Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 17 декабря 2020 г. N Ф08-10544/20 по делу N А53-25/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 10 декабря 2020 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 17 декабря 2020 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Воловик Л.Н., судей Посаженникова М.В. и Черных Л.А., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Русская свинина" (ИНН 6149011350, ОГРН 1066149012050) - Ломакина С.В. (доверенность от 22.11.2019), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 21 по Ростовской области (ИНН 6147030005, ОГРН 1096147000212) - Диковой Н.С. (доверенность от 01.12.2020), Мищенко И.В. (доверенность от 01.12.2020) и Харенко Г.В. (доверенность от 01.07.2020), рассмотрев кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Русская свинина" на решение Арбитражного суда Ростовской области от 09.07.2020 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.09.2020 по делу N А53-25/2020, установил следующее.

ООО "Русская свинина, Миллерово" (процессуальный правопреемник - ООО "Русская свинина", далее - общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением к МИФНС России N 21 по Ростовской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 01.07.2019 N 47 в части начисления 7 636 363 рублей НДС, 1 047 605 рублей 44 копеек пени по НДС, 38 621 рубля 92 копеек пени за не исчисление и не удержание налога на прибыль с доходов, выплачиваемых иностранным организациям; уменьшения суммы убытков по налогу на прибыль в 2016 году в размере 22 067 539 рублей.

Решением от 09.07.2020, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 20.09.2020, суд отказал в удовлетворении заявленного обществом требования. Судебные акты мотивированы отсутствием правовых оснований для удовлетворения заявленных требований ввиду законности и обоснованности оспариваемого решения инспекции.

В кассационной жалобе общество просит отменить судебные акты, принять по делу новое решение об удовлетворении заявленных требований. Податель кассационной жалобы полагает, что суды неправильно применили нормы пава, а выводы судов не соответствуют обстоятельствам дела. Суды не приняли во внимание, что Налоговый кодекс Российской Федерации (далее - Кодекс) не предусматривает такого условия для вычета "авансового" НДС, как наличие документов, подтверждающих изменение или расторжение договора, поэтому отсутствие этих документов не может являться основанием для отказа в налоговом вычете. Вывод судов о направленности действий налогоплательщика на вывод денежных средств полученных от ООО "ДонБиоТех" через общество на ООО ТД "Агрокомплекс" является необоснованным. Заключение почерковедческой экспертизы, проведенной инспекцией в рамках проверки, является недопустимым доказательством и не может подтверждать факт исполнения в письме подписи от имени Костоглодова Г.В. иным лицом. Суды не оценили должным образом довод общества о том, что в данном случае операция прощения долга учредителем должника признается безвозмездной передачей имущества, следовательно, поскольку ООО "Русский агропромышленный трест" является учредителем общества с долей 100%, у налогоплательщика имеются все основания не учитывать в целях налогообложения прибыли доходы в виде прощенного кредитором долга на основании подпункта 11 пункта 1 статьи 251 Кодекса.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит оставить судебные акты без изменения, полагая, что они приняты в соответствии с действующим законодательством и обстоятельствами дела.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав представителей участвующих в деле лиц, проверив законность и обоснованность судебных актов, считает, что кассационная жалоба удовлетворению не подлежит по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2015 по 31.12.2016, по итогам которой составила акт выездной налоговой проверки от 23.01.2019 N 22.

По результатам рассмотрения материалов проверки, дополнительных мероприятий налогового контроля и возражений налогоплательщика, инспекция приняла решение от 01.07.2019 N 47, которым начислила обществу 7 636 363 рубля НДС, 1 047 605 рублей 44 копейки пени и 381 818 рублей штрафа за неуплату НДС; 96 900 рублей налога на прибыль, 38 621 рубль 92 копейки пени за неначисление и неудержания налога на прибыль с доходов, выплачиваемых иностранным организациям; 1 738 310 рублей налога на имущество, 431 353 рубля 69 копеек пени и 86 915 рублей штрафа за неуплату налога на имущество; 706 893 рубля 31 копейку пени по НДФЛ; а также привлекла общество к налоговой ответственности по статье 126 Кодекса в виде 193 500 рублей штрафа. Решением от 14.10.2019 N 15-18/3810 УФНС России по Ростовской области оставило апелляционную жалобу общества без удовлетворения.

Не согласившись с решением налогового органа в оспариваемой части, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением.

Проверяя законность и обоснованность оспариваемого решения инспекции в части эпизода по начислению 7 636 363 рублей НДС, соответствующих сумм пени и штрафа, судебные инстанции обоснованно руководствовались положениями статей 143, 169, 171, 172 Кодекса и установили следующее.

