Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 26 ноября 2024 г. N Ф10-1546/24 по делу N А62-7355/2022

г. Калуга

26 ноября 2024 г.

Дело N А62-7355/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 20 ноября 2024 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 26 ноября 2024 года.

Арбитражный суд Центрального округа в составе:

председательствующего Смотровой Н.Н.,

судей Бессоновой Е.В., Радвановской Ю.А.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Дорониной Л.А.,

при участии в судебном заседании:

от ООО "Смоленский машины" - представителя Андреевой О.В. по доверенности от 17.10.22 N 04/22;

от УФНС России по Смоленской области - представителей Евстафьевой В.Ю. от 21.05.24 и Качановой В.М. по доверенности 15.01.24;

рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Смоленской области кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Смоленские машины" на решение Арбитражного суда Смоленской области от 16.02.2024 на постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.07.2024 по делу N А62-7355/2022,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственность "Смоленские машины" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Смоленской области к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Смоленской области (далее - инспекция) с заявлением о признании недействительным решения инспекции о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения от 24.03.22 N 202 (далее - решение).

Определением суда первой инстанции от 13.07.23 произведена замена заинтересованного лица по делу с инспекции на Управление Федеральной налоговой службы по Смоленской области (далее - управление), в связи с реорганизацией инспекции путем присоединения к управлению.

Решением суда первой инстанции от 16.02.24, оставленным без изменения постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.07.24, в удовлетворении требований общества отказано.

Не согласившись с принятыми судебными актами, общество обратился в Арбитражный суд Центрального округа с кассационной жалобой, в которой просит их отменить в связи с нарушением и неправильным применением судами при их принятии норм материального и процессуального права, неполным выяснением судами обстоятельств дела и несоответствием выводов судов фактическим обстоятельствам дела, и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований общества.

В отзыве на кассационную жалобу управление возражает против ее удовлетворения ввиду законности обжалуемых судебных актов.

Кассационная жалоба рассматривается Арбитражным судом Центрального округа в установленном гл. 35 АПК РФ порядке.

Представитель общества в судебном заседании настаивал на отмене обжалуемых судебных актов, поддержав приведенные в кассационной жалобе доводы.

Представители управления возражали против отмены обжалуемых судебных актов, поддержав приведенные в отзыве на кассационную жалобу доводы.

Проверив в порядке ст. 286 АПК РФ законность и обоснованность обжалуемых судебных актов, суд кассационной инстанции не нашел оснований для их отмены, исходя из следующего.

Судами установлено, что инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период 2016-2018 годы, налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за период с 01.01.16 по 30.06.19, по результатам которой составлен акт от 17.05.21 N 794 и принято оспариваемое решение от 24.03.22 N 202 о доначислении налогов в общей сумме 97 236 410 руб., том числе: налога на прибыль организаций в сумме 63 410 329 руб., НДС в сумме 33 826 081 руб.; штрафов в размере 16 102 583 руб., пени в размере 47 960 005 руб. Всего по решению доначислено 161 298 998 руб.

Основанием доначисления соответствующих сумм налогов, пени, штрафных санкций послужил вывод инспекции о нарушении обществом пределов осуществления прав по исчислению налогов со ссылкой на установленные в ходе выездной налоговой проверки обстоятельства, свидетельствующие об отсутствии реальных хозяйственных операций с ООО "Автотехноресурс", ООО "Вестехснаб" по приобретению товаров, с ИП Михеевым С.В. по оказанию услуг (далее - также спорные контрагенты), поскольку в действительности общество использовало формальный документооборот в целях получения налоговой экономии в виде неправомерного учета расходов по налогу на прибыль организаций и применения налоговых вычетов по НДС.

Также инспекцией установлено излишнее списание в состав расходов стоимости комплектующих и запасных частей к комбинированным дорожным машинам без фактического использования материалов в производственной деятельности.

Решением управления от 17.06.22 N 117 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Полагая, что решение инспекции не соответствует закону, нарушают права и интересы общества, последнее обратилось в суд с рассмотренным заявлением.

