Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 23 января 2023 г. N Ф08-14426/22 по делу N А32-45314/2021

г. Краснодар

23 января 2023 г.

Дело N А32-45314/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 17 января 2023 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 23 января 2023 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Прокофьевой Т.В., судей Герасименко А.Н., Гиданкиной А.В., при участии в судебном заседании от заявителя - Гирейского закрытого акционерного общества "Железобетон" (ИНН 2329000209, ОГРН 1022303585490) - Кирющенко И.И. (доверенность от 21.09.2022), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Краснодарскому краю - Романенко Д.О. (доверенность от 01.06.2020), Козбановой Н.Н. (доверенность от 01.06.2020), рассмотрев кассационную жалобу Гирейского закрытого акционерного общества "Железобетон" на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 22.08.2022 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.11.2022 по делу N А32-45314/2021, установил следующее.

Гирейское закрытое акционерное общество "Железобетон" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Краснодарскому краю (далее - инспекция) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 25.03.2021 N 3 в части доначисления 4 597 785 рублей НДС, 486 525 рублей налога на прибыль в федеральный бюджет, 4 378 722 рублей налога на прибыль в краевой бюджет, соответствующих пеней по этим налогам: 2 057 031 рубля 96 копеек по НДС, 212 221 рубля 78 копеек по налогу на прибыль в федеральный бюджет, 1 911 672 рублей 98 копеек по налогу на прибыль в краевой бюджет, а также в части неправомерно заявленного убытка.

Решением суда от 22.08.2022, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 01.11.2022, в удовлетворении заявленных требований отказано.

Судебные акты мотивированы отсутствием у контрагентов ООО "Регион-Строй" и ООО "Регион-К" (далее - спорные контрагенты) реальной возможности осуществлять заявленные услуги по транспортной экспедиции.

Общество обратилось в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение суда от 22.08.2022 и постановление апелляционной инстанции от 01.11.2022, дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края. Заявитель жалобы считает, что в отношении спорных контрагентов суды не установили ни один из признаков фирм-однодневок, не дали оценку действиям инспекции при определении размера недоимки по налогу на прибыль, что могло привести к произвольному завышению сумм налогов, пеней и штрафов, начисленных по результатам проверки. Не установлено, что денежные средства, полученные контрагентами от общества, направлены на цели, не связанные с оказанием транспортных услуг, не доказаны факты исполнения обязательств по сделкам иными лицами или самим обществом. Судебные акты не содержат выводов о законности неприменения расчётного метод при начислении налога на прибыль. Суд апелляционной инстанции не установил, в чём заключалась согласованность действий общества и спорных контрагентов, и что общество принимало участие в создании так называемой "схемы" и "формального документооборота". Суд не провел проверку доводов о реальности оказанных услуг, формально указав на то, что общество самостоятельно осуществляло грузоперевозки с использованием бывшего сотрудника Саурмилих Е.Ю.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция считает обжалуемые судебные акты законными и обоснованными и просит кассационную жалобу оставить без удовлетворения.

В судебном заседании представитель общества поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе.

Представители инспекции в судебном заседании просили судебные акты оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании объявлен перерыв, после завершения которого судебное заседание продолжено с участием представителей участвующих в деле лиц.

Изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, отзыва инспекции, дополнений, выслушав представителей участвующих в деле лиц, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что судебные акты надлежит отменить в части по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, инспекцией на основании решения от 28.09.2018 N 9 проведена выездная налоговая проверка (далее - ВНП) общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) налогов и сборов за период с 11.01.2015 по 31.12.2017, по материалам которой составлен акт проверки от 23.09.2019 N 6 (далее - акт проверки).

По результатам рассмотрения акта проверки и дополнения к акту, материалов проверки, возражений общества инспекцией принято решение от 25.03.2021 N 3, в соответствии с которым общая сумма начислений составила 13 938 035 рублей: налоги - 9 467 074 рубля 92 копейки, пени - 4 182 036 рублей 08 копеек. Заявитель привлечен к налоговой ответственности в виде штрафа по пунктам 1, 3 статьи 122, пункту 1 статьи 126.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в общей сумме 32 309 рублей, установлен неправомерно заявленный убыток за 2017 год в размере 256 615 рублей.

Основанием для вынесения решения от 25.03.2021 N 3 послужили в числе прочего выводы инспекции о неправомерном заявлении налоговых вычетов по НДС и завышении расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль организаций, по взаимоотношениям со спорными контрагентами и несоблюдении обществом условий, предусмотренных подпунктом 2 пункта 2 статьи 54.1, статей 171, 172, 252 НК РФ. Инспекция пришла к выводу об отсутствии реальных хозяйственных операций по сделкам заявителя со спорными контрагентами.

Решением от 01.07.2021 N 24-12-924 апелляционная жалоба общества удовлетворена частично, решение инспекции от 25.03.2021 N 3 отменено в части привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126.1 НК РФ в размере 18 тыс. рублей.