Общество (поставщик) и ООО "Торговый Дом "Кубань-2004" (покупатель) заключили договор на поставку свиней живым весом от 04.02.2016 N б/н, пунктом 3.3 которого предусмотрено, что покупатель вправе осуществить предоплату за поставленный товар. ООО "Торговый Дом "Кубань-2004" (до 04.03.2016 ООО "Торговый Дом "Агрокомплекс") создано 15.06.2004, учредителем со 100% долей участия является АО Фирма "Агрокомплекс" им. Н.И. Ткачева, генеральный директор - Костоглодов Г.В. Основной вид деятельности - торговля оптовая зерном, семенами и кормами для животных (46.21.1). Письмом от 12.10.2017 ООО "Торговый Дом "Кубань-2004" сообщило обществу о внесении в учредительные документы организации изменений в связи со сменой его фирменного наименования на ООО "ТД Агрокомлекс". Изменения в условия договора поставки от 04.02.2016 N б/н не вносились.

По требованию налогового органа от 21.11.2018 N 108/21 налогоплательщик по сделке с ООО "Торговый Дом "Кубань-2004" представил к проверке договор на поставку свиней живым весом от 04.02.2016 N б/н. Дополнительные соглашения и спецификации, указывающие на изменение предмета договора, условий, порядка поставки и порядка расчетов за товар, общество не представило.

Суды установили, что на основании договора поставки от 31.01.2008 N 1705 ООО "Торговый Дом "Среднерусский" реализовало обществу комплект оборудования для элеваторно-складского хозяйства. ООО "Торговый Дом "Среднерусский" создано 04.04.2006 и ликвидировано 27.12.2016; учредителем ООО "Торговый Дом "Среднерусский" со 100% долей участия, а также генеральным директором организации являлся Габбясов С.Р., ликвидатором - Карелин Ю.С.; основной вид деятельности организации - капиталовложения в ценные бумаги (65.23.1). Согласно карточке счета 60.01 за период с января 2008 года по декабрь 2011 года по контрагенту ООО "ТД "Среднерусский" в бухгалтерском учете оборудование отражено по дебету счета 07 "Оборудование к установке", в корреспонденции со счетом 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" в сумме 75 847 458 рублей. Затем стоимость оборудования отражена по дебету счета 08 "Вложение во внеоборотные активы" в корреспонденции со счетом 07 "Оборудование к установке" и оно реализовано на основании контракта от 14.12.2016 N 227/16 ООО "Донские Биотехнологии" в подтверждение чего представлены: контракт от 14.12.2016 N 227/16; счет-фактура от 18.12.2016 N 80.3; товарная накладная от 18.12.2016 N 1748; транспортная накладная от 18.12.2016 N 1748; счет-фактура от 17.12.2016 N 802; товарная накладная от 17.12.2016 N 1747; транспортная накладная от 17.12.2016 N 1747; счет-фактура от 17.12.2016 N 801, товарная накладная от 17.12.2016 N 1746; транспортная накладная от 17.12.2016 N 1746; счет-фактура от 17.12.2016 N 800; товарная накладная от 17.12.2016 N 1745; транспортная накладная от 17.12.2016 N 1745; счет-фактура от 16.12.2016 N 799; товарная накладная от 16.12.2016 N 1744; транспортная накладная от 16.12.2016 N 1744; счет-фактура от 16.12.2016 N 798; товарная накладная от 16.12.2016 N 1743; транспортная накладная от 16.12.2016 N 1743; счет-фактура от 15.12.2016 N 796; товарная накладная от 15.12.2016 N 1732; транспортная накладная от 15.12.2016 N 1732; счет-фактура от 15.12.2016 N 795; товарная накладная от 17.12.2016 N 1731; транспортная накладная от 17.12.2016 N 1731. Стоимость реализованного оборудования составила 84 530 тыс. рублей.

В отношении ООО "Донские Биотехнологии" инспекция установила следующее. Организация создана 06.12.2010; учредителями организации являлись с 24.10.2016 года ООО "РСХБ-Финанс", с 03.07.2014 Компания с ограниченной ответственностью Русферм Лимитед Кипр с 03.07.2014; генеральным директором с 10.09.2013 по 23.12.2018 являлся Варшавский В.Е.; основной вид деятельности организации - производство кормового микробиологического белка, премиксов, кормовых витаминов, антибиотиков, аминокислот и ферментов (10.91.3).

