Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 28 ноября 2019 г. N Ф07-13218/19 по делу N А44-1329/2019

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Родина Ю.А., судей Лущаева С.В., Соколовой С.В.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Материк" Тошмякова В.А. (доверенность от 08.04.2019 N 6), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Новгородской области Ларионовой Т.В. (доверенность от 30.09.2019 N 6-05/15),

рассмотрев 28.11.2019 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Материк" на решение Арбитражного суда Новгородской области от 28.05.2019 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.08.2019 по делу N А44-1329/2019,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Материк", адрес: 173004, Великий Новгород, Большая Московская ул., д. 13А, пом. 1Н, ОГРН 1065321092143, ИНН 5310013369 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Новгородской области с заявлением о признании недействительными решений Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Новгородской области, адрес: 173003, Великий Новгород, Большая Санкт-Петербургская ул., д. 62, ОГРН 1045300659997, ИНН 5321033092 (далее - Инспекция), от 27.03.2018 N 173 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и N 89 об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость (далее - НДС), заявленной к возмещению.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Новгородской области, место нахождения: 173015, Великий Новгород, Октябрьская ул., д. 17, корп. 1, ОГРН 1045300659986, ИНН 5321100630 (далее - Управление).

Решением суда первой инстанции от 28.05.2019, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 12.08.2019, в удовлетворении заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неполное выяснение судами фактических обстоятельств дела, имеющих существенное значение для правильного разрешения спора, просит отменить решение от 28.05.2019 и постановление от 12.08.2019 и принять по данному делу новый судебный акт. По мнению подателя жалобы, суды при рассмотрении дела не приняли во внимание, что конечным результатом работ по контракту от 12.05.2015 N В003/03СN 14046, заключенному с компанией с ограниченной ответственностью "Поли Технолоджи" (далее - Компания), являлась поставка инженерной модели изогридной силовой трубы (далее - ИСТ), которая для целей налогообложения в соответствии с пунктом 3 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) признается товаром. При этом Общество настаивает, что вторая часть работ по контракту была направлена на серийное производство разработанной модели, а такие работы не являются опытно-конструкторскими и должны быть расценены как подрядные работы - изготовление продукции по заданию заказчика силами и средствами подрядчика. Кроме того, по мнению Общества, суды оставили без внимания, что отнесение налогоплательщиком налоговой базы по операциям реализации модели по контракту в раздел 4 налоговой декларации по НДС за IV квартал 2016 года признано Инспекцией правильным.

В отзывах на кассационную жалобу Инспекция и Управление, считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просят оставить их без изменения.

В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы кассационной жалобы, а представитель налоговых органов возражал против ее удовлетворения по мотивам, изложенным в отзывах.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Общество 02.02.2018 представило в налоговый орган уточненную налоговую декларацию по НДС за IV квартал 2017 года. Налогоплательщик в разделе 5 налоговой декларации "Расчет суммы налоговых вычетов по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым ранее документально подтверждена" по коду 1010410 отразил налоговую базу в сумме 185 877 086 руб., полученных от иностранного покупателя за реализованную инженерную модель ИСТ в рамках контракта от 12.02.2015 N В003/03CN14046, и налоговые вычеты в сумме 6 435 946 руб.

По результатам камеральной налоговой проверки Инспекция составила акт от 18.05.2018 N 2974 и приняла 27.06.2018 решения N 173 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и N 89 об отказе в возмещении полностью суммы НДС, заявленной к возмещению.

Решением от 27.06.2018 N 173 Инспекция уменьшила на 6 435 946 руб. сумму НДС, заявленную к возмещению, и предложила внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Решением от 27.06.2018 N 89 налоговый орган отказал Обществу в возмещении из бюджета 6 435 946 руб. НДС за IV квартал 2017 года.

Основанием для принятия решений послужил вывод Инспекции о неправомерном предъявлении налогоплательщиком к вычету 6 435 946 руб. НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для операций по производству и реализации опытно-конструкторских работ в рамках контракта от 12.02.2015 N В003/03CN14046, заключенного с Компанией (Китайская Народная Республика), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации.

