Письмо Федеральной налоговой службы от 1 июля 2024 г. № СД-4-3/7397@ “О налоге на добычу полезных ископаемых”

Федеральная налоговая служба в дополнение к письму Управления налогообложения юридических лиц ФНС России по проекту мотивированного мнения, составленного Межрегиональной инспекцией ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам (далее - Инспекция) по запросу ООО (далее - Общество) по вопросу исчисления налога на добычу полезных ископаемых сообщает следующее.

Как следует из материалов, Обществу предоставлена лицензия на пользование недрами для разведки и добычи полезных ископаемых, в том числе использования отходов добычи полезных ископаемых и связанных с ней перерабатывающих производств.

В Приложении N 1 к данной лицензии указано, что участком недр является хвостохранилище N 1 обогатительной фабрики. Виды полезных ископаемых, содержащихся в пределах участка недр: хвосты обогащения сульфидных медно-никелевых руд.

Из проектной документации следует, что лежалые хвосты, являются исходным продуктом для получения гравитационно-флотационного обогащения с целью извлечения из него полезных компонентов-цветных и драгоценных металлов (подраздел 3.10.1 "Прием и обработка полезного ископаемого") (далее - Технический проект).

Переработка добытых лежалых хвостов осуществляется в цехе по переработке лежалых хвостов с получением гравитационно-флотационного концентрата следует из Технического проекта.

Согласно Протокола ГКЗ Роснедра от 16.07.2017 (Приложение 7) к попутным компонентам отнесены: рутений, родий, иридий, медь, кобальт, золото и серебро (подраздел 2.6 "Попутные полезные ископаемые и полезные компоненты" Технического проекта).

Также в Техническом проекте указывается на состав гравитационно-флотационного концентрата, %, г/т, в частности: Ni - 1,274, Сu - 1,28, Fe - 32,649, Pt - 6,878, Ag - 11, 613, Au - 0,946.

На основании договора купли-продажи Общество реализует гравитационно-флотационный концентрат Покупателю.

По мнению Общества, при исчислении НДПИ в отношении гравитационно-флотационного концентрата, ввиду складывающейся в настоящее время судебной практики (Определение Верховного Суда Российской Федерации от 02.11.2023 N 309-ЭС23-17431 по делу N А60-42662/2022 в отношении ЗАО "Косьвинский камень"), правомерно применять ставку налога 6% и рентный коэффициент Крента в размере 1.

При рассмотрении данного вопроса ФНС России учитывает следующее.

На основании подпункта 13 пункта 2 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) к видам добытого полезного ископаемого относятся полупродукты, содержащие в себе один или несколько драгоценных металлов (золото, серебро, платина, палладий, иридий, родий, рутений, осмий), получаемые по завершении комплекса операций по добыче драгоценных металлов, в том числе концентраты.

Согласно пункту 5 статьи 340 Кодекса оценка стоимости добытых драгоценных металлов, извлеченных из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений, производится исходя из сложившихся у налогоплательщика в соответствующем налоговом периоде (а при их отсутствии - в ближайшем из предыдущих налоговых периодов) цен реализации химически чистого металла без учета налога на добавленную стоимость, уменьшенных на расходы налогоплательщика по его аффинажу и доставке (перевозке) до получателя.

При этом стоимость единицы указанного добытого полезного ископаемого определяется как произведение доли (в натуральных измерителях) содержания химически чистого металла в единице добытого полезного ископаемого и стоимости единицы химически чистого металла.

Подпунктами 5 и 6 пункта 2 статьи 342 Кодекса в отношении концентратов и других полупродуктов, содержащих золото, и концентратов и других полупродуктов, содержащих драгоценные металлы, за исключением золота, установлены налоговые ставки 6,0% и 6,5% соответственно.

В силу подпункта 2 пункта 3 статьи 342.8 Кодекса соответствующие налоговые ставки умножаются на коэффициент Крента, равный 3,5, за исключением концентратов и других полупродуктов, содержащих золото (серебро); применение пониженного коэффициента Крента 1 предусмотрено в отношении концентратов, содержащих золото (серебро).

Минфин России в письме от 05.04.2022 N 03-06-06-01/28665 сделал вывод, что при налогообложении НДПИ концентратов и других полупродуктов, содержащих золото и (или) серебро, соответствующая налоговая ставка определяется с применением рентного коэффициента в размере 1 вне зависимости от доли содержания указанных драгоценных металлов в добытом полезном ископаемом.

В Определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 04.03.2024 N 309-ЭС23-22175 по делу N А60-43970/2022 в отношении ЗАО "Косьвинский камень" указывается, что законодатель определил условия налогообложения лиц, осуществляющих добычу концентратов и других полупродуктов, содержащих золото, предусмотрев для данной категории плательщиков НДПИ применение налоговой ставки 6% (пункт 2 статьи 342 Кодекса), а также исключив для них применение рентного коэффициента, имеющего корректирующее значение, в размере 3,5 (статья 342.8 Кодекса).

Ограничений по применению рентного коэффициента в размере 1 в зависимости от доли содержания золота, серебра и (или) иных драгоценных металлов в добытом полезном ископаемом, а именно в полупродуктах, содержащих в себе один или несколько драгоценных металлов (золото, серебро, платина, палладий, иридий, родий, рутений, осмий), получаемых по завершении комплекса операций по добыче драгоценных металлов, в том числе лигатурном золоте и (или) концентрате, Кодексом не предусмотрено.

Таким образом, предложенный налоговым органом и поддержанный судами подход, состоящий в необходимости более широкой дифференциации условий налогообложения плательщиков НДПИ за счет применения различных значений рентного коэффициента к отдельным драгоценным металлам в зависимости от степени содержания золота в концентрате, не основан на законе.

Аналогичное решение принято в Определении Верховного Суда Российской Федерации от 20.05.2024 N 102-ПЭК24 по делу N А60-42662/2022 в отношении ЗАО "Косьвинский камень".

На запрос ФНС России Минфин России (письмо от 25.06.2024 N 03-06-05-01/58558 прилагается) разъяснил о правомерном применении в отношении содержащего золото флотационного концентрата ставки НДПИ в размере 6% и рентного коэффициента равного 1.

Учитывая позицию Минфина России и сложившуюся судебную практику, при исчислении НДПИ в отношении гравитационно-флотационного концентрата, содержащего золото, применение ставки налога 6% (подпункт 6 пункта 2 статьи 342 Кодекса) и рентного коэффициента Крента в размере 1 (подпункт 2 пункта 3 статьи 348.2 Кодекса) правомерно.