Судебные инстанции установили, что денежные средства за реализованное ООО "Донские Биотехнологии" оборудование поступили на расчетный счет общества 21.12.2016. Денежные средства, поступившие от ООО "ТД Агрокомлекс" в 2015 году, в первом - четвертом кварталах 2016 года частично возвращены 23.12.2016 в размере 84 млн рублей. При возврате денежных средств по инициативе налогоплательщика без изменения условий заключенного договора с ООО "Торговый дом "Агрокомплекс" в четвертом квартале 2016 года без отгрузки товара сумма НДС с возврата отнесена обществом на вычет. В первом квартале 2016 года согласно оборотно-сальдовой ведомости по счету 76АВ обороты по дебету по взаимодействию с ООО "ТД Агрокомлекс" составили 10 250 111 рублей, с суммы полученной частичной оплаты уплачен НДС - 10 250 111 рублей; оборот по кредиту 0 рублей. Во втором квартале 2016 года, согласно оборотно-сальдовой ведомости по счету 76АВ обороты по дебету по взаимодействию с ООО "ТД Агрокомлекс" составили 25 133 544 рубля, с суммы полученной частичной оплаты уплачен НДС - 25 133 544 рубля; оборот по кредиту составил 19 315 374 рубля. В третьем квартале 2016 года, согласно оборотно-сальдовой ведомости по счету 76АВ обороты по дебету по взаимодействию с ООО "ТД Агрокомлекс" составили 23 077 374 рубля, с суммы полученной частичной оплаты уплачен НДС - 23 077 374 рубля; оборот по кредиту составил 26 504 825 рублей. В четвертом квартале 2016 года согласно оборотно-сальдовой ведомости по счету 76АВ обороты по дебету по взаимодействию с ООО "ТД Агрокомлекс" составили 18 874 417 рублей, с суммы полученной частичной оплаты уплачен НДС - 18 874 417 рублей; оборот по кредиту составил 31 515 257 рублей. В четвертом квартале 2016 года при отсутствии изменений условий договора, заключенного с ООО "Торговый дом Агрокомплекс", и отгрузки товара общество отнесло на вычет 7 636 363 рубля НДС.

С учетом положений Порядка заполнения декларации по НДС, утвержденного приказом ФНС России от 29.10.2014 N ММВ-7-3/558@ в декларации по строке 170 раздела 3 декларации отражаются суммы НДС, исчисленные с авансов и принимаемые к вычету при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг). Эти суммы отражаются в графе 3 строки 170 раздела 3 декларации (пункт 38.16 Порядка заполнения декларации). Если аванс возвращается в связи с расторжением договора (изменением его условий), принимаемую к вычету сумму НДС, которую ранее исчислили и уплатили с этого аванса, следует отразить в графе 3 строки 120 разд. 3 декларации (пункт 38.11 Порядка заполнения декларации, пункт 5 статьи 171 Кодекса). Суды установили, что налогоплательщик аванс с возврата в размере 84 млн*10/110 = 7 636 363 рубля некорректно отразил по строке 170.

Согласно протоколу допроса главного бухгалтера общества Литвиновой И.В. от 22.11.2018 отчетность за четвертый квартал 2016 года она не формировала и не сдавала. Знает, что вычет по полученным авансам можно признать по двум условиям: реализация товара; возврат денежных средств в связи с расторжением договора и изменением условий договора. Однако по данной операции структура вычетов ей неизвестна. Движение транзакций от ООО "Донские биотехнологии" к обществу и в адрес ООО "ТД Кубань 2004", а также отражение в учете исчисленного и "входящего" НДС, пояснить не может. О расторжении договора от 04.02.2016, заключенного обществом и ООО "ТД Кубань 2004" на поставку свиней живым весом, или изменении существенных условий договора не знает; сведениями о дополнительных соглашениях к указанному договору не обладает.

И. о. главного бухгалтера Мосьпан И.Н. (протокол допроса от 22.11.2018) сообщила, что в четвертом квартале 2016 года исполняла обязанности главного бухгалтера общества и формировала отчетность по НДС. На предприятие поступили денежные средства за реализацию оборудования - элеватора ООО "Донские биотехнологии". В декабре 2016 года 84 млн рублей перечислены ООО "ТД Кубань 2004" с назначением платежа - "возврат излишне перечисленного аванса", НДС при этом был отнесен на вычет. Указанный возврат осуществлен в рамках договора от 04.02.2016 N б/н, который не расторгался; дополнительных соглашений к указанному договору стороны не подписывали. Денежные средства от ООО "ТД Кубань 2004" изначально поступали в виде авансов, которые являлись инвестициями собственника в развитие предприятия. При этом новый собственник определил имущество - элеватор как неликвидное и реализовал ООО "Донские биотехнологии" по рыночным ценам, указанные денежные средства возвращены ООО "ТД Кубань 2004". Реализация договора от 04.02.2016 со стороны ООО "ТД Кубань 2004" представляла собой куплю-продажу свиней живым весом, под которую поступали авансы, и по состоянию на 23.12.2016 сумма долга была сопоставима с размером денежных средств, поступивших от "Донские биотехнологии". Собственником (учредителем) общества (АО фирма "Агрокомплекс" им. Н.И. Ткачева) принято решение возвратить сумму 84 млн рублей как излишне уплаченную. Именно возврат аванса, а не заключение нового договора и расторжение договора от 04.02.2016 и внесение в договор изменений явилось основанием для отнесения НДС на вычет в четвертом квартале 2016 года.

