Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 26 июля 2019 г. N Ф08-5933/19 по делу N А53-14121/2018

г. Краснодар

26 июля 2019 г.

Дело N А53-14121/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 23 июля 2019 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 26 июля 2019 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Дорогиной Т.Н., судей Драбо Т.Н. и Черных Л.А., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "ОПТТОРГ" (ИНН 6167125223, ОГРН 1146195004383) - Саркисова Ф.Э. (доверенность от 08.07.2019), от заинтересованных лиц - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Ростовской области (ИНН 6163100002, ОГРН 1096163001813) - Голосной О.Г. (доверенность от 02.12.2018), Тоболевой Е.С. (доверенность от 19.06.2019), от Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области (ИНН 6163041269, ОГРН 1046163900001) - Тоболевой Е.С. (доверенность от 19.06.2019), рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Ростовской области на постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.04.2019 (судьи Сурмалян Г.А., Николаев Д.В., Шимбарева Н.В.) по делу N А53-14121/2018, установил следующее.

Общество с ограниченной ответственностью "ОПТТОРГ" (далее - общество, ООО "ОПТТОРГ") обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Ростовской области (далее - инспекция, налоговый орган) от 09.11.2017 N 10/6124 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, о признании незаконным решения Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области от 19.02.2018 N 15-15/548.

Определением суда от 17.10.2018 принят отказ от заявления в части признания незаконным решения Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области от 19.02.2018 N 15-15/548. Производство по делу в указанной части прекращено.

Решением суда от 21.11.2018 решение инспекции от 09.11.2017 N 10/6124 в части привлечения общества к налоговой ответственности в общем размере 247 679 рублей 35 копеек признано незаконным, как не соответствующее налоговому законодательству.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано, поскольку налоговый орган доказал отсутствие доказательств реальности деятельности посредника по заключению договоров с иностранными контрагентами общества.

Постановлением апелляционного суда от 04.04.2019 решение суда от 21.11.2018 отменено, решение инспекции признано недействительным в полном объеме. Апелляционный суд пришел к выводу, что решение инспекции от 09.11.2017 N 10/6124 необоснованно и не соответствует нормам главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс).

В кассационной жалобе инспекция просит отменить постановление апелляционного суда от 04.04.2019, решение суда от 21.11.2018 оставить без изменения. По мнению подателя жалобы, апелляционный суд неправильно применил нормы материального права, выводы суда не соответствуют установленным по делу и имеющимся в материалах дела доказательствам.

В отзыве на кассационную жалобу общество просит постановление апелляционного суда от 04.04.2019 оставить без изменения, ссылаясь на его законность и обоснованность, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, проверив законность судебных актов, оценив доводы кассационной жалобы, отзыва, выслушав представителей участвующих в деле лиц, считает, что кассационная жалоба удовлетворению не подлежит по следующим основаниям.

Как установили суды, инспекцией проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации ООО "ОПТТОРГ" по налогу на прибыль за 2016 год. По результатам проверки составлен акт от 12.07.2017 N 10/3916, который в соответствии с пунктом 5 статьи 100 Налогового кодекса вручен представителю ООО "ОПТТОРГ" Терещенко А.А. 19.07.2017. О месте и времени рассмотрения материалов проверки ООО "ОПТТОРГ" уведомлен извещением от 12.07.2017 N 08-21/3916/1. Рассмотрение материалов проверки назначено на 24.08.2017.

ООО "ОПТТОРГ" воспользовалось правом, предусмотренным пунктом 6 статьи 100 Налогового кодекса, представило возражения по акту проверки письмом от 24.08.2017 вх. N 056883.

По результатам рассмотрения материалов проверки на основании пункта 6 статьи 101 Налогового кодекса налоговым органом принято решение от 04.09.2017 N 10/57 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, которое вручено представителю ООО "ОПТТОРГ" Балабан И.В. 11.10.2017.