Не согласившись с выводами инспекции, юридическое лицо обратилось в арбитражный суд с заявлением.

Суды, признавая законным решение инспекции и отказывая обществу в заявленных требованиях, руководствовались статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, применив положения части 1 статьи 32, статьи 23, 45, статьи 54.1, пункта 6 статьи 100, пункта 1 статьи 101, пунктов 1, 2 статьи 171, пунктов 1, 2 статьи 172, статьи 176 НК РФ, с учётом правовой позиции, изложенной в пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", сделали вывод о нарушении обществом положений подпункта 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ в связи с созданием со спорными контрагентами формального документооборота с целью получения налоговой экономии в виде вычетов по НДС и завышением сумм расходов и отсутствием реальности хозяйственных операций с ними.

Судами установлен факт нарушения инспекцией срока принятия итогового решения по результатам ВНП, которое должно быть вынесено руководителем (заместителем руководителя) в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 НК РФ, однако нарушение процессуальных сроков проведения мероприятий налогового контроля, оформления их результатов, рассмотрения дел о налоговых правонарушениях, предусмотренных НК РФ, с учётом пункта 31 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" не влечет безусловную отмену итоговых решений по налоговым проверкам.

Как видно по материалам дела, инспекцией в ходе проверки установлено, что общество, применяя общую систему налогообложения, являлось плательщиком НДС и в случае приобретения услуг грузоперевозок напрямую у индивидуальных предпринимателей (не являющихся плательщиками НДС) и физических лиц, лишалось возможности уменьшения своих налоговых обязательств в виде вычетов по НДС.

В связи с чем общество заключило со спорными контрагентами, имеющими статус плательщиков НДС, договоры на оказание услуг грузоперевозок.

Налоговые вычеты по НДС и расходы, учитываемые при определении налогооблагаемой прибыли, по взаимоотношениям общества со спорными контрагентами, признаны инспекцией необоснованными ввиду нарушения им положений подпункта 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ. Инспекцией выявлено отсутствие объективных условий для ведения предпринимательской деятельности спорными контрагентами по грузовым автомобильным услугам ввиду отсутствия у них основных средств, персонала и производственных активов, необходимых для оказания услуг, предусмотренных договором.

Как установлено проверкой, общество самостоятельно нанимало индивидуальных предпринимателей-перевозчиков, используя для организации найма бывшего сотрудника завода Саурмилих Елену Юрьевну, которую не приняло в штат, с целью создания видимости ведения ею самостоятельной деятельности.

На момент приобретения услуг грузоперевозок у индивидуальных предпринимателей Саурмилих Е.Ю. не являлась штатным сотрудником общества, но при этом фактически являлась менеджером по логистике завода. Учитывая свои прошлые должностные обязанности (работала на заводе в должности крановщика с 1983 по 2013 годы, протокол допроса Саурмилих Е.Ю. от 28.05.2018 N 3112) могла четко определить необходимое количество транспорта для перевозки, кроме того, за продолжительный срок работы на заводе была знакома с водителями, оказывающими услуги грузоперевозок железобетонных изделий.

Услуги грузоперевозок, формально приобретенные у спорных контрагентов, в дальнейшем в полном объеме выставлялись покупателям общества.

При проведении допросов водителей, указанных в товарно-транспортных накладных (далее - ТТН): Зателепа В.А.(протокол от 13.03.2019 N 69), Пугачева СВ. (протокол от 12.03.2019 N 68), Волынского Ю.С. (протокол от 11.03.2019 N 67), Лебединского В.В. (протокол от 06.03.2019 N 66), Новиковского А.В. (протокол от 04.03.2019 N 60), Штрауб СВ. (протокол от 04.03.2019 N 58), Гунина А.Д. (протокол от 04.03.2019 N 62), Розимуса А.О. (протокол от 01.03.2019 N 57), Цимбалова В.В. (протокол от 01.03.2019 N 56), Пучкова П.Н. (протокол от 28.02.2019 N 55), Немова В.Н. (протокол от 28.02.2019 N 54), Заруднева П.А. (протокол от 28.02.2019 N 53), Москалева Н.П. (протокол от 28.02.2019 N 52), Еремеева Р.Э. (протокол от 27.02.2019 N 51), Хмелева Ю.А. (протокол от 27.02.2019 N 50), Волынцева В.Н. (протокол от 27.02.2019 N 49), Лисеенко В. А. (протокол от 25.02.2019 N 48), Глюзицкого Д.В. (протокол от 25.02.2019 N 47), Ковтуненко А.В. (протокол от 10.05.2018 N 3086), Сачкова Н.М. (протокол от 10.04.2018 N 3048), Москвина А.Н. (протокол от 04.06.2018 N 3138), Вид В.В. (протокол от 08.05.2018 N 3084) установлено, что никто из опрошенных не знает контрагента (ООО "Регион-Строй") и его руководителя (представителя), услуги в адрес указанной организации никогда не оказывали. Факт перевозки по предъявленным им на обозрение ТТН опрошенные водители подтвердили, однако часть опрошенных указать, кто конкретно их нанимал, не смогли, как правило, водителям звонили на мобильный телефон и в устной форме предлагали осуществить грузоперевозку, если водитель соглашался, ему сообщали время и дату погрузки.

