Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 19 августа 2021 г. N Ф07-10359/21 по делу N А21-10313/2020

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Родина Ю.А., судей Лущаева С.В., Соколовой С.В.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Проммеханика" Кириенко М.А. (доверенность от 28.06.2021), Горбатовой О.В. (доверенность от 15.10.2020), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Калининградской области Истоминой В.С. (доверенность от 06.04.2021 N 10),

рассмотрев 19.08.2021 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Проммеханика" на решение Арбитражного суда Калининградской области от 29.01.2021 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.04.2021 по делу N А21-10313/2020,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Проммеханика", адрес: 236013, Калининград, Магнитогорская ул., д. 4, лит. А, каб. 114, ОГРН 1103926016017, ИНН 3917509517 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Калининградской области, адрес: 236010, Калининград, пр. Победы, д. 38А, ОГРН 1073905014325, ИНН 3905083721 (далее - Инспекция), от 15.10.2019 N 1 в части доначисления налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль), начисления пеней и штрафа (с учетом уточнения заявленных требований в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации далее - АПК РФ).

Решением суда первой инстанции от 29.01.2021 признано недействительным решение налогового органа в части привлечения налогоплательщика к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде взыскания 234 830 руб. штрафа. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением апелляционного суда от 13.04.2021 решение от 29.01.2021 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, просит отменить решение от 29.01.2021 и постановление от 13.04.2021 в части отказа в удовлетворении заявленных требований и принять по данному делу новый судебный акт о признании недействительным решения налогового органа в оспоренной части.

По мнению подателя жалобы, суды неправильно истолковали положения пункта 5.1 статьи 288 и статьи 272 НК РФ. Общество настаивает на том, что поддержанное судами утверждение налогового органа о связи внереализационных доходов (расходов) в виде положительных (отрицательных) курсовой разницы, образовавшихся у налогоплательщика в связи с покупкой иностранной валюты для выплаты дивидендов учредителю заявителя - иностранной компании "Доан Б.В." (Нидерланды), не доказано. Общество заявляет, что курсовые разницы не имеют никакой фактической и документальной связи с операциями по реализации инвестиционного проекта, относятся к иной деятельности, не относящейся к инвестиционному проекту. Податель жалобы считает, что судами в ходе рассмотрения спора не выявлено обстоятельств и не установлено доказательств, позволяющих применить пункт 5.1 статьи 288.1 НК РФ в качестве основания для отказа в удовлетворении заявленных требований. Также Общество полагает, что налогоплательщиком соблюдены все требования к ведению раздельного учета доходов и расходов, а ссылка Инспекции на необходимость распределения спорных внереализационных доходов (расходов) является необоснованной. Заявитель указывает, что сделки по купли-продажи валюты не являются для Общества видом деятельности, курсовая разница, образовавшаяся в связи с выплатой Обществом дивидендов участнику-нерезиденту, напрямую связана с управленческой деятельностью, выходит за пределы регулирования пунктом 1 статьи 272 НК РФ.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция, считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просит оставить их без изменения.

В судебном заседании представители Общества поддержали довод кассационной жалобы, а представитель Инспекции возражал против ее удовлетворения по мотивам, приведенным в отзыве.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Инспекция по результатам проведенной в отношении Общества выездной налоговой проверки за период с 01.01.2014 по 31.12.2016 составила акт от 14.02.2019 N 368 и приняла решение от 15.10.2019 N 1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением Обществу доначислено 5 140 235 руб. налога на прибыль за 2015 - 2016 годы, начислено 1 896 462 руб. 12 коп. пеней за нарушение срока уплаты этого налога и несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц. Общество также привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания 284 830 руб. штрафа.

Управление Федеральной налоговой службы по Калининградской области решением от 13.05.2020 N 06-11/12583@ оставило без удовлетворения апелляционную жалобу Общества на решение налогового органа.

Решением Федеральной налоговой службы от 02.09.2020 N КЧ-4-9/14170@ жалоба налогоплательщика на решение Инспекции от 15.10.2019 N 1 и решение вышестоящего налогового органа от 13.05.2020 N 06-11/12583@ оставлена без удовлетворения.

Общество оспорило в судебном порядке решение налогового органа в части.

Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили заявленные требования частично. Руководствуясь положениями статей 112, 114 НК РФ, суды указали на наличие обстоятельств, смягчающих ответственность правонарушителя, в связи с чем уменьшили сумму штрафа до 50 000 руб. и признали недействительным решение Инспекции в части.

Судом кассационной инстанции в соответствии со статьей 286 АПК РФ проверена законность принятых по делу решения и постановления в пределах доводов кассационной жалобы Общества и возражений налогового органа.