Отказывая в удовлетворении требований общества, суды первой и апелляционной инстанций, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в порядке ст.ст. 64, 67, 68, 71 АПК РФ, руководствуясь положениями ст.ст. 75, 122, 123, 126, 169 - 173, 247, 250, 252, 251, 254, 271 272 НК РФ, разъяснениями постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.06 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума ВАС РФ N 53), пришли к выводу о создании обществом формального документооборота со спорными контрагентами с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде неправомерного предъявления к вычету НДС и направленных на искусственное завышение затрат по налогу на прибыль организации.

Суды пришли к выводу о том, что налоговым органом предоставлены все необходимые доказательства обосновывающие правомерность доначисления НДС, налога на прибыль и соответствующих сумм пени, указанных в оспариваемом решении о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Суд кассационной инстанции, с учетом предоставленных ему ч.1 ст. 286 АПК РФ полномочий, не находит оснований для отмены судебных актов, исходя из следующего.

В силу с ч. 1 ст. 198, ч. 4 ст. 200, ч. 3 ст. 201 АПК РФ, исходя из разъяснений п. 6 постановления Пленумов ВС РФ и ВАС РФ от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением ч. 1 ГК РФ", ненормативный акт, решение и действие (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц могут быть признаны недействительными или незаконными при одновременном несоответствии закону и нарушении прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 АПК РФ орган, должностное лицо должны доказать соответствие их решения, действия (бездействия) закону; обязанность по доказыванию нарушения оспариваемым решением, действием (бездействием) прав и законных интересов возлагается на лицо, обратившееся в суд за его оспариванием.

Вместе с тем, указанные нормы не освобождают заявителя от обязанности доказывания обстоятельств, на которые он ссылается как на основании своих требований и возражений.

Пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ установлен запрет на уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Согласно п. 2 ст. 54.1 НК РФ, при отсутствии обстоятельств, предусмотренных п. 1 ст. 54.1 НК РФ, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй Налогового кодекса при соблюдении одновременно следующих условий: основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Положения ст. 54.1 НК РФ, направлены на противодействие налоговым злоупотреблениям и получению необоснованной налоговой выгоды за счет причинения ущерба бюджету в результате неуплаты сумм обязательных платежей, которые должны были быть уплачены, если бы злоупотреблений не было.

Нормативно-правовые предписания, содержащиеся в п.п. 1 и 2 ст. 54.1 НК РФ, в их единстве с положением подп. 3 п. 2 ст. 45 НК РФ, предусматривающим право налоговых органов изменять юридическую квалификацию сделок, совершенных налогоплательщиком, его статус и характер деятельности, устанавливают ряд критериев оценки операций, отраженных налогоплательщиками в целях налогообложения. Определяющим критерием оценки соблюдения пределов права на уменьшение налогооблагаемой базы является реальность совершенной хозяйственной операции (имела ли место операция в действительности и получено ли исполнение по сделке налогоплательщиком). Наряду с этим оценке подлежат следующие критерии: исполнение обязательства заявленным контрагентом, действительный экономический смысл хозяйственной операции, отсутствие искажения юридической квалификации операций, статуса и характера деятельности их сторон в целях налогообложения, наличие иной основной цели совершения налогоплательщиком операции, чем уменьшение налоговой обязанности (деловая цель).

При этом несоответствие исследуемой сделки критерию реальности исключает право на ее учет в целях налогообложения. Нереальная операция в целях налогообложения не учитывается, иные критерии в отношении нее не оцениваются и доказыванию не подлежат.

Согласно требованиям ст.ст. 169, 171, 172 НК РФ, для принятия к вычету НДС должны одновременно выполняться следующие общие условия: приобретенные товары (работы, услуги) должны использоваться в облагаемых НДС операциях, быть приняты к учету, а также в наличии должны иметься соответствующие правильно оформленные счета-фактуры.

С учетом вышеизложенных требований законодательства для подтверждения права на налоговые вычеты по НДС недопустимо формальное предоставление документов, не подтверждающих наличие реальных финансово-хозяйственных операций.