Судебные инстанции установили, что инспекция направила обществу требование от 21.11.2018 N 108/21 об истребовании документов по взаимоотношениям общества с АО фирма "Торговый Дом "Кубань-2004" (ООО "Торговый дом "Агрокомплекс") в 2015 - 2016 годах, в том числе договоров купли-продажи с обязательным приложением всех соглашений, дополнений и спецификаций, а также о представлении пояснений, предложив обществу указать нормы налогового законодательства, на основании которых при возврате по инициативе общества денежных средств в четвертом квартале 2016 года в размере 84 млн рублей без изменения условий заключенного с ООО "Торговый дом Агрокомплекс" договора, без отгрузки товара сумма НДС с возврата отнесена на вычет (обязательно указать строку и раздел декларации за четвертый квартал 2018 года в которой отражен вычет по налогу). Налогоплательщик требование инспекции от 21.11.2018 N 108/21 не исполнил, доказательства изменения условий либо расторжения заключенного с ООО "Торговый дом Агрокомплекс" договора не представил. Вместе с тем после возврата денежных средств 23.12.2016 в размере 84 млн рублей, контрагенту произведена отгрузка товара в четвертом квартале 2016 года. При этом, как установлено инспекцией при проверке, с учетом произведенного возврата на конец четвертого квартала 2016 года у налогоплательщика имелась дебиторская задолженность перед ООО "Торговый дом Агрокомплекс" на сумму 22 280 413 рублей 05 копеек.

Письмом от 07.12.2018 налогоплательщик представил инспекции спецификации к договору от 04.02.2016, заключенному с ООО "Торговый дом Агрокомплекс". По результатам исследования указанных документов инспекция установила, что указанные документы со стороны общества подписаны Шиховым С.В в виде оттиска факсимиле. Со стороны ООО "Торговый Дом "Кубань-2004" документы не подписаны, в качестве лица, уполномоченного на подписание документов указан Семеренко А.С.

Судебные инстанции исследовали представленные налогоплательщиком спецификации к договору, заключенному с ООО "Торговый Дом "Кубань-2004", в совокупности с иными документами, и, установив, что оплата за поставляемый обществом ООО "Торговый Дом "Кубань-2004" товар (свиноматки, подсвинки, молодь свиней и т. д.) осуществлялась на условиях предоплаты, по устной заявке покупателя, пришли к выводу о том, что как до возврата денежных средств на расчетный счет покупателя 23.12.2016 в размере 84 млн рублей, так и после возврата денежных средств, общество продолжало отгружать ООО "Торговый Дом "Кубань-2004" товар на основании договора от 04.02.2016 N б/н.

Суды обоснованно указали, что в силу пункта 5 статьи 171 Кодекса для применения продавцом вычета НДС с возвращенных авансов необходимо выполнение двух условий в виде расторжения договора (либо изменение его условий) и фактического возврата предоплаты продавцом. В рассматриваемом случае, аванс продавцом фактически возвращен, однако в договор на поставку свиней живым весом от 04.02.2016 N б/н изменения не внесены, договор не расторгнут. Подобная ситуация возможна, когда условие о возврате аванса при наступлении определенных обстоятельств предусмотрено первоначальным договором, например, при невыполнении продавцом своих обязательств в установленный срок (в договоре может быть предусмотрено условие о том, что подрядчик обязан возвратить аванс при нарушении сроков выполнения работ). Также данная ситуация возможна, когда продавец выполнил все свои обязательства по договору, по сумма выполненных работ оказалась меньше суммы перечисленного аванса и его излишек возвращен покупателю. Вместе с тем, в данном случае ходе проверки и рассмотрения дела в суде доказательства реализации изменений договора от 04.12.2016 N б/н общество не представило.