Договоры на оказание услуг с водителями не заключались, при погрузке выдавались только ТТН, составленные сотрудниками общества.

Установлено, что при приеме груза водители также не предъявляли грузоотправителю никаких документов, в том числе от имени спорных контрагентов.

Часть опрошенных водителей (Зателепа В.А., Розимус А.О., Пучков П.Н., Ковтуненко А.В., Заруднев П.А.) указали, что для оказания услуг их нанимали диспетчера общества: Саурмилих Е.Ю., Ибрагимов М.А. Все условия по факту погрузки им сообщали диспетчеры. Водители пояснили, что большинство из них размещали информацию о наличии свободного транспорта для оказания услуг грузоперевозок в базе данных АТI.SU (биржа грузоперевозок), через, которую их и находили наниматели для оказания услуг обществу. Общество могло самостоятельно нанимать водителей для перевозки, не включая в цепочку контрагентов, кроме того в ходе проверки на официальном сайте АТI.SU в числе зарегистрированных участников системы отсутствуют данные о спорных контрагентах.

Довод общества о наличии у контрагентов ресурсов, достаточных для оказания транспортных услуг, путем привлечения третьих лиц правомерно отклонен судами, поскольку представление ими справок по форме 2-НДФЛ за 2015 - 2017 годы доказательством осуществления реальной деятельности по организации грузоперевозок железобетонных изделий не является. Лица, в отношении которых представлены справки по форме 2-НДФЛ, доходы получали в 2015 году только в январе, в 2016 году - с апреля по ноябрь, в 2017 году - в марте-апреле.

Факт организации грузоперевозок именно Саурмилих Е.Ю. подтвержден совокупностью установленных в ходе налоговой проверки обстоятельств, а именно показаниями водителей, фактически осуществлявшими грузоперевозки по ТТН, и никто из опрошенных водителей не указал на лиц, в отношении которых представлены справки по форме 2-НДФЛ, как на организаторов грузоперевозок. Саурмилих Е.Ю. не являлась работником спорных контрагентов (справка по форме 2-НДФЛ на нее не представлена).

Основным видом деятельности спорных контрагентов заявлена оптовая торговля лесоматериалами, строительными материалами и санитарно-техническим оборудованием, а не организация грузоперевозок.

Указанные в справках по форме 2-НДФЛ лица не являются водителями, фактически осуществлявшими перевозку согласно представленным ТТН.

Спорные контрагенты не имели транспортных средств, что опровергает довод общества о наличии у них ресурсов для ведения реальной деятельности в сфере оказания транспортных услуг.

Также судами правомерно отклонен довод общества об отсутствии доказательств факта перевозок железобетонных изделий индивидуальными предпринимателями и физическими лицами, а также самим обществом.

При проведении допросов водителей, указанных в ТТН, установлено, что никто из опрошенных не знает спорных контрагентов и его руководителя или представителя, услуги в адрес указанных организаций никогда не оказывали. Факт перевозки по предъявленным им на обозрение ТТН опрошенные водители подтвердили, однако часть опрошенных указать, кто конкретно их нанимал, не смогли, как правило, водителям звонили на мобильный телефон и в устной форме предлагали осуществить грузоперевозку. Если водитель соглашался, ему сообщали время и дату погрузки. Договоры на оказание услуг с водителями не заключались, при погрузке общество выдавало только ТТН, составленные его сотрудниками. Установлено, что никаких документов при приеме груза водители также не предъявляли грузоотправителю.

Доверенности у Саурмилих Е.Ю. на осуществление каких-либо действий от руководителя спорных контрагентов Розова О.В. в ходе выездной налоговой проверки не установлены. Саурмилих Е.Ю. с 1983 по 2013 год являлась сотрудником общества, с 13.10.2010 по 29.04.2015 зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя по оказанию автотранспортных услуг по перевозке грузов.

При допросе Саурмилих Е.Ю. (протокол от 28.05.2018 N 3112) пояснила, что у ее брата Миносьянц О.В. была своя фирма (наименование не помнит), которая занималась грузоперевозками. Контрагенты ей не известны. Розов Олег Валерьевич ей не знаком. Саурмилих Е.Ю. допрошена повторно (протокол от 04.03.2019 N 59) и пояснила, что регистрировалась в качестве индивидуального предпринимателя по инициативе своего брата Миносьянца О.В., который являлся руководителем ООО "Регион-Строй", зарегистрированного в г. Гулькевичи. У данной организации заключены договоры на оказание услуг со ставропольскими организациями (наименование не помнит), которые нанимали их для оказания услуг грузоперевозок для общества.