О месте и времени рассмотрения материалов камеральной проверки с учетом дополнительных мероприятий налогового контроля ООО "ОПТТОРГ" уведомлено извещением от 11.10.2017 N 121, которое вручено представителю ООО "ОПТТОРГ" Балабан И.В. 11.10.2017. Рассмотрение материалов проверки назначено на 30.10.2017.

По результатам рассмотрения материалов проверки на основании пункта 7 статьи 101 Налогового кодекса налоговым органом принято решение от 09.11.2017 N 10/6124 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу доначислены налог на прибыль в размере 2 571 635 рублей, пени в размере 161 699 рублей 97 копеек, штраф в сумме 495 358 рублей 70 копеек.

Руководствуясь положениями статьи 139 Налогового кодекса, общество подало апелляционную жалобу в вышестоящий налоговый орган.

Рассмотрев апелляционную жалобу, Управление Федеральной налоговой службы по Ростовской области вынесло решение от 09.11.2017 N 10/6124, которым апелляционную жалобу общества оставило без удовлетворения.

Общество обратилось в арбитражный суд.

Отменяя решение суда от 21.11.2018, апелляционный суд исходил из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 247 Налогового кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признается полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса в целях главы 25 Налогового кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 названного Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление налогоплательщиком всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В целях принятия расходов для исчисления налога на прибыль, с учетом изложенного правового подхода, на налогоплательщике лежит обязанность по предоставлению в налоговый орган документов, подтверждающих факт несения расходов, а не подтверждения факта реальности самих услуг. Документальным подтверждением расходов являются документы, которые содержат достаточную информацию о расходах, позволяющую установить, кто, кому, на каком основании осуществил расходы. Этими документами в данном случае являются платежные поручения, а также договор, акты об оказании услуг, протоколы согласования размера вознаграждения, счета.

При таких обстоятельствах налоговая выгода налогоплательщика может быть признана необоснованной лишь в том случае, если налоговым органом будет доказано, что имеет место формальный документооборот, либо, что понесенные расходы, уменьшившие налоговую базу по налогу на прибыль, фактически не были осуществлены, а денежные средства остались под контролем налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 2 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" обязанность по доказыванию этих обстоятельств возложена на налоговый орган.

Из судебных актов следует, что основанием для привлечения ООО "ОПТТОРГ" к ответственности за совершение налогового правонарушения послужил вывод налогового органа о занижение налоговой базы по налогу на прибыль за счет включения в состав косвенных расходов затрат на оплату услуг ИП Мороз К.И. в сумме 12 964 469 рублей.

Судами установлено, что согласно проверяемой декларации косвенные расходы общества составили 15 437 783 рубля, наибольший удельный вес из которых формируют прочие услуги в сумме - 12 982 155 рублей 60 копеек, из них - 12 964 469 рублей расходы на услуги, оказанные ИП Морозом К.И. на основании договора возмездного оказания услуг от 15.06.2015 N 6/15.

По своей правовой конструкции договор возмездного оказания услуг от 15.06.2015 N 6/15 представляет собой агентский договор.

Агентское вознаграждение может учитываться для целей налогообложения прибыли организаций в случае соответствия такого агентского вознаграждения критериям, установленным главой 25 Налогового кодекса, т. е. принципал должен подтвердить затраты на выплату вознаграждения агенту документально. Такими документами являются отчеты агента, акты сдачи-приемки работ (услуг), оформленные в соответствии с условиями договора, платежные документы (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.05.2010 N 17795/09 по делу N А45-21413/2008).

С учетом изложенного ООО "ОПТТОРГ" обязано документально обосновать собственные затраты на оплату услуг по приобретению и сбыту продукции, а не затраты агента. Такими документами являются отчеты агента, акты сдачи-приемки работ, оформленные в соответствии с условиями договора, платежные документы, указанные документы представлены обществом в инспекцию.

Обязательным критерием обоснованности учета таких расходов является выполнение условий договора контрагентом, том числе выполнение определенного перечня услуг. Если условиями договора предусмотрено оказание контрагентом определенного перечня услуг для организации, которые фактически не оказаны, то расходы в виде агентского вознаграждения нельзя отнести к расходам для целей налогообложения.