Судебные инстанции установили, что вступившими в законную силу судебными актами по делу N А53-28426/2018 установлено, что общество и ООО "Торговый Дом "Среднерусский" заключили договор от 31.01.2008 N 1705 па поставку комплекта оборудования для элеваторно-складского хозяйства на сумму 89 500 тыс. рублей, во исполнение которого осуществлена поставка оборудования и его оплата. 14.12.2016 налогоплательщик в соответствии с контрактом от 14.12.2016 N 227/16 реализовал оборудование ООО "ДонБиоТех" за 84 530 тыс. рублей (платежное поручение 21.12.2016 N 2840). Денежные средства, вырученные от реализации оборудования для элеватора, не направлены на погашение задолженности по кредитам, использованы обществом в качестве оборотных средств для обеспечения текущей хозяйственной деятельности (возвращены на счет ООО "Торговый Дом "Кубань2004" в размере 84 млн рублей). УФК по Ростовской области установило, что в нарушение пункта 2.1 статьи 2 договора от 09.08.2007 N 070700/0076/2 общество в 2008 - 2015 годах не обеспечено целевое использование полученного кредита в части приобретения оборудования для элеватора и развития свиноводческого комплекса и элеватора, фактическое конечное использование кредитных средств (пополнение оборотных средств) не соответствует целям инвестиционного проекта. В ходе рассмотрения материалов проверки 06.03.2019 налогоплательщик представил копию письма ООО ТД "Кубань-2004" от 20.12.2016 N 235 о возврате аванса в размере 84 млн рублей за подписью генерального директора предприятия Костоглодова Г.В. (в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля данный документ был представлен в виде оригинала). В рамках проведения дополнительных мероприятий налогового контроля инспекция направила обществу требование о представлении документов (информации) от 27.03.2019 N 1089, которым истребованы спецификации к договору от 04.02.2016 б/н, оформленные в соответствии с требованием законодательства и предложено дать пояснения о том, каким образом получено указанное письмо (нарочно, посредством почтовой связи), как данный документ прошел регистрацию во входящей корреспонденции с подтверждением в виде отметки в журнале регистрации или ином виде. В ответ на требование налогоплательщик представил пояснительную записку от 11.04.2019, согласно которой копии документов, указанных в требовании от 27.03.2019 N 1089 запрошены у ООО "ТД "Агрокомплекс", но последним не представлены; организация указала на невозможность дать пояснения относительно способа получения письма, сославшись на то, что в проверяемом периоде работал иной состав бухгалтерии и руководства.

В рамках статьи 93.1 Кодекса инспекция направила поручение от 14.03.2019 N 1520 об истребовании документов (информации) у ООО "Торговый дом Агрокомплекс" (ООО "ТД Кубань-2004"), согласно которому у организации запрашивались документы и информация: письмо от 20.12.2016 N 235 о возврате аванса в размере 84 млн рублей; договоры со всеми приложениями и дополнениями; акты сверки взаимных расчетов; платежные документы; сведения о том, каким дополнительным соглашением к договору от 04.02.2016 б/н регулировались данные финансово-хозяйственные операции по возврату аванса на основании письма от 20.12.2016 N 235; каким образом стало известно о возможности возврата суммы в 84 млн рублей на основании письма от 20.12.2016 N 235 (документально подтвердить); как отражена операция но возврату аванса на основании письма от 20.12.2016 N 235 в декларации по НДС с приложением регистров бухгалтерского и налогового учета.

Установив, что письмом от 16.04.2019 N 9 ООО "Торговый дом Агрокомплекс" (ООО "ТД Кубань-2004") представило в рамках встречной проверки договор от 04.02.2016 N б/н без приложений и писем, товарные накладные, счета-фактуры, акт сверки, при этом не представило счет-фактуру, который на основании положений статьи 169 Кодекса является основанием для принятия суммы НДС к вычету, а также пояснения о том, каким образом был восстановлен НДС с возврата аванса на основании положений подпункта 3 пункта 3 статьи 170 Кодекса, суды пришли к выводу о том, что ООО "Торговый дом Агрокомплекс" документально не подтвердило право общества на вычет НДС в размере 7 636 363 рублей при возврате денежных средств на расчетный счет покупателя 23.12.2016 в сумме 84 млн рублей.