В ходе проверки установлено, что Миносьянц О.В. является руководителем и учредителем ООО "Стройремпуть", состоит на учете в ИФНС России N 1 по г. Москва, юридический адрес: г. Москва, ул. Новорязанская, 30 А, основной вид деятельности - строительство жилых и нежилых зданий, в 2015 - 2017 годах руководителем организации с наименованием "Регион-Строй" не являлся и доходов не получал.

В рамках совместной деятельности с ОМВД России по Кавказскому району Краснодарского края получены объяснения Саурмилих Е.Ю. от 18.06.2019 (письмо от 21.06.2019 N 57/4-19103), согласно которым ее брат Миносьянц О.В. имел в собственности грузовые автомобили (согласно базе данных инспекции Миносьянц О.В. имеет в собственности 3 грузовых автомобиля: МА364229, государственный регистрационный номер Н853РМ93, дата возникновения собственности 02.12.2008; КАМА35410, государственный регистрационный знак Н849РМ93, дата возникновения собственности 02.12.2008; КАМА35410, государственный регистрационный знак Е227РТ93, дата возникновения собственности 16.01.2009). Он обратился для предложения услуг грузоперевозок железобетонных изделий к обществу, где ему ответили, что у них заключен договор с организацией-перевозчиком и передали контакт указанной организации. Миносьянц О.В. заключил договор с указанной фирмой-перевозчиком и предложил Саурмилих Е.Ю. помогать ему в организации перевозок. В обязанности Саурмилих Е.Ю. и Миносьянца О.В. входило определение необходимого количества транспортных средств для перевозки железобетонных изделий и подбор необходимого транспорта. Железобетонные изделия перевозились транспортными средствами Миносьянца О.В., а в случае необходимости нанимался дополнительный транспорт. Со слов Саурмилих Е.Ю., водители сами находили ее и предлагали услуги грузоперевозок. Саурмилих Е.Ю. составляла путевые листы на транспортные средства, где в графе организация-перевозчик указывала индивидуального предпринимателя Саурмилих Е.Ю.

Саурмилих Е.Ю. пояснила, что фактически грузоперевозки для общества организовывала она и её брат Миносьянц О.В., а организация-перевозчик ставропольская фирма (ООО "Регион-Строй" зарегистрировано в г. Ставрополе) фактически занималась оформлением документов по сделкам. Денежные средства для расчета с водителями Саурмилих Е.Ю. передавали представители фирмы-перевозчика (ООО "Регион-Строй"), их фамилии и инициалы назвать не смогла. ТТН водители передавали Саурмилих Е.Ю., которая в свою очередь передавала их ставропольской фирме. Организация на основании полученных ТТН составляла полный пакет документов. Руководителя Розова О.В. она никогда лично не встречала.

Саурмилих Е.Ю. своим объяснением от 18.06.2019 подтвердила, что организацией перевозки железобетонных изделий, наймом водителей занималась она, а контрагент (ООО "РегионСтрой") занимался только составлением документов, необходимых заявителю для подтверждения вычета по НДС и расходов по налогу на прибыль организаций.

Саурмилих Е.Ю. допрошена и в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля в соответствии со статьей 90 НК РФ (протокол от 07.10.2019 N 121). В ходе допроса она в очередной раз не смогла назвать ни наименование организаций-перевозчиков (контрагентов), на которые она работала, ни фамилии и инициалы сотрудников этих организаций, с которыми согласовывались все условия выполнения грузовых автомобильных услуг для общества. В среднем за месяц Саурмилих Е.Ю. организовала и согласовала от 70 до 100 рейсов на протяжении 4 лет. При таком объеме работы и времени сотрудничества Саурмилих Е.Ю. не могла не запомнить наименование организаций-нанимателей и ФИО сотрудников, с которыми находилась практически непрерывно на связи. Со слов Саурмилих Е.Ю., в телефонном режиме она согласовывала с сотрудниками организаций-перевозчиков количество необходимого транспорта, стоимость рейса и пр. Никакими документами это не фиксировалось. Денежные средства для расчета с водителями Саурмилих Е.Ю. передавались всегда разными людьми (фамилии и инициалы также назвать не смогла), никакими документами передача денег не оформлялась. Таким образом, Саурмилих Е.Ю. допрошена 4 раза и в каждый последующий допрос дала противоречивые показания, взаимоисключающие предыдущие о сотрудничестве со спорными контрагентами.