Из положений ст. ст. 252, 272, 286 НК РФ следует, что принятие в целях налогообложения тех или иных расходов при исчислении налога на прибыль является правом налогоплательщика, фактически носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 25 НК РФ условий.

Согласно статье 9 Федерального закона от 06.12.11 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - закон N 402-ФЗ), каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом.

Судами установлено, что согласно данным ЕГРЮЛ общество зарегистрировано 26.10.2006 по адресу: 214010, Смоленский р-н, пос. Гедеоновка, ул. Полевая, д. 14. Генеральным директором общества с 13.03.13 по 11.04.22 являлся Бузданов Виктор Игоревич, возложивший на себя обязанности и главного бухгалтера. Учредителем общества с 11.07.16 по настоящее время является Силаева Эллаида Эрастовна.

Обществом заявлено о приобретении у ООО "Автотехноресурс" по договорам поставки от 30.04.15 N 30/04, от 16.01.18 N 16/01 большой номенклатуры товаров: гидрораспределители, гидроходоуменьшитель ХД-5, боковой отвал марки ОБА с креплением и гидрооборудованием, передний скоростной отвал и др. В рамках проверки представлены документы, в том числе товарные накладные, УПД, согласно которым в проверяемом периоде ООО "Автотехноресурс" в адрес общества реализовано товаров на общую сумму 154 892 149, 83 руб., в том числе НДС - 23 835 493, 88 руб.

Обществом заявлены вычеты по НДС по контрагенту ООО "Автотехноресурс" за 2 квартал 2016 года, 4 квартал 2016 года, 3 квартал 2017 года, 1 - 4 кварталы 2018 года 1 - 2 кварталы 2019 года на общую сумму 23 842 934 руб.

Также обществом заявлено о заключении с ООО "Вестехснаб" договоров поставки товара от 02.11.15 N 42, от 14.12.18 N 1/18, согласно которым ООО "Вестехснаб" (поставщик) обязуется поставить продукцию производственно-технического назначения в количестве, ассортименте, комплектности и по цене, указанной в счетах-фактурах к договору, накладных, универсальных передаточных актах (УПД).

Общество приобрело у ООО "Вестехснаб" боковой отвал марки ОБА с креплениями и гидрооборудованием, передний скоростной отвал, панель задних светодиодных фонарей, средний грейдерный нож и др. Обществом в проверяемом периоде отражено приобретение товаров от ООО "Вестехснаб" на сумму 63 512 700,08 руб., в том числе НДС-- 9 984 146,07 руб. за 4 квартал 2016 года, 4 квартал 2018 года, 1 - 2 кварталы 2019 года.

Оценив доказательства, суды признали доказанным основанный на анализе товарно-денежных потоков вывод инспекции о наличии обстоятельств, свидетельствующих о нереальности сделок общества со спорными контрагентами, оформление которых направлено исключительно на искажение сведений о фактах хозяйственной жизни в отношении этих сделок и невыполнении обязательств по сделке с рассматриваемыми контрагентами в целях применения налоговых вычетов по НДС и увеличения размера расходов по НП.

Данные выводы основаны на следующих обстоятельствах: невозможность осуществления финансово-хозяйственной деятельности спорными контрагентами, а только имитация ее осуществления; отсутствие активов у контрагентов (собственных основных и оборотных средств, отсутствие платежей за аренду основных средств); отсутствие материально-технических, экономических и трудовых ресурсов, транспортных средств, необходимых для исполнения обязательств по договорам, заключенным с общество; отсутствие по расчетным счетам спорных контрагентов перечислений денежных средств за транспортные услуги в адрес третьих лиц; документы учета движения товара (товарно-транспортные накладные и др.) не представлены; движение денежных средств носит транзитный характер; не представление декларации в налоговые органы, либо представление с нулевыми оборотами, либо доля налоговых вычетов в общем объеме исчисленного налога составила 97%-100%, в то время сумма налога, исчисленная к уплате, составила 0 руб. или минимальную сумму к уплате в бюджет по сравнению с заявляемой выручкой; контрагенты общества 2, 3 звена либо не представляли декларации в налоговые органы, либо представляли с нулевыми оборотами, то есть обязательство по уплате налогов по сделкам замыкающим звеном цепочек не исполнено, что является основанием утверждать о неисполнении обязательств по исчислению налогов по сделкам.