Судебные инстанции установили, что в связи с представлением обществом в ходе проверки спецификаций к договору от 04.02.2016 б/н не подписанных сторонами, инспекция направила поручения на опросы указанных в первичной документации лиц, а также допросы свидетелей Семеренко А.С., Ванжула В.В. и Хлюстовой С.Ю. (допросить указанных свидетелей в ходе проверки не представилось возможным). Согласно протоколу допроса от 10.04.2019, директор общества Шихов С.В. показал, что по решению АО Фирма "Агрокомплекс им Н.И.Ткачева" - Холдинг, куда входили ООО "Русская Свинина, Миллерово" и ООО "Торговый Дом "Кубань-2004", вся реализация свиней живым весом с февраля по конец 2016 года проходила через ООО "Торговый Дом "Кубань-2004"; указанный вопрос решался и контролировался исключительно холдингом; также холдингом определялись основные условия поставок (количество, цена, адрес доставки и т. д.). Шихов С.В. не принимал управленческих решений в случае, когда была необходимость возврата денежных средств ООО "Торговый Дом "Кубань-2004", задачами общества являлось выполнение соответствующих указаний. Бухгалтерия централизованно получала рекомендации по проведению операций в бухгалтерском и налоговом учете. Операция по возврату обществом денежных средств 23.12.2016 в размере 84 млн рублей без изменения условий заключенного договора с ООО "Торговый дом Агрокомплекс" проведена по бухгалтерскому и налоговому учету. Как до возврата денежных средств на расчетный счет покупателя 23.12.2016 в размере 84 млн рублей, так и после него в пределах четвертого квартала 2016 года производилась отгрузка товара на основании договорных отношений. Основанием для перечисления денежных средств 23.12.2016 в размере 84 млн рублей на расчетный счет ООО "Торговый Дом "Кубапь-2004" явилось устное указание.

Принимая во внимание изложенное, суды сделали правильный вывод о том, что в рассматриваемом случае процесс реализации договорных отношений между обществом и ООО "ТД Кубань2004" полностью был подконтролен АО Фирма "Агрокомплекс им. М.И.Ткачева" (все предприятия входят в один холдинг). Изменения в договорах по существу заключенных сделок принимались АО Фирма "Агрокомплекс им Н.И.Ткачева", соответственно, оформление спецификаций к договорам носило исполнительный, а не договорный характер. При возврате денежных средств от общества ООО "ТД Кубань 2004" 23.12.2016 в размере 84 млн рублей изменения условий заключенного договора отсутствовали. Доказательства обратного в материалы дела не представлены.

Судебные инстанции установили, что в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля инспекция направила поручение о допросе в качестве свидетеля Костоглодова Г.В., подписавшего договор купли-продажи с обществом от имени ООО "ТД Кубань-2004" и письмо от 20.12.2016 N 235, который на допрос не явился. В порядке статьи 95 Кодекса инспекция назначила почерковедческую экспертизу подписи Костоглодова Г.В. на письме от 20.12.2016 N 235. Согласно заключению главного эксперта ООО "Первый донской центр экспертиз" Сорокина В.В. от 05.04.2019 N 2019/2, подпись от имени Костоглодова Г.В., расположенная в графе "Генеральный директор ООО "Торговый Дом "Кубань-2004" Костоглодов Г.В. на письме от 20.02.2016 N 235 от имени генерального директора ООО "Торговый Дом "Кубань-2004" Костоглодова Г.В., выполнена не самим Костоглодовым Г.В., а другим лицом.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства, судебные инстанции пришли к выводу о том, что письмо от 20.02.2016 N 235 не может являться основанием для возврата аванса в размере 84 млн рублей в адрес ООО "Торговый Дом "Кубань-2004" и подтверждением правомерности заявленных вычетов в четвертом квартале 2016 года в размере 7 636 363 рубля в соответствии с пунктом 5 статьи 172 Кодекса, в связи с недостоверностью содержащихся в нем сведений. Установив, что представленные в материалы дела доказательства не позволяют квалифицировать произведенный обществом в адрес ООО "Торговый Дом "Кубань-2004" платеж как возврат аванса, при том, что сам факт платежа в отсутствие подтверждающих правоотношения документов, не является основанием для его квалификации как возврат аванса, суды обоснованно указали, что решение инспекции в части непризнания правомерности заявленного обществом вычета по НДС с сумм возвращенных покупателю авансов в размере 7 636 363 рублей и занижения в связи с этим НДС, подлежащего уплате в бюджет за четвертый квартал 2016 года на указанную сумму, является правильным.

Довод общества относительно недопустимости заключения главного эксперта ООО "Первый донской центр экспертиз" Сорокина В.В. от 05.04.2019 N 2019/2 как доказательства, не принят судом кассационной инстанции, поскольку вопрос достоверности, относимости, допустимости и взаимной связи доказательств разрешается судом в каждом конкретном случае, исходя из обстоятельств дела, при этом определение круга допустимых и относимых доказательств входит в круг вопросов, рассмотрение которых не относится к компетенции суда, рассматривающего дело в порядке кассационного производства (определение Верховного Суда Российской Федерации от 05.06.2017 N 310-КГ17-5576).

Проверяя законность и обоснованность оспариваемого решения инспекции в части уплаты налога на прибыль организаций за период с 01.01.2015 по 31.12.2016, судебные инстанции, руководствовались положениями статей 38, 248, 250, 251, 271 Кодекса, на основании исследования и оценки представленных в материалы дела доказательств установили следующее.