Довод общества о подтверждении факта оказания ему услуг представителем спорных контрагентов Саурмилих Е.Ю. со ссылкой на показания работников общества: Боевой О.И. (главный бухгалтер), Тарханова B.C. (старший бухгалтер), Жарченко Д.А. (начальник отдела ПТО Сис) и Штрауб Н.С. (инженер-технолог) правомерно признан несостоятельным и отклонен судом апелляционной инстанции.

Указанные лица являются действующими работниками общества. Ни один из допрошенных не знаком с руководителем спорных контрагентов Розовым О.В., лично с ним не встречался. По вопросам грузоперевозок общались только с Саурмилих Е.Ю., при этом либо затруднились ответить, кем она является по отношению к спорным контрагентам, либо указали на то, что она являлась их представителем, но какими документами подтверждены ее полномочия, ответить также не смогли. Какими документами подтверждаются полномочия Саурмилих Е.Ю. не смог пояснить и Шевелев Н.Н. (заместитель генерального директора общества). Так, Шевелев Н.Н. указал, что в его полномочия вопросы по деятельности в части автотранспортных услуг не входят, но со слов начальника производственного отдела Саурмилих Е.Ю. является представителем спорных контрагентов, но чем это подтверждается, он не знает. Между тем, Шевелев Н.Н., являясь заместителем генерального директора общества с 2015 года и по настоящее время, показал, что курирует юридический отдел, бухгалтерию и платежи.

Ссылка общества на показания директора спорных контрагентов Розова О.В. также несостоятельна. Так, Розов О.В. в ходе допроса (протокол от 17.05.2018 N 3354) подтвердил руководство ими и их учредительство, однако затруднился назвать основных контрагентов, как, где, когда и с какими организациями заключались договоры. Пояснил, что фактически автотранспортные услуги осуществлялись наемными транспортными средствами, оплата производилась по безналичному расчету путем перечисления.

Проверкой и судами установлено, что по расчетным счетам спорных контрагентов отсутствует оплата в адрес индивидуальных предпринимателей, фактически осуществлявших перевозку, а также снятие наличных денежных средств.

Согласно показаниям Розова О.В. оплата за оказанные транспортные услуги производилась по безналичному расчету путем перечисления. В то же время, из допросов водителей, заявленных в ТТН, следует, что они получали денежные средства в наличной форме, ООО "Регион-строй" и его руководитель им не знакомы.

В соответствии со статьей 90 НК РФ в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля руководитель контрагентов Розов О.В. допрошен повторно (протокол от 23.09.2019) и указал, что общество являлось основным их покупателем. С обществом заключались договоры на оказание транспортных услуг за период осуществления деятельности с 2014 по 2017 годы. Однако Розов О.В. не смог пояснить обстоятельства заключения сделок с обществом (кто был инициатором, где и с кем подписан договор, кто и каким образом передавал заявки). Также показал, что спорные контрагенты не располагают необходимыми материальными и трудовыми ресурсами, необходимыми для оказания транспортных услуг обществу, поэтому выполнение услуг перепоручалось третьим лицам. ООО "Регион-К" для оказания транспортных услуг нанимало ООО "Энерготехприбор". Так, все оказанные услуги обществу (100%) выполняла именно эта организация, но документы, подтверждающие взаимоотношения с ООО "Регион-К", не представлены. Розову О.В. не знакомы Саурмилих Е.Ю., Миносьянц О.В. Из анализа банковской выписки ООО "Энерготехприбор" установлены перечисления за аренду автомобиля в период с октября по декабрь 2016 года на счета индивидуальных предпринимателей Романычева Александра Валерьевича (300 тыс. рублей) и Мусхажиева Александра Георгиевича (300 тыс. рублей). Однако транспортные средства зарегистрированы в собственности указанных лиц в 2017 - 2019 годах, а не в периоде их взаимоотношений в 2016 году. Перечисления в адрес водителей, фактически осуществивших транспортные услуги обществу, не установлены.

Розов О.В. сделки с обществом подтвердил, однако не смог пояснить конкретно, каким образом выполнялись услуги. Кроме того, ряд его пояснений противоречит полученным ранее документам и информации.

Суды установили, что в 2016 году полученные от общества денежные средства (4 370 180 рублей) за автомобильные услуги ООО "Регион-К" перечислило в адрес ООО "Нефтехимприбор" с комментарием банка "за товары" и ООО "Энерготехприбор" с комментарием "за услуги". При этом указанными организациями документы не представлены. Также установлено снятие с расчетного счета Саурмилих Е.Ю. денежных средств и в этот же день их перевод на счет водителя Ковтуненко А.В. в 2016 году в общей сумме 278 500 рублей, что свидетельствует о наличии фактических расчетов за грузоперевозки Саурмилих Е.Н., а не спорным контрагентом (ООО "Регион-Строй").

Суды признали подтвержденным материалами дела фактический расчет стоимости грузоперевозок самим обществом, а не поставщиками услуг (спорными контрагентами): счета-фактуры от указанных контрагентов выставлялись в адрес общества один - два раза в месяц, однако число рейсов в месяц могло быть более ста; общество выставляло услуги грузоперевозок своим покупателям одновременно с реализацией железобетонных изделий ранее дат соответствующих счетов-фактур спорных контрагентов; общество реализовало различные по своим характеристикам железобетонные изделия (вес, размер) и разным покупателям (расположены в разных городах, субъектах), поэтому стоимость рейса грузоперевозок разная в зависимости от массы изделия, расстояния, на которое нужно перевезти изделие, и пр.

Железобетонные изделия в количестве 16 штук реализованы обществом в адрес ООО "Сальскстрой", что подтверждено счетом-фактурой от 24.09.2015 N 5566. Стоимость услуг по их доставке в счетах-фактурах общества составила 20 500 рублей, в том числе 3127 рублей 13 копеек НДС. При этом общество не ранее 30.09.2015 получило от исполнителя грузовых услуг (ООО "Регион-Строй") датированные этой датой акт выполненных работ с указанием стоимости услуг, а также счет-фактуру. Учитывая отсутствие документов, подтверждающих отправление/получение заявок между обществом и ООО "Регион-Строй", содержащих согласование стоимости рейса, следует, что общество самостоятельно рассчитало стоимость рейса грузовых услуг своему покупателю с минимальным размером наценки (примерно 2%) на услуги транспортировки: ООО "Регион-Строй" (20 076 рублей) - общество (20 500 рублей) - ООО "Сальскстрой".

Из представленных ТТН инспекцией установлены 69 водителей, задействованных в спорных грузоперевозках, проживающих на территории Гулькевичского и Кавказского районов Краснодарского края. При этом установлено, что 47 водителей имеют статус индивидуального предпринимателя, вид деятельности - оказание услуг грузоперевозок, применяемая система налогообложения - ЕНВД, ОКВЭД 49.41.

Часть опрошенных водителей пояснили, что работали по найму у индивидуальных предпринимателей, в проверяемый период применявших специальный налоговый режим в виде ЕНВД по виду деятельности - оказание услуг грузоперевозок, ОКВЭД 49.41. Водители, не имеющие статуса индивидуальных предпринимателей, пояснили, что осуществляли грузоперевозки по просьбе родственников, либо знакомых на безвозмездной основе.

Установлено, что перевозка осуществлялась на грузовых автомобилях, принадлежащих на праве собственности самим водителям (либо их близким родственникам - супруги, сыновья), а также индивидуальным предпринимателям, привлекавшим водителей для выполнения услуг грузоперевозок.

Довод общества о том, что инспекция не упоминала о водителях, показавших, что работали на индивидуальных предпринимателей и родственников, но на кого именно не помнят, правомерно отклонен судом первой инстанции как противоречащий материалам дела.

Транспортные средства, принадлежащие как обществу, так и спорным контрагентам при проведении проверки не установлены. Никто из опрошенных водителей не знает спорных контрагентов и их руководителей (представителей), услуги указанным организациям никогда не оказывали.

Апелляционной инстанцией правомерно отклонен довод общества о наличии в решении суда первой инстанции ссылки на заключение почерковедческой экспертизы. Ссылка на указанную экспертизу не привела к неправильному выводу суда первой инстанции о нереальности исполнения сделок заявленными спорными контрагентами.

Довод общества о том, что судами не установлен ни один из признаков фирм-однодневок, отклонен, поскольку пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ не определено требование к установлению признаков фирм-однодневок, установление таких признаков не является обязательным условием. Суды в своих судебных актах не упоминали о фирмах-однодневках, а устанавливали факт создания формального документооборота и отсутствия реальности хозяйственных операций со спорными контрагентами.

Так, инспекцией в ходе проверки и судами установлено, что спорные контрагенты обладают признаками транзитной организации с формированием фиктивного документооборота, транзита денежных средств через их счета в отсутствие имущества, материальных ресурсов, иных ресурсов, необходимых для ведения предпринимательской деятельности, при исчислении налогов в минимальных размерах.

Участие спорных контрагентов в деятельности общества признано судами номинальным и направленным на формирование искусственного документооборота для создания благоприятных условий для предоставления вычетов обществу.

Все доводы общества (относительно ведения спорными контрагентами предпринимательской деятельности, возможного привлечения контрагентами третьих лиц для исполнения обязательств перед заявителем, проявления им должной осмотрительности при выборе спорных контрагентов, представления им всех необходимых в соответствии с НК РФ документов в обоснование налоговой выгоды, фактического выполнения работ спорными контрагентами, невозможности общества самостоятельно своими силами выполнить работы), являлись предметом рассмотрения судов двух инстанций, получили правовую оценку и отклонены как не опровергающие вывод судов о нереальности осуществления хозяйственных операций заявленными контрагентами и отсутствии сформированного источника для предоставления вычетов по НДС.