Изучив материалы дела, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, кассационная инстанция не находит оснований для удовлетворения жалобы.

По итогам проверки Инспекция пришла к выводу о завышении налогоплательщиком убытка по налогу на прибыль за 2014 год и занижении налогооблагаемой базы по этому налогу за 2015 - 2016 годы ввиду необоснованного отнесения Обществом курсовой разницы, возникшие в связи с покупкой иностранной валюты для выплаты дивидендов участнику - нерезиденту, на иную деятельность, не связанную с реализацией инвестиционного проекта. Поскольку спорные расходы (доходы) не могут быть отнесены к конкретному виду деятельности, они должны распределяться пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов. Более того, Инспекция отметила, что в данном случае именно результат инвестиционной деятельности позволил Обществу получить прибыль и выплатить дивиденды.

В соответствии с пунктом 1 части 2 статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль является прибыль, которой для российских организаций (за исключением организаций - участников консолидированной группы налогоплательщиков) признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 названного Кодекса. К доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы (пункт 1 статьи 248 НК РФ). Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направления деятельности, подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 НК РФ).

Согласно подпункту 11 пункта 2 статьи 250 и подпункту 5 пункта 1 статьи 265 НК РФ внереализационными доходами (расходами) налогоплательщика признаются доходы (расходы) в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, за исключением авансов, выданных (полученных) в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации.

Таким образом, для целей налогового учета переоценка производится в отношении валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте. При этом в соответствии с пунктом 5 части 1 статьи 1 Федерального закона от 10.12.2003 N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле" валютными ценностями признаются иностранная валюта и внешние ценные бумаги.

Как установлено судами, являясь резидентом Особой экономической зоны в Калининградской области и реализуя инвестиционный проект по созданию производственных мощностей для использования с предоставлением на их основе услуг, составляющих единый технологический процесс производства транспортных средств и машиностроительной продукции, Общество в проверенном периоде осуществляло как основную деятельность по реализации этого проекта, так и иную хозяйственную деятельность.

В 2014 - 2016 годах Обществом были получены внереализационные доходы в виде положительной курсовой разницы и внереализационные расходы в виде отрицательной курсовой разницы, которые возникли в результате отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса, установленного Центральным Банком Российской Федерации, и при дооценке (уценке) валюты на валютном счете в Коммерческом банке "Энерготрансбанк" (открытое акционерное общество). Указанные курсовые разницы Общество для целей налогообложения в полном объеме отнесло к доходам (расходам), относящимся к осуществлению иной хозяйственной деятельности, не связанной с реализацией инвестиционного проекта.

Между тем, как выяснила Инспекция, Общество использовало приобретенную валюту на выплату дивидендов участнику - частной компании с ограниченной ответственностью "Доан Б.В." (Нидерланды). Налоговый орган указал, что выплата дивидендов произведена за счет чистой прибыли Общества, которая образовалась как за счет доходов (расходов), полученных (произведенных) при реализации инвестиционного проекта, так и при осуществлении иной деятельности. В связи с невозможностью установить связь спорных доходов (расходов) с конкретным видом деятельности, Инспекция посчитала необходимым распределить их пропорционально доле дохода, полученного от деятельности, связанной с реализацией инвестиционного проекта, и доходов, полученных от иной хозяйственной деятельности.

Правовой режим Особой экономической зоны в Калининградской области урегулирован Федеральным законом от 10.01.2006 N 16-ФЗ "Об Особой экономической зоне в Калининградской области и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 16-ФЗ), вступившим в силу с 01.04.2006.

В соответствии с положениями статьи 17 Закона N 16-ФЗ в Особой экономической зоне применяется особый порядок начисления и уплаты налога на прибыль резидентами, установленный статьей 288.1 НК РФ.

Согласно пункту 4 статьи 288.1 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) налоговой базой по налогу на прибыль от реализации инвестиционного проекта в соответствии с Законом N 16-ФЗ признается денежное выражение прибыли, полученной при реализации данного инвестиционного проекта и определяемой на основании данных раздельного учета доходов (расходов) (полученных (произведенных) при реализации этого инвестиционного проекта) и доходов (расходов) (полученных (произведенных) при осуществлении иной хозяйственной деятельности), к которым применяются положения настоящей главы. При этом доходами, полученными при реализации инвестиционного проекта в соответствии с Законом N 16-ФЗ, признаются доходы от реализации товаров (работ, услуг), произведенных в результате реализации данного инвестиционного проекта, за исключением производства товаров (работ, услуг), на которые не может быть направлен инвестиционный проект (пункт 5 статьи 288.1 НК РФ).