Согласно документам, представленным обществом, ИП Мороз К.И. в рамках договора возмездного оказания услуг от 15.06.2015 N 6/15 выставлены обществу 4 акта оказанных услуг на общую сумму 12 964 469 рублей 50 копеек по отгрузке товара в адрес привлеченных покупателей для ООО "ОПТТОРГ" - в общей сумме 129 624 694 рубля 59 копеек.

В каждом из актов прописано, что условия контрактов на поставку товара выполнены покупателями полностью. Общая сумма расходов ООО "ОПТТОРГ" по договору от 15.06.2015 N 6/15 в 2016 году составила 12 964 469 рублей 50 копеек.

В ходе проверки установлено, что ИП Мороз К.И. состоит на налоговом учете в инспекции с 25.03.2005. Основной вид деятельности - оптовая торговля зерном.

ИП Мороз К.И. с даты постановки на налоговый учет применяет упрощенную систему налогообложения, объект налогообложения "доходы".

В результате анализа банковских выписок по расчетным счетам ООО "ОПТТОРГ" за период с 01.01.2016 по 31.12.2016 установлено списание в адрес ИП Мороз К.И. денежных средств в размере 14 748 102 рубля с назначением платежа "оплата по договору возмездного оказания услуг б/н от 01.12.2015 за услуги по поиску и сопровождению клиентов согласно договору от 15.06.2015 N 6/15, НДС не облагается".

В результате анализа банковских выписок по расчетным счетам ИП Мороз К.И. за период с 01.01.2016 по 31.12.2016 установлено поступление денежных средств в сумме 17 860 040 рублей 64 копеек, в том числе от ООО "ОПТТОРГ" в размере - 14 748 102 рубля 39 копеек.

Таким образом, обоснован вывод суда апелляционной инстанции о том, что расходы общества по агентскому договору документально подтверждены полностью.

Апелляционный суд указал, что суд первой инстанции не дал надлежащую оценку имеющимся доказательствам, подтверждающим действительное осуществление расходов ООО "ОПТТОРГ" на оплату услуг ИП Морозу К.И., а также совокупности доказательств, подтверждающих действительное осуществление агентских услуг, ограничившись лишь выводом об отсутствии заявок, а также критикой представленных актов выполненных работ. При этом суд первой инстанции не дал также оценки тому, что ИП Мороз К.И. осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность по оказанию агентских услуг, не оценил обоснованность привлечения ИП Мороз К.И. с учетом его деловой репутации, экономической целесообразности по его привлечению.

В материалах дела имеются первичные учетные документы, выполняющие функцию документального оформления (подтверждения) фактических расходов общества на оплату ИП Морозу К.И. его услуг по поиску и привлечению иностранных покупателей бытовой техники, аудио-, видеотехники и электроники.

Апелляционный суд счел, что налоговый орган не доказал наличия необоснованной налоговой выгоды. Доводы налогового органа сведены лишь к тому, что факт оказания услуг ИП Мороз К.И. в 2016 году не оформлен должным образом, в частности, акты об оказании услуг за 1, 2, 3, 4 кварталы 2016 года от 31.03.2016, 30.06.2016, 30.09.2016, 31.12.2016 не позволяли соотнести их с фактом оказания услуг по договору от 15.06.2015 N 6/15. Указав на данные недостатки в акте налоговой проверки, и, получив от ООО "ОПТТОРГ" вместе с возражениями на акт налоговой проверки, акты о внесении исправлений от 2017 года, налоговый орган пришел к выводу, что внесение изменений в ранее составленные акты от 31.03.2016, 30.06.2016, 30.09.2016, 31.12.2016 фактически недопустимо, а акты о внесении исправления от 2017 год, являются новыми учетными документами.

Суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что налоговый орган необоснованно не принял акты выполненных работ, датированные 2017 годом, представленные ООО "ОПТТОРГ".