Общество по условиям договора займа от 27.02.2014 N РСФ/РСМ-0214 является должником ООО "Русская Свинина. Фролово" (ИНН 343900937). Сумма долга по указанному договору составляла 25 млн рублей. На основании пункта 1.3 договора, займ представляется с взиманием 8,3% годовых; возврат полученной суммы осуществляется заемщиком не позднее 31.03.2014. В соответствии с дополнительным соглашением от 31.03.2014 N 1 в пункт 1.3 договора займа от 27.02.2014 N РСФ/РСМ-0214 внесены изменения, согласно которым возврат полученной суммы осуществляется заемщиком в срок не позднее 16.12.2021. ООО "Русская Свинина. Фролово" создано 12.05.2008, на момент проверки находилось в стадии ликвидации. Учредителем со 100% долей участия и генеральным директором организации являлся Крутько А.С. Основной вид деятельности - торговля оптовая отходами и ломом (46.77). На основании договора уступки прав требования (цессии) от 31.01.2016 N ЗРСФ/ДАР-РСМ ООО "Русская Свинина. Фролово" уступило, а Дарстон Финанс Лимитед приняло право требования к обществу в размере основного долга (22 013 407 рублей 82 копейки) и процентов (54 131 рубль 33 копейки) по договору займа от 27.02.2014 N РСФ/РСМ-0214. В соответствии с пунктом 1.3. договора уступки прав требования (цессии) от 31.01.2016 N ЗРСФ/ДАР-РСМ за уступаемое право требования цессионарий уплачивает цеденту денежные средства в размере 22 067 539 рублей 15 копеек в течение трех месяцев с момента заключения договора. В соответствии с договором уступки прав требования (цессии) от 31.01.2016 N 3ДАР/ОАОРАПТ-РСМ Дарстон Финанс Лимитед уступило, а ОАО "Русский агропромышленный трест" приняло право требования к обществу в размере основного долга в размере 22 013 407 рублей 82 копеек и процентов в сумме 54 131 рубля 33 копеек. В соответствии с пунктом 1.3. договора уступки прав требования (цессии) от 31.01.2016 N 3ДАР/ОАОРАПТ-РСМ за уступаемое право требования цессионарий уплачивает цеденту денежные средства в размере 22 067 539 рублей 15 копеек в течение трех месяцев с момента заключения договора. 31 января 2016 года Дарстон Финанс Лимитед и ОАО "Русский агропромышленный трест" заключили соглашение о прощении долга, на основании которого Дарстон Финанс Лимитед (кредитор) освобождает ОАО "Русский агропромышленный трест" (должник) от уплаты долга в размере 22 067 539 рублей 15 копеек, возникшего из обязательств должника по договору уступки прав требования (цессии) от 31.01.2016 N 3ДАР/ОАОРАПТ-РСМ. На основании пункта 1 соглашения от 3.0.2016 на момент его заключения доля участия кредитора в уставном капитале должника составляет 50%. ОАО "Русский агропромышленный трест" (ИНН 7743772916) создано 16.03.2010, прекратило деятельность путем преобразования 10.04.2018 в ООО "Русский агропромышленный трест", генеральными директорами являлись Каминский М.Г., Крутько А.С. (он же генеральный директор ООО "Русская Свинина. Фролово"), Варшавский В.Е., Хмелевский Ю.А. Учредителем ОАО "Русский агропромышленный трест" на момент прощения долга являлась компания Дарстон Финанс Лимитед; основной вид деятельности - животноводство (01.4). Учредителем ООО "Русский агропромышленный трест" со 100% долей участия является ООО "Ростовский бекон", учредителями которого в свою очередь являются ООО "Русская свинина, Миллерово" (размер вклада 33 738 рублей 45 копеек - 1%), ЗАО "Русская свинина" (размер вклада 3 324 430 рублей - 97,8%), ООО "РАНТ" (размер вклада 39 872 рубля 71 копейка - 1.17%) и Каминский М.Г. (размер вклада 9 882 рубля 98 копеек - 0,03%),

31 января 2016 года ОАО "Русский агропромышленный трест" (кредитор) и общество (должник) заключили соглашение о прощении долга, на основании которого ОАО "Русский агропромышленный трест" освобождает ООО "Русская свинина, Миллерово" от уплаты долга в размере 22 067 539 рублей 15 копеек возникшего из обязательств должника по договору уступки прав требования (цессии) от 31.01.2016 N 3ДАР/ОАОРАПТ-РСМ. В соответствии с пунктом 1 названного соглашения на момент его заключения доля участия ОАО "Русский агропромышленный трест" в уставном капитале общества составляла 50%. Учредителями общества в проверяемом периоде являлись: с 01.01.2015 по 24.10.2018 - ОАО "Русский агропромышленный трест"; с 24.10.2018 - ООО "Русский агропромышленный трест".