Управление решением от 24.01.2019 N 6-11/00769@ оставило без удовлетворения апелляционную жалобу Общества на решения налогового органа.

Общество оспорило решения Инспекции в судебном порядке.

Суды первой и апелляционной инстанций отказали в удовлетворении заявленных требований.

Изучив материалы дела, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, кассационная инстанция не находит оснований для удовлетворения жалобы.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В пункте 1 статьи 171 НК РФ закреплено право налогоплательщика уменьшить общую сумму НДС на установленные данной статьей налоговые вычеты. При этом реализация данного права связана с соблюдением установленного федеральным законодателем порядка применения соответствующих налоговых вычетов, предполагающего соблюдение налогоплательщиком необходимых условий их применения.

Правом на налоговый вычет и возмещение из бюджета сумм НДС, предъявленных налогоплательщику его поставщиками, как следует из пункта 2 статьи 171 НК РФ, может воспользоваться только налогоплательщик, приобретающий соответствующие товары (работы, услуги) с целью осуществления налогооблагаемой деятельности на территории Российской Федерации. Если реализация товара (работ, услуг) происходит не на территории Российской Федерации, объекта обложения НДС не возникает, в результате чего не возникает права на налоговый вычет и возмещение сумм НДС. Тем самым наступление указанных налоговых последствий для налогоплательщика зависит от определения места реализации товара, работы или услуги.

Порядок определения места реализации работ (услуг) в целях применения НДС установлен статьей 148 НК РФ.

В пункте 1 названной статьи поименованы виды работ (услуг), местом реализации которых в целях главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации при наличии указанных в этом законоположении условий является территория Российской Федерации.

При этом, исходя из абзаца пятого подпункта 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ, местом реализации научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ для целей НДС признается территория Российской Федерации, если покупатель таких работ осуществляет деятельность на территории Российской Федерации.

Как указано в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 19.12.2017 N 3054-О, применительно к положениям абзаца пятого подпункта 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ порядок определения места реализации работ (услуг), поименованных в данной норме закона, в том числе связанных с проведением научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, обусловлен их целевой направленностью, а также местом осуществления деятельности их покупателя - на территории Российской Федерации либо за ее пределами.

Из материалов дела следует, что Общество (исполнитель) и Компания 12.02.2015 заключили контракт N В003/03CN14046 на выполнение работ по разработке, изготовлению, испытанию статистической и инженерной модели ИСТ, поставку инженерной модели ИСТ и технической оснастки для статистических испытаний статистической и инженерной модели ИСТ, а также на поставку технической документации, участие в рассмотрениях документации, во входном контроле инженерной модели ИСТ.

Цена контракта составляет 2 930 000 долларов США и включает в себя в том числе разработку ИСТ, изготовление и испытания статистической и инженерной модели ИСТ, приобретение материалов, частей, сборок, оборудования (в том числе комплектующих), необходимых для разработки документации, изготовления, поставки и испытаний статистической и инженерной модели ИСТ.

Пунктом 6.1 контракта установлено, что поставка инженерной модели и технологической оснастки для статистических испытаний статистической модели ИСТ, инженерной модели и отчета по результатам испытаний будет осуществлена авиационным транспортом на условиях поставки CIP-аэропорт Пекин, Китайская Народная Республика (INCOTERMS 2010).

В пункте 18.1 контракта определено, что юридическим адресом заказчика является Китайская Народная Республика, 27/F, New Poly Plaza, Nol Chaoyangmen Beidajie Dongcheng District, Beijing, P.R.China, 100010.

По декларации на товары N 10005022/071116/0075209 Общество во исполнение принятых на себя по контракту обязательств поставило Компании инженерную модель ИСТ с технической оснасткой для статических испытаний и отчетом о проведении испытаний, корпус из углепластика, верхний и нижний шпангоуты, интерфейсные элементы стыка с баком топлива, интерфейсные элементы стыка с перегородкой.