Согласно пункту 3 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания. Лицо, ответственное за оформление факта хозяйственной жизни, обеспечивает своевременную передачу первичных учетных документов для регистрации содержащихся в них данных в регистрах бухгалтерского учета, а также достоверность этих данных. Лицо, на которое возложено ведение бухгалтерского учета, и лицо, с которым заключен договор об оказании услуг по ведению бухгалтерского учета, не несут ответственность за соответствие составленных другими лицами первичных учетных документов свершившимся фактам хозяйственной жизни.

В соответствии с пунктом 7 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" в первичном учетном документе допускаются исправления, если иное не установлено федеральными законами или нормативными правовыми актами органов государственного регулирования бухгалтерского учета. Исправление в первичном учетном документе должно содержать дату исправления, а также подписи лиц, составивших документ, в котором произведено исправление, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Суд апелляционной инстанции обоснованно исходил из того, что Налоговый кодекс и Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" не содержат запрета на исправление первичных учетных документов путем их полной замены.

Законодательство о налогах и сборах не исключает права налогоплательщика и его контрагентов на внесение исправлений в счета-фактуры и первичные документы путем внесения исправлений в неправильно оформленный документ, его переоформления, замены на оформленный в установленном порядке и представить переоформленные первичные документы налоговому органу или в суд для обоснования правомерности применения налоговых вычетов или расходов по налогу на прибыль. Ни законодательство о налогах и сборах, ни законодательство о бухгалтерском учете не содержат запрета на исправление первичных учетных документов путем их полной замены.

Суд апелляционной инстанции при оценке действий инспекции правомерно учел разъяснения, содержащиеся в письме ФНС России от 5.03.2018 N СД-4-3/4226@, из которых следует, что в аналогичных случаях допускается составление нового экземпляра исправляемого документа, в результате которого по совокупности в первоначальном документе и документе с исправленными данными имеется в наличии информация о неправильном и верном тексте, дате исправления и подтверждении исправления подписями лиц, подписавших документ.

При таких обстоятельствах внесение в документ нескольких исправлений путем полной замены не только не противоречит закону, но и разумно объясняется тем, что в конкретном случае внесение нескольких исправлений по отдельности с одновременным дополнением структуры акта об оказании услуг (внесение абзацев с дополнительной детализацией) повлекло бы нечитаемость учетного документа, что означало бы нарушение законодательства о бухгалтерском и налоговом учете.

Таким образом, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что исправительный документ не может обозначать совершение иного факта хозяйственной жизни, чем отраженный в изначальном первичном учетном документе. В рассматриваемом случае акты от 2017 года, которыми исправлены акты от 31.03.2016, 30.06.2016, 30.09.2016, 31.12.2016, были оформлены надлежащим образом, в них отражены необходимые реквизиты, позволяющие установить, в какой документ внесены исправления, какой характер носят исправления, и пр. При этом налоговым органом не оспаривается, что акты от 2017 года составлены надлежащим образом, имеют все необходимые реквизиты.

Как указал апелляционный суд, налоговый орган в свою очередь не доказал, что актами от 31.03.2016, 30.06.2016, 30.09.2016, 31.12.2016 в действительности оформлены иные факты хозяйственной жизни налогоплательщика, отличные от услуг по договору. Ссылаясь на то обстоятельство, что акты, вносящие исправления, датированы 2017 годом, налоговый орган не принял во внимание, что указанная дата является лишь датой составления исправительного документа, и сама по себе не может опровергать совершение факта хозяйственной жизни в 2016 году.

В письме Минфина России от 9.04.2014 N 02-06-10/16186 указывается, что акт выполненных работ (услуг) составляется в произвольной форме с отражением всех необходимых реквизитов первичного учетного документа; акт выполненных работ (услуг) составляется с учетом требований по обязательному составу реквизитов, перечень которых не содержит требований об обязательном отражении детализации выполненных работ (услуг). Кроме того, уже в 2016 году у ООО "ОПТТОРГ" имелись документы, содержащие детализацию оказанных Морозом К.И. услуг и достаточные для идентификации услуг (протоколы согласования размера вознаграждения от 31.03.2016, 30.06.2016, 30.09.2016, 31.12.2016, счета ИП Мороза от 31.03.2016, 30.06.2016, 30.09.2016, 31.12.2016 на оплату услуг).

Кроме того, в пункте 4.3 договора от 15.06.2015 N 6/15 стороны особо констатируют, что результатом оказания услуги является отгрузка и оплата за товар (прирост дохода от реализации), при этом оплата происходит за результат, а не за процесс оказания услуги. Ссылка налогового органа на то, что с привлеченными ИП Морозом К.И. покупателями ООО "ОПТТОРГ" осуществляет экспортные операции, но при этом согласно договору местом передачи товара покупателю является г. Ростов-на-Дону, не свидетельствуют о нереальности исполнения по сделке. Экспортный характер операции не исключает для покупателя возможности забирать товар у ООО "ОПТТОРГ" путем выборки с территории Российской Федерации.

Судом апелляционной инстанции установлено, что помимо указанных актов, в материалах дела ООО "ОПТТОРГ" присутствуют доказательства, подтверждающие взаимоотношения с Морозом К.И., с потенциальными покупателями товаров, а также реальность оказания Морозом К.И. услуг по привлечению иностранных покупателей бытовой техники и товаров ООО "ОПТТОРГ". В частности, имеются подтверждающие письма иностранных контрагентов: ООО "АУДИО ЛЮКС", ООО "Электросвязь", ООО "ЛАЙМ", ООО "Донагропоставка", ИП Аннаби О.Т., ИП Беляковой Н.Т., ИП Богуненко А.П., ИП Лаврушко Ю.А.

Также установлено, что взаимоотношения по реализации товаров ООО "ОПТТОРГ" через агента подтверждаются показаниями свидетелей Мороза и Ткаленко (аудиозаписи судебных заседаний от 10.10.2018 и 22.10.2018, протоколы тех же заседаний). Свидетели однозначно подтвердили наличие взаимоотношений между обществом, ИП Морозом К.И. и привлеченными покупателями, соответствующих заявленному налогоплательщиком характеру сделок, также подтвердили деятельность Мороза по привлечению покупателей товаров ООО "ОПТТОРГ" в период 2015 - 2016 годов. Также в материалах дела имеются заявки Мороза К.И. на поставку товаров подысканным им покупателям на каждую партию товара.

Также судом учтено фактическое поведение контрагентов - иностранных покупателей, которые осуществляли выборку товара со склада ООО "ОПТТОРГ" в полном соответствии с ассортиментом и ценами, указанными в данных заявках Мороза К.И. в адрес общества.

Как обоснованно указал апелляционный суд, доказательства реальности услуг ИП Мороза К.И., представленные заявителем, по существу не опровергнуты инспекцией в оспариваемом решении. При этом в оспариваемом решении налогового органа указано, что номенклатура и количество отгруженного обществом товара в 2016 году соответствует заявкам ИП Мороза на отгрузку; документы, представленные налогоплательщиком и ИП Морозом, идентичны; имеется переписка между ИП Морозом и контрагентами по организационным вопросам поставок, что также косвенно подтверждает реальное оказание ИП Морозом услуг, указанных в договоре от 15.06.2015 N 6/15.

Суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что все вышеизложенное в совокупности подтверждает реальность оказания Морозом К.И. услуг по поиску и привлечению иностранных покупателей к закупкам бытовой техники и электроники у ООО "ОПТТОРГ", относящимся к 2016 году.