Таким образом, сумма долга, прощенного обществу, составляет 22 067 539 рублей 15 копеек (основной долг - 22 013 407 рублей 82 копейки и 54 131 рубль 33 копейки проценты). При этом исчисляя подлежащую уплате сумму налога на прибыль по ставке 20%, налогоплательщик заявил о применении льготы, установленной подпунктом 11 пункта 1 статьи 251 Кодекса.

В пояснительной записке от 26.06.2018 по факту неотражения в налоговом учете прощения кредиторской задолженности единственным учредителем, общество указало следующее. Денежные средства, ранее полученные по договору займа и оставшиеся в распоряжении заемщика на дату прощения долга для целей налогообложения прибыли, признаются безвозмездно полученным имуществом (пункт 2 статьи 248 Кодекса, письма Минфина России от 14.12.2015 N 03-03-07/72930, 11.10.2011 N 03-03- 06/1/652). Сумма прощенного долга признается в составе внереализационных доходов на дату прощения долга. Однако, если заимодавцем является учредитель, доля которого в уставном капитале должника составляет более 50%, то сумма прощенного долга не учитывается в составе внереализационных доходов при определении налоговой базы но налогу на прибыль (подпункт 8 пункта 2 статьи 250, подпункт 11 пункта 1 статьи 251. подпункт 1 пункта 4 статьи 271 Кодекса; письмо Минфина России от 19.10.2011 N 03-03-06/1/678).

Суды не приняли данный довод общества, обоснованно сославшись на положения статей 38, 250, 251 Кодекса и установленные по данному делу обстоятельства.

Судебные инстанции, установив, что ОАО "Русский агропромышленный трест", являвшийся учредителем общества со 100% долей участия в 2016 году, приобрел у третьего лица задолженность налогоплательщика по договору займа в сумме 22 067 539 рублей 15 копеек, при этом согласно соглашению от 31.01.2016 ОАО "Русский агропромышленный трест" (кредитор) освободил общество (должника) от уплаты кредиторской задолженности в отношении приобретенной им задолженности по договору займа в размере 22 067 539 рублей 15 копеек, исходили из того, что при списании сумм кредиторской задолженности (за исключением случаев указанных в подпункте 18 статьи 250 Кодекса) налогоплательщик учитывает соответствующие суммы при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Суды учли, что применительно к положениям подпункта 11 пункта 1 статьи 251 Кодекса, при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно от соответствующих организаций и физических лиц, определенных подпунктом 11 пункта 1 статьи 251 Кодекса и, обоснованно указали, что имущественные права, в том числе права требования долга не относятся к имуществу для целей налогообложения.

Судебные инстанции установили, что ОАО "Русский агропромышленный трест" какого-либо имущества в связи с прощением ООО "Русская свинина" кредиторской задолженности налогоплательщику не передавал, а произвел списание права требования долга по договору займа, поэтому, исходя из положений подпункта 8 и подпункта 18 пункта 1 статьи 250 Кодекса, данная кредиторская задолженность должна включаться налогоплательщиком в состав внереализационных доходов за 2016 год.

При таких обстоятельствах, суды обоснованно признали правомерным оспариваемое решение инспекции в части включения в состав внереализационных доходов общества за 2016 год сумм прощенной кредитором задолженности в сумме 22 067 539 рублей 15 копеек, а также уменьшения на данную сумму заявленных организацией убытков.

Судебные инстанции установили, что налоговым органом обеспечена возможность участия налогоплательщика в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки в соответствии с требованиями статей 100 и 101 Кодекса.

Довод общества о том, что суды не дали оценку всем представленным в материалы дела доказательствам и доводам общества не нашел своего подтверждения в ходе рассмотрения кассационной жалобы, при этом неотражение в судебных актах всех имеющихся в деле доказательств либо доводов стороны не свидетельствует об отсутствии их надлежащей судебной проверки и оценки (определение Верховного Суда Российской Федерации от 06.10.2017 N 305-КГ17-13690).

Доводы кассационной жалобы выводы судов не опровергают, направлены на переоценку доказательств о фактических обстоятельствах, установленных судами, переоценка которых не входит в полномочия суда кассационной инстанции.

Нормы права при рассмотрении дела применены судами правильно, нарушения процессуальных норм, влекущие безусловную отмену обжалуемых судебных актов (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.

Основания для удовлетворения кассационной жалобы отсутствуют.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 09.07.2020 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.09.2020 по делу N А53-25/2020 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.