Инспекцией установлено, что основными покупателями товаров у ООО "Автотехноресурс" и ООО "Вестехснаб" в проверяемом периоде являлась группа взаимозависимых (аффилированных) компаний, в которую входит общество и ООО "ТД "Смолмаш", незначительная доля пришлась на ООО "Трактъ" и ООО "Евротрейд".

Вышеуказанными покупателями в проверяемом периоде приобретено товаров у ООО "Автотехноресурс" на общую сумму 649 985 руб. или 94% от общего объема реализации, у ООО "Вестехснаб" - на общую сумму 151 013 руб. или 99,8% от общего объема реализации, что свидетельствует о создании данных организаций специально для указанной группы лиц.

ООО "ТД "Смолмаш" (ранее - ООО "Меркатор-Сервис-СТ") являлось официальным дистрибьютором общества и занималось реализацией дорожной техники, производимой обществом. Фактически ООО "ТД Смолмаш" занимается поиском заказчиков на спецтехнику, в то время как общество является организацией, занимающейся производством спецмашин, в том числе из материалов ООО "ТД "Смолмаш". Директор ООО "ТД "Смолмаш" Почтаков А.А. является зятем Силаевой Э.Э. - единственного участника общества. Почтакова Ромина Вячеславовна (девичья фамилия Силаева) в 2017 году получала доходы от общества и ООО "Евротрейд". Директор общества Бузданов В.И. являлся участником и руководителем ООО "Трактъ". Участником ООО "Евротрейд" являлся Ухань И.В., он же являлся участником ООО "ТД "Смолмаш". Участник ООО "ТД "Смолмаш" Денисенко О.С. являлась участником и директором ООО "Евротрейд". Представителями данных юридических лиц, в том числе в кредитных учреждениях, выступали одни и те же физические лица: Чибисова Елена Сергеевна, Шупегина Виктория Вячеславовна, Денисенко Ольга Сергеевна.

С учетом изложенного, руководящие лица, учредители и владельцы бизнеса общества и ООО "ТД "Смолмаш" состоят в отношениях близкого родства и служебной взаимозависимости, что позволяло им оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых юридическими лицами.

Указанные обстоятельства установлены налоговым органом в рамках предыдущей выездной налоговой проверки общества и поддержаны судами трех инстанций в рамках рассмотрения дела N А62-5124/2018.

ООО "Автотехноресурс" и ООО "Вестехснаб" также являются взаимозависимыми лицами. Учредителем и руководителем ООО "Автотехноресурс" является Черняев Игорь Евгеньевич. Его дочь - Черняева Елена Игоревна является участником и руководителем ООО "Вестехснаб", в 2016 - 2018 годах Черняева Е.И. получала доход в ООО "Автотехноресурс".

Указанные организации созданы в один и тот же период времени (ООО "Автотехноресурс" создано 13.01.15, ООО "Вестехснаб" - 28.02.15), при создании были зарегистрированы по одному адресу: г. Москва, Волоколамское шоссе, д. 116. Данными организациями использовался один IP - адрес 92.241.102.173.

Установлено пересечение IP-адресов, используемых для доступа к панели управления аккаунтом, на котором размещался сайт ООО "Вестехснаб" - ves-teh-snab.ru и сайт ООО "ТД "СМОЛМАШ" - tdsmolmash.ru в период с 01.01.17 по 31.12.20, транзакции с одного ip-адреса происходили в одно и то же время или с разницей в одну минуту. При регистрации аккаунтов, на которых размещались домены tves-teh snab.ru и tdsmolmash.ru, пользователь указал следующие данные: ИП Буркова Е.И., адрес: 214019, г. Смоленск, ул. Марии Октябрьской, д. 16, кв. 60; телефон: 8-910-780-14-11; e-mail: cms.grifonlab@gmail.com.

Бухгалтерский и налоговый учет общества и взаимозависимых (аффилированных) компаний с ним осуществляет одно и то же лицо ИП Буркова Елена Ивановна.