Судебные акты об отказе в удовлетворении заявленных требований в части начислений по НДС основаны на правильном применении норм права к установленным им обстоятельствам, отмене или изменению не подлежат. Учитывая разъяснения, изложенные в абзаце 7 пункта 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", правовую позицию Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, сформулированную в постановлениях от 30.01.2007 N 10963/06 и от 09.11.2010 N 6961/10, на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налогоплательщику не могут быть предоставлены налоговые вычеты по НДС, поскольку положениями пункта 1 статьи 169 и пункта 1 статьи 172 НК РФ установлены специальные правила приобретения налогоплательщиком права на указанные вычеты.

Доводы заявителя кассационной жалобы в этой части фактически сводятся к повторению утверждений, исследованных и правомерно отклоненных арбитражными судами первой и апелляционной инстанций, и не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судами при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебных актов по существу, влияли на обоснованность и законность судебных актов в части начислений по НДС, либо опровергали выводы судов в этой части.

Выводы судов в части отказа в удовлетворении требований общества в остальной части фактически основаны на исключении возможности спорных контрагентов выполнить заявленные услуги грузоперевозок для общества и документальной неподтвержденности совершения ими заявленных операций, противоречивости и недостоверности сведений в документах, оформленных от имени спорных контрагентов, не подтверждающих реальность хозяйственных операций с заявленными контрагентами как необходимое условие для признания заявленной налоговой выгоды по налогу на прибыль обоснованной. Судами отклонены доводы общества о неприменении инспекцией расчётного метода при доначислении налога на прибыль со ссылкой на отсутствие у общества права на вычеты по НДС и учет расходов по спорным хозяйственным операциям для исчисления налога на прибыль, а у инспекции - обязанности проводить налоговую реконструкцию и определять расходы и вычеты налогоплательщика расчетным способом по документам, достоверность которых опровергнута. Документы, представленные обществом в подтверждение факта несения соответствующих расходов, являются недостоверными; способ расчета расходов налогоплательщика, предусмотренный подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, применяется только в случае установления и подтверждения совершения налогоплательщиком реальных хозяйственных операций с контрагентами, по которым возникли спорные расходы.

Между тем, размер подтвержденных расходов подлежит определению исходя из документов и сведений, представленных обществом, а также полученных в ходе проверки.

Вывод о недоказанности хозяйственных операций по доставке товара общества его покупателям, нереальности самой доставки суды не сделали, имеющиеся в деле противоречия не устранили.

Суды указали, что услуги грузоперевозок, формально приобретенные у спорных контрагентов, в дальнейшем в полном объеме выставлялись покупателям общества. Представитель общества в суде кассационной инстанции указал, что перевыставление стоимости услуг грузоперевозок своим покупателям имело место во всех случаях, когда покупатели не вывозили железобетонные изделия собственными силами (общество не имеет возможности выполнить перевозку самостоятельно силами своих сотрудников), это имело место и в рассматриваемых случаях со спорными контрагентами. Представитель инспекции, присутствовавший в суде кассационной инстанции после перерыва, данный факт не опроверг, сославшись лишь на то, что общество не раскрыло в соответствии с требованиями подпункта 6 пункт 1 статьи 23, пункта 1 статьи 54 НК РФ сведения и документы, позволяющие установить фактическое исполнение по сделке, и таким образом вывести фактически совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота; фактические транспортные услуги оказаны в отсутствие договорных отношений с обществом.

Между тем, суд первой инстанции сделал вывод о том, что факт перевозки по предъявленным им на обозрение ТТН опрошенные водители подтвердили (страница 10 решения суда); 47 водителей имеют статус индивидуальных предпринимателей, вид деятельности - оказание услуг грузоперевозок, применяемая система налогообложения - ЕНВД, ОКВЭД 49.41; часть опрошенных водителей пояснили, что работали по найму у индивидуальных предпринимателей, а именно: Балынский Ю.С., работник ИП Колесникова Н.А., автомобиль МАЗ, гос. номер Е445УР, принадлежит на праве собственности Колесникову Н.А.; Глюзицкий Д.В., являлся работником по договору у ИП Маркина В.В., автомобиль МАЗ, гос. номер У1950У, принадлежит на праве собственности Маркину В.В.; Гунин А.Д. стажировался у ИП Маркина В.В.; Еремеев Р.Э., работник индивидуального предпринимателя, данные которого вспомнить не может; Хмелев Ю.А., работник ИП Розимус О.А., автомобиль МАЗ, гос. номер Н899НТ, принадлежит на праве собственности Розимусу О.А. В проверяемый период, вышепоименованные предприниматели применяли специальный налоговый режим в виде ЕНВД по виду деятельности - оказание услуг грузоперевозок, ОКВЭД 49.41 (страница 15 решения суда); количество спорных рейсов в интересах общества в месяц могло быть более ста (страница 14 решения суда).

Суд апелляционной инстанции фактически повторил данные выводы суда первой инстанции на странице 15 постановления; обстоятельства, опровергающие выводы суда первой инстанции в этой части, не привел.

Суды не оценили обстоятельства того, что инспекция в ходе проверки фактически установила субъектов предпринимательской деятельности, оказавших, по мнению судов, услуги обществу по перевозке железобетонных изделий в адрес его покупателей, тем самым и без содействия общества располагала сведениями, позволяющими установить фактическое исполнение по сделке. Что конкретно препятствовало инспекции в этих случаях самостоятельно без содействия со стороны общества вывести фактически совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота, суды не установили.

При этом Балынский Ю.С., в 2015 году работник ИП Колесникова Н.А., пояснив в протоколе допроса от 11.03.2019 N 67 (т. 3, л. д. 96 - 97), что автомобиль МАЗ, гос. номер Е445УР, принадлежит на праве собственности Колесникову Н.А., не подтвердил свою подпись на предъявленных ему ТТН от 12.01.2015 N 14, от 13.02.2015 N 813, не смог подтвердить факт перевозки конкретно по этим ТТН; не исключив возможность оказания услуг обществу, точный период возможного оказания услуг грузоперевозки для общества назвать затруднился.

Гунин А.Д., признав в протоколе допроса от 04.03.2019 N 62 (т. 3, л. д. 104 - 105) свою подпись в ТТН от 20.10.2016 N 4693, от 24.10.2016 N 4774, от перевозки ЖБИ отказался, указав, что несколько раз в качестве претендента на должность водителя у ИП Маркина В.Г. присутствовал при погрузке на заводе общества, чтобы посмотреть, как проходит рабочий процесс, но саму транспортировку не осуществлял и самостоятельно в рейсы не ездил.

В томе 2 дела (с. 91 - 158) содержатся помесячные реестры с подписью ООО "Регион-Строй", в томе 3 дела (с. 1 - 17) - помесячные реестры с подписью ООО "Регион-К", фамилия водителя Гунина А.Д. указана в том числе в реестрах за март и апрель 2017 года (т. 3, л. д. 1 - 3).

Суды данные противоречия не устранили.

Отклоняя довод заявителя о том, что общество в любом случае понесло расходы, которые должны быть учтены при определении налоговой базы по налогу на прибыль, суды не определили, какая часть в перевозках пришлась на водителей, не имеющих статуса индивидуальных предпринимателей, пояснивших, что осуществляли грузоперевозки по просьбе родственников либо знакомых на безвозмездной основе (в частности Немов В.Н. оказал услуги грузоперевозок по просьбе знакомых (ФИО не указал) на автомобиле КАМАЗ, гос. номер О070АА 93, принадлежащем его сыну Немову В.В.; Волынцев В.Н. оказал услуги грузоперевозок по просьбе товарища Стратий А.А., на автомобиле СКАНИЯ, гос. номер Е528ВВ 123); имелась ли по этим случаям у инспекции возможность самостоятельно без содействия со стороны общества вывести фактически совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота, суды не указали.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции не может поддержать противоречивую позицию судов об отсутствии у общества права на учет фактически понесенных расходов при исчислении налога на прибыль.

Данные процессуальные нарушения привели к недостаточно полному исследованию доказательств и принятию неправильных и необоснованных судебных актов в части налога на прибыль, что является основанием для их отмены в соответствующей части в силу части 3 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Кассационная инстанция не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении либо были отвергнуты судом, предрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими и о том, какая норма материального права должна быть применена (часть 2 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации). Таким образом, процессуальный закон, определяя пределы рассмотрения дела в суде кассационной инстанции, не предоставил ему права исследовать и оценивать доказательства, которые ранее не были предметом исследования (оценки).

При таких обстоятельствах дело в отмененной части надлежит направить на новое рассмотрение в суд первой инстанции, в ходе которого суду следует устранить отмеченные недостатки, истребовать документы и доказательства, в полном объеме исследовать доводы лиц, участвующих в деле, представленные доказательства, дать им надлежащую оценку с учетом норм действующего законодательства, а также разрешить вопрос о распределении судебных расходов.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 22.08.2022 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.11.2022 по делу N А32-45314/2021 отменить в части отказа в признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Краснодарскому краю от 25.03.2021 N 3 в части доначисления 486 525 рублей налога на прибыль в федеральный бюджет, 4 378 722 рублей налога на прибыль в краевой бюджет, 212 221 рубля 78 копеек пеней по налогу на прибыль в федеральный бюджет, 1 911 672 рублей 98 копеек пеней по налогу на прибыль в краевой бюджет, а также в части неправомерно заявленного убытка. В отмененной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края.

В остальной части судебные акты по данному делу оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, установленном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Т.В. Прокофьева

Судьи

А.Н. Герасименко А.В. Гиданкина