Выручка по операциям по поставке инженерной модели ИСТ и технической оснастки для статистических испытаний статистической и инженерной модели ИСТ по контракту от 12.02.2015 N В003/03CN14046 отражена Обществом в разделе 4 "Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым документально подтверждена" налоговой декларации по НДС за IV квартал 2016 года.

В уточненной налоговой декларации по НДС за IV квартал 2017 года Общество заявило к вычету и возмещению из бюджета 6 435 946 руб. налога по приобретенным у контрагентов товарам, работам, услугам, связанным с изготовлением инженерной модели ИСТ и технической оснастки для статистических испытаний статистической и инженерной модели ИСТ.

Инспекция в ходе налоговой проверки выяснила, что покупатель - Компания осуществляет свою деятельность на территории Китайской Народной Республики, не имеет филиалов, представительств и обособленных подразделений на территории Российской Федерации. По мнению налогового органа, заявителем неправомерно применены вычеты по НДС, поскольку выполненные по контракту работы относятся к работам/услугам, поименованным в подпункте 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ, что не образует объект налогообложения НДС.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды пришли к правомерному выводу, что местом реализации спорных опытно-конструкторских работ территория Российской Федерации не является, соответственно рассматриваемые операции не могут быть признаны объектом обложения НДС, и оснований для заявления налоговых вычетов у Общества не имелось.

Аргументы подателя жалобы о том, что конечным результатом работ по контракту являлась поставка инженерной модели ИСТ, которая для целей налогообложения признается товаром, были предметом рассмотрения судов и получили надлежащую правовую оценку.

Исходя из предмета договора на выполнение опытно-конструкторских работ, приведенного в пункте 1 статьи 769 Гражданского кодекса Российской Федерации, выполнение опытно-конструкторских работ сопряжено с получением определенного результата, имеющего овеществленный характер - образец нового изделия, конструкторская документация на него.

При разрешении вопроса относительно характера оказываемых заявителем услуг (выполненных работ по контракту), в том числе относятся ли они к опытно-конструкторским работам, суды проанализировали условия контракта от 12.02.2015 N В003/03CN14046 и посчитали, что выполненные Обществом работы по своей сущности (предмету и содержанию) относятся к опытно-конструкторским, местом реализации которых является не территория Российской Федерации, поскольку покупатель этих работ находится на территории Китайской Народной Республики, что в силу статей 146, 148 НК РФ не образует для Общества объект налогообложения по НДС.

Признавая неосновательной позицию заявителя о том, что вторая часть работ направлена на серийное производство разработанной модели, предметом контракта было не только изготовление модели ИСТ, но и поставка продукции, которая является товаром для целей налогообложения в соответствии с пунктом 3 статьи 38 НК РФ, суды правомерно указали на то, что работы по контракту имели своим результатом получение опытного образца нового изделия.

Руководствуясь положениями статей 769, 773 Гражданского кодекса Российской Федерации и условиями контракта, суды пришли к правильному выводу о том, что Общество, поставив Компании инженерную модель ИСТ и техническую оснастку для статистических испытаний статистической и инженерной модели ИСТ, выполнило опытно-конструкторские работы, а не экспортировало товар.

Приведенные Обществом в жалобе доводы, на основании которых оно настаивает на своем праве на налоговые вычеты по НДС, не опровергают выводы судов и не подтверждают неправильного применения ими норм материального права, повлиявшего на исход дела.

Несогласие подателя жалобы с правовой оценкой доказательств, изложенной судами в принятых по делу судебных актах, не является достаточным основанием для их отмены либо изменения в кассационном порядке.

Поскольку дело рассмотрено судами полно и всесторонне, нормы материального и процессуального права не нарушены, суд кассационной инстанции не усматривает оснований для отмены принятых по делу судебных актов и удовлетворения жалобы.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Новгородской области от 28.05.2019 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.08.2019 по делу N А44-1329/2019 оставить без изменения, а кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Материк" - без удовлетворения.