Письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 4 февраля 2022 г. N 03-03-06/2/7549

Департамент налоговой политики рассмотрел обращение организации по вопросу внесения изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации (далее - НК РФ) и сообщает следующее.

По предложениям в части налога на прибыль организаций.

1. Предложение о внесении изменений в статьи 270 и 264 НК РФ в целях учета в составе расходов по налогу на прибыль организаций выплат вознаграждений членам совета директоров (наблюдательного совета) организации.

Рассмотрев данные предложения сообщается, что для целей налогообложения прибыли расходы налогоплательщика на оплату труда включаются в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, при их соответствии требованиям статьи 252 и 255 НК РФ, а также, если они не поименованы в статье 270 НК РФ.

При этом на основании пункта 48.8 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются расходы в виде сумм вознаграждений и иных выплат, осуществляемых членам совета директоров.

Таким образом, вне зависимости от оснований любые вознаграждения, а также иные выплаты, осуществляемые членам совета директоров, не учитываются в целях налогообложения прибыли организаций.

Предложенная обращением взаимосвязь экономической обоснованности для целей главы 25 НК РФ данных выплат с начислением страховых взносов и положениями отраслевого законодательства считаем не обоснованной, поскольку законодатель в фискальных интересах прямо исключил рассматриваемые выплаты из расходов (пункт 48.8 статьи 270 НК РФ) при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Также обращаем внимание, что согласно пункту 21 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций также не учитываются расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов).

Учитывая, что с членами совета директоров (наблюдательного совета) организации не предусмотрено заключение трудовых договоров, несмотря на тот факт, что к руководству организации такие лица относятся, предложенное поправками исключение из статьи 270 НК РФ пункта 48.8 не решает вопроса учета в составе расходов для целей налогообложения прибыли выплат вознаграждений членам совета директоров, ввиду наличия пункта 21 статьи 270 НК РФ.

По нашему мнению, принимая во внимание отсутствие экономического обоснования и расчета величины выпадающих доходов бюджета, а также указание на источники их покрытия, основания для поддержки предложенных поправок в статьи 264 и 270 НК РФ отсутствуют.

2. Предложение об изменении установленного статьей 283 НК РФ порядка учета убытков с целью учета в общей налоговой базе убытков, полученных налогоплательщиком от операций по реализации или иного выбытия (в том числе погашения) акций (долей участия в уставном капитале), срок владения которыми превышает 5 лет.

В соответствии с пунктом 2 статьи 274 НК РФ налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от ставки, указанной в пункте 1 статьи 284 НК РФ, определяется налогоплательщиком отдельно. Налогоплательщик ведет раздельный учет доходов (расходов) по операциям, по которым в соответствии с главой 25 НК РФ предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка.

При этом согласно пункту 1 статьи 283 НК РФ положения по переносу убытков (статья 283 НК РФ) не распространяются на убытки, полученные налогоплательщиком от реализации или иного выбытия указанных в статьях 284.2 и 284.2-1 НК РФ акций (долей участия в уставном капитале), облигаций российских организаций, инвестиционных паев.

Таким образом, согласно установленному главой 25 НК РФ порядку, полученные налогоплательщиком при реализации акций (долей в уставном капитале) организаций убытки могут быть учтены им только в налоговой базе текущего периода, облагаемой по ставке 0 процентов, и переносу не подлежат.

Кроме того следует учитывать, что описанный механизм учета убытков действует для всех случаев формирования налоговой базы при применении налогоплательщиком ставки 0 процентов (абзац второй пункта 1 статьи 283 НК РФ).

По нашему мнению, уменьшение дохода от деятельности, облагаемой по одной ставке, на величину убытков, полученных при определении налоговой базы, облагаемой по иной ставке, нарушает принцип раздельного учета результатов от разных видов деятельности, установленный статьей 274 НК РФ, а также правила переноса убытков.

Законодатель изначально заложил в механизм применения налогоплательщиком нулевой ставки налога на прибыль при реализации акций (долей в уставном капитале) организаций невозможность учета убытков, полученных в нулевой налоговой базе в общей налоговой базе, также как и невозможность переноса на будущее таких убытков в рамках нулевой налоговой базы.

Данное правило позволяет избежать создания на базе вышеуказанных норм НК РФ недобросовестными налогоплательщиками схем ухода от налогов, а также создает возможность прозрачного налогового администрирования. Кроме того, данный механизм направлен на стимулирование вложений и долгосрочное владение налогоплательщиками акциями (долями в уставном капитале) организаций.

Одновременно следует учитывать отсутствие приложенного к предложениям экономического обоснования и расчет величины выпадающих доходов бюджета, а также источники их покрытия.

Учитывая вышеизложенное, предложенное обращением изменение учета убытков не поддерживается.

3. По вопросу обложения налогом на доходы физических лиц доходов членов совета директоров или любого аналогичного органа организации в различных поездках.

Пунктом 1 статьи 41 НК РФ предусмотрено, что доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии, в частности, с главой "Налог на доходы физических лиц" НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

Перечень доходов, освобождаемых от обложения налогом на доходы физических лиц, содержится в статье 217 НК РФ.

В соответствии с абзацами вторым и одиннадцатым пункта 1 статьи 217 НК РФ не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц, если иное не предусмотрено данным пунктом, все виды компенсационных выплат, установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных, в частности, с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая направление в служебную командировку).

Абзацем двенадцатым пункта 1 статьи 217 НК РФ установлено, что порядок налогообложения, применяемый к выплатам, производимым командированным работникам, используется также в отношении лиц, находящихся во властном или административном подчинении организации, а также членов совета директоров или любого аналогичного органа компании, прибывающих (выезжающих) для участия в заседании совета директоров, правления или другого аналогичного органа этой компании.

При этом необходимо учитывать следующее. Особенности определения налоговой базы по налогу на доходы физических лиц при получении доходов в натуральной форме предусмотрены в статье 211 НК РФ. В частности, согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 211 НК РФ к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, относится оплата (полностью или частично) за него организациями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика.

Таким образом, если оплата организацией расходов членов совета директоров или любого аналогичного органа организации производится при осуществлении мероприятий, направленных на достижение целей деятельности организации в интересах самой организации, то такая оплата не приводит к возникновению у них экономической выгоды и, соответственно, не является доходом этих физических лиц и не подлежит налогообложению налогом на доходы физических лиц.

В части предложений по налогу на добавленную стоимость позиция будет направлена отдельно.

Дополнительно информируем, что поступившее в Минфин России обращение организации не содержало заявленных в письме приложений.