В силу пункта 5.1 статьи 288.1 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль от реализации инвестиционного проекта в соответствии с Законом N 16-ФЗ учитываются возникшие при реализации указанного проекта доходы (расходы) в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, возникающей от проводимой в связи с изменением курса иностранной валюты к валюте Российской Федерации переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте), в том числе по валютным счетам в банках, требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, за исключением выданных (полученных) авансов, а также в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, возникающей вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса, установленного Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности на иностранную валюту. Указанные доходы (расходы) определяются и учитываются в порядке, установленном главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Получил надлежащую правовую оценку и обоснованно отклонен судами довод налогоплательщика о правомерном отнесении им в полном объеме в состав внереализационных доходов (расходов) по иной текущей хозяйственной деятельности положительной и отрицательной курсовой разницы, возникшей в связи с приобретением иностранной валюты для выплаты дивидендов участнику-нерезиденту.

Как верно указали суды, выплачиваемые участникам хозяйственных обществ дивиденды представляют собой распределяемую между ними прибыль, полученную в результате осуществления предпринимательской деятельности. В связи с этим обязательство по выплате дивидендов не может расцениваться как обязательство, принимаемое вне связи с деятельностью, направленной на получение дохода.

На основании исследования материалов дела суды выяснили, что с учетом удельного веса доходов Общества от деятельности, не связанной с реализацией инвестиционного проекта, выплата дивидендов в 2014 - 2016 годах произведена по результатам инвестиционной деятельности и исключительно за счет денежных средств, полученных от этой деятельности. Более того, приобретение иностранной валюты для выплаты дивидендов осуществлено Обществом именно из денежных средств, полученных от инвестиционной деятельности.

С учетом изложенного суды правомерно признали произведенное Инспекцией перераспределение доходов (расходов) правомерным и не противоречащим положениям статьи 271, пункта 1 статьи 272 и пункта 2 статьи 288.1 НК РФ.

Ссылки подателя жалобы о том, что к рассматриваемой ситуации не применимы нормы пункта 1 статьи 272 НК РФ, признаны судами неосновательными.

Судами принято во внимание, что Обществом в соответствии с требованиями статьи 288.1 НК РФ осуществляется ведение раздельного учета доходов (расходов), полученных (произведенных) при реализации инвестиционного проекта, и доходов (расходов), полученных (произведенных) при осуществлении иной хозяйственной деятельности, что закреплено в пункте 6.6 Положения об учетной политике Общества.

В соответствии с пунктом 6.7 Положения об учетной политике Общества для целей налогообложения прибыли расходы, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов.

При исчислении налога на прибыль за 2014 - 2016 годы спорные положительные и отрицательные курсовые разницы, связанные с приобретением иностранной валюты для выплаты дивидендов участнику - нерезиденту, Общество в полном объеме включило в состав внереализационных доходов и расходов, полученных от иной хозяйственной деятельности.

Вместе с тем, как верно указали суды, суммы положительной и отрицательной курсовой разницы, связанные с приобретением валюты для выплаты дивидендов участнику Общества, не могут быть непосредственно отнесены к конкретному виду деятельности, поскольку указанные внереализационные доходы и расходы связаны со всей деятельностью организации, направленной на получение дохода.

Таким образом, суды обоснованно отметили, что с учетом принятой Обществом учетной политики для налогообложения суммы положительной и отрицательной курсовой разницы подлежат распределению пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов.

Доводы подателя жалобы о том, что сделки купли-продажи иностранной валюты не являются видом осуществляемой Обществом деятельности, вопрос о распределении чистой прибыли, остающейся у Общества после уплаты налогов, и выплата дивидендов напрямую связаны с управленческой деятельностью Общества, поэтому курсовые разницы не могут учитываться в порядке, установленном пунктом 5.1 статьи 288.1 НК РФ, как и иные, изложенные в кассационной жалобе доводы, являлись предметом рассмотрения судов и отклонены как основанные на верном толковании норм налогового законодательства.

Несогласие подателя жалобы с произведенной судом оценкой фактических обстоятельств дела, не свидетельствует о неправильном применении норм материального и процессуального права и не может быть положено в обоснование отмены обжалуемых судебных актов.

Фактические обстоятельства установлены судами в результате полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств в их совокупности и взаимосвязи, нормы материального права применены правильно, нарушений норм процессуального права не допущено, в связи с чем оснований для отмены оспоренных судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы Общества не имеется.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Калининградской области от 29.01.2021 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.04.2021 по делу N А21-10313/2020 оставить без изменения, а кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Проммеханика" - без удовлетворения.