Согласно выписке банка об операциях на счета ИП Бурковой Е.И. поступают денежные средства только от общества, ООО "Трактъ", ООО "ТД "Смолмаш", ООО "Евротрейд".

Сотрудниками ИП Бурковой Е.И. являлись лица, получавшие доход от вышеуказанных организаций.

С учетом изложенного, судами установлена взаимозависимость спорных контрагентов между собой и их подконтрольность ООО "Смолмаш", ООО "ТД Смолмаш", которые также являются взаимозависимыми (аффилированными) компаниями по отношению друг к другу.

Указанные обстоятельства также установлены мероприятиями налогового контроля, проведенными ИФНС России по г. Красногорску Московской области в отношении ООО "ТД Смолмаш", а выводы поддержаны судами трех инстанций в рамках рассмотрения дела N А41-33481/2022.

Кроме того, согласно данным бухгалтерского учета задолженность общества в адрес ООО "Автотехноресурс" составила 23 190 тыс. руб., в адрес ООО "Вестехснаб" - 45 806 тыс. руб. При этом спорные контрагенты в течение длительного периода никаких действий по взысканию с общества задолженности не предпринимали. Организации не способны оплатить соответствующие поставки товара в адрес третьих лиц, не получив денежные средства от общества, что является подтверждением того, что у ООО "Автотехноресурс" и ООО "Вестехснаб" отсутствовала самостоятельная экономическая деятельность. При этом ни перед одним из их иных поставщиков у общества не имеется в таком объеме кредиторская задолженность и не сохраняется в течение продолжительного периода времени.

Представленные обществом акты выполненных работ не содержат сведений, характеризующих хозяйственную операцию, а именно: о том, какой груз и в каком количестве перевозился, на каком транспорте осуществлялась перевозка, не указаны пункты отправления и назначения груза; не указано какой груз сдавался на хранение на склад, кому принадлежал данный груз; тариф, по которому рассчитывалась стоимость услуги. Следовательно, представленные документы не подтверждают реальность хозяйственных операций по доставке, поскольку в них указаны лишь наименование услуг и их стоимость.

Инспекцией установлено, что поставщиками ООО "Автотехноресурс" и ООО "Вестехснаб" являлись организации, обладающие признаками "технических" компаний (переставших представлять налоговую и бухгалтерскую отчетность в налоговый орган; не располагающиеся по юридическому адресу; не предоставляющие документы по требованию).

В отношении ссылки общества на дело N 2-29/2023 переданное по подсудности в Арбитражный суд Московской области дело N А41-106396/2023 по иску ООО "Автотехноресурс" к ООО "ТД "Смолмаш" о взыскании задолженности по договору поставки судами верно отмечено, что в рамках рассмотрения данного дела управлением представлена правовая позиция, согласно которой действия по инициированию указанного судебного процесса направлены на преодоление выводов арбитражного суда, сделанных по делу N А41-33481/2022, и искусственное создание юридически значимых фактов, которые впоследствии будут использованы группой компаний в спорах с налоговыми органами. При рассмотрении указанного дела суд пришел к выводу, что договор между ООО "ТД "Смолмаш" и ООО "Автотехноресурс" составлялся и исполнялся формально, без соблюдения согласованных сторонами условий, поставка истцом не осуществлялась. Решением Арбитражного суда Московской области от 25.04.24 по делу N А41-106396/2023 в удовлетворении заявленных ООО "ТД Смолмаш" требований отказано полностью.

Довод общества о непроведении анализа всех поставщиков по цепочке спорных контрагентов, правомерно отклонен судами, так как налоговым органом в ходе мероприятий налогового контроля проведен полный комплексный анализ данных АСК НДС-2 и движения денежных средств по расчетным счетам ООО "Автотехноресурс", ООО "Вестехснаб" и по выявленным цепочкам поставщиков-покупателей.

В ходе проведения проверки исследовались взаимоотношения ООО "Автотехноресурс", ООО "Вестехснаб" с поставщиками материалов, которые реализовывались в последующем в адрес общества. Схема формирования налоговых вычетов спорными контрагