивидендов, а Общество должно было в установленном порядке отражать выплаченную заработную плату (с перечислением соответствующих страховых взносов), а не учитывать все выплаты как дивиденды.

Оснований не согласиться с выводами судов не имеется.

При таких обстоятельствах, суды первой и апелляционной инстанций правомерно отказали Обществу в удовлетворении заявленных требований.

Доводы кассационной жалобы Общества не свидетельствуют и не содержат фактов, которые не проверены и не учтены судами первой и апелляционной инстанций при рассмотрении дела, имели бы значение для вынесения судебных актов по существу спора, влияли на их обоснованность и законность, либо опровергали выводы судов.

Направленность доводов Общества на оценку доказательств и установление иных фактических обстоятельств дела не может служить основанием для отмены обжалуемых судебных актов в кассационном порядке, поскольку исследование доказательственной стороны спора в силу статьи 286 АПК РФ не относится к полномочиям суда округа.

Учитывая, что дело рассмотрено судами первой и апелляционной инстанций полно и всесторонне при правильном применении норм материального и процессуального права, суд округа считает кассационную жалобу Общества не подлежащей удовлетворению.

Руководствуясь статьями 48, 286, пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

ПОСТАНОВИЛ:

произвести процессуальное правопреемство Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу на Управление Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономном округу.

Решение Арбитражного суда Архангельской области от 09.08.2022 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.10.2022 по делу N А05-3395/2022 оставить без изменения, а кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "КБ РЭДЛАЙН" - без удовлетворения.