Доводы налогового органа о том, что Мороз К.И. привлекает клиентов иными способами, чем указано в пункте 2.1 договора; факт личных встреч и переговоров Мороза К.И. с потенциальными покупателями документально не подтверждается, он не всегда присутствовал при заключении договоров поставки; установлено, что с привлеченными покупателями ООО "ОПТТОРГ" осуществляет экспортные операции, но при этом согласно договору местом передачи товара покупателю является г. Ростов-на-Дону; документы, подтверждающие информирование заказчика о ходе оказания услуг, отсутствуют; официальных документов о понесенных расходах для привлечения контрагентов ИП Мороз К.И. не предоставляет; официальных отчетов о том, что именно Мороз К.И. привлек клиентов для ООО "ОПТТОРГ", не представлено;

ООО "ОПТТОРГ" не проводило поиск альтернативных исполнителей; отгрузки в адрес некоторых покупателей осуществлены на сумму менее 1 млн. рублей исследованы судом апелляционной инстанции и получили надлежащую правовую оценку.

Таким образом, апелляционный суд пришел к обоснованному выводу, что все указанные документы и материалы в совокупности как прямо, так и косвенно подтверждают реальность оказания Морозом К.И. соответствующих услуг, следовательно, правомерность учета соответствующих расходов ООО "ОПТТОРГ" в целях исчисления налоговой базы по налогу на прибыль.

Исходя из изложенного, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что документы (соглашения, акты) о предоставлении Морозом К.И. премий (ретробонусов) украинским покупателям не противоречат прочим материалам дела, а, напротив, соответствуют им. Тем самым, подтверждено, что рентабельность (фактическая прибыльность) деятельности Мороза по исполнению договора от 15.06.2015 N 6/15 в 2016 году не превышала 4,5%, в связи с чем, являются ошибочными суждения инспекции о том, что Мороз К.И. получает от взаимодействия с украинскими контрагентами ООО "ОПТТОРГ" большую прибыль, чем само ООО "ОПТТОРГ", хотя данный довод не имеет правового значения по делу.

Суд апелляционной инстанции отметил, что факт оказания услуг Морозом К.И. и расходы ООО "ОПТТОРГ" на оплату этих услуг подтверждены именно представленными вышеперечисленными первичными учетными документами (платежные поручения, договор от 15.06.2015 N 6/15, акты об оказании услуг, протоколы согласования размера возгаграждения, счета Мороза К.И. в адрес ООО "ОПТТОРГ"). При этом, свидетельские показания Мороза и Ткаленко предназначены не для восполнения состава первичных документов, подтверждающих расходы ООО "ОПТТОРГ", а для подтверждения реальности исполнения сделки, оформленного этими первичными документами. Такое использование свидетельских показаний не противоречит законодательству. Таким образом, неправомерно исключение судом первой инстанции писем контрагентов, подтверждающих отношения с ИП Морозом К.И. из числа доказательств реальности исполнения договора от 15.06.2015 N 6/15.

Как установил суд апелляционной инстанции, основания и доводы, связанные с взаимозависимостью ООО "ОПТТОРГ" и ИП Мороза, не отражены в оспариваемом решении инспекции, ни в отношении контроля цен, ни в отношении реальности сделок и их исполнения.

По вопросу об экономической целесообразности привлечения Мороза К.И. к поиску покупателей для ООО "ОПТТОРГ" налогоплательщик установлено следующее.

Привлечение новых контрагентов для ООО "ОПТТОРГ" как вообще, так и конкретно с помощью ИП Мороза К.И. экономически оправданно постольку, поскольку разумно обусловлено целью получения дополнительного дохода.

Обоснованность (экономическая оправданность) расходов на услуги по привлечению контрагентов подтверждается пунктом 4.3 договора N 6/15 и состоит в направленности услуг на прирост дохода ООО "ОПТТОРГ" от продажи товаров (преимущественно бытовой техники и электроники) иностранным контрагентам. С этим согласуются и фактические результаты привлечения Морозом контрагентов с территории Украины, а именно крайне значительный рост оборота и дохода от реализации товаров и чистой прибыли ООО "ОПТТОРГ".

Судом не установлена совокупность доказательств, которые свидетельствовали о недобросовестности ИП Мороза К.И., номинальности его деятельности, отсутствии по адресу, неуплате им налогов, непредоставлении налоговой отчетности, согласованных с налогоплательщиком недобросовестных действиях, такие факты также не установлены ни судом, ни инспекцией.

Также из материалов дела следует, что до привлечения ИП Мороза К.И. к поиску контрагентов и заключения с ним договора от 15.06.2015 N 6/15 ООО "ОПТТОРГ" экспортировало продукцию только контрагентам на территории Республики Абхазия (с даты создания в апреле 2014 года по май 2015 года).

Все контрагенты ООО "ОПТТОРГ" с территории Украины привлечены исключительно ИП Морозом К.И. в период с июня 2015 года, в том числе, ООО "АУДИО ЛЮКС", ООО "Электросвязь", ООО "ЛАЙМ", ООО "Донагропоставка", физические лица - предприниматели (ФЛП) Аннаби О.Т., Белякова Н.Т., Богуненко А.П., Каргин Р.А., Лаврушко Ю.А., Новицкий Н.С.

Доводы инспекции, согласно которым привлечение ИП Мороза К.И. не являлось целесообразным для ООО "ОПТТОРГ", указывая, что свидетель Ткаленко - руководитель ООО "АУДИО ЛЮКС" и представитель ООО "Электросвязь" сообщили о том, что данные иностранные покупатели покупали товары у российских поставщиков также и без посредников, отклонены судом апелляционной инстанции, как не соответствующие фактическим обстоятельствам дела.

Таким образом, апелляционный суд счел, что закупка покупателями некоторых товаров без посредников в иных обстоятельствах и в иное время не свидетельствует об отсутствии для ООО "ОПТТОРГ" экономической оправданности или целесообразности привлечения Мороза К.И. для поиска покупателей на территории Украины в конкретных обстоятельствах.

Тем самым установлено, что доводы инспекции об отсутствии экономической целесообразности в привлечении ИП Мороза К.И. к поиску покупателей для ООО "ОПТТОРГ" документально не подтверждены.

Доводы инспекции о согласованности действий ООО "ОПТТОРГ" и ИП Мороза К.И. с целью получения необоснованной налоговой выгоды не нашли подтверждения. Доказательств согласованности действий не приведено, ни одно из перечисленных в пункте 6 постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 обстоятельств (отсутствие необходимых условий для конкретных операций, учет только отдельных операций, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен) не установлено.

Доводы инспекции о том, что ООО "ОПТТОРГ" не осуществлял поиск альтернативных вариантов, обоснованно отклонен апелляционным судом, поскольку недобросовестность или проблемный характер ИП Мороза К.И. как контрагента не устанавливались, без чего вопрос об осмотрительности при выборе контрагента не имеет правового значения.

Таким образом, установлено, что налоговым органом не доказаны и не указаны в решениях конкретные факты, касающиеся конкретных действий с конкретными товарами (работами, услугами), которые бы убедительно подтверждали согласованность действий ООО "ОПТТОРГ" и Мороза К.И. и при этом направленность этих согласованных действий на получение необоснованной налоговой выгоды. Факт оказание Морозом К.И. услуг по поиску и привлечению контрагентов именно в 2016 году установлен и не вызывает сомнения, в связи с чем ООО "ОПТТОРГ" вправе отнести спорные расходы к 2016 году, когда услуги были фактически оказаны, и учесть эти расходы при определении налоговой базы 2016 года по налогу на прибыль.

Учитывая вышеизложенное, апелляционный суд пришел к мотивированному выводу о том, что правовых оснований для отказа в удовлетворении заявленных требований не имеется, оспариваемое решение инспекции необоснованно и подлежит признанию недействительным, как не соответствующее нормам главы 25 Налогового кодекса.

Выводы апелляционного суда основаны на правильном применении норм права к установленным им обстоятельствам и соответствуют имеющимся в материалах дела доказательствам. Фактически доводы жалобы сводятся к переоценке исследованных и оцененных судом доказательств, что в полномочия кассационной инстанции не входит. Основания для отмены или изменения обжалуемого судебного акта не установлены.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.04.2019 по делу N А53-14121/2018 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Т.Н. Дорогина

Судьи

Т.Н. Драбо Л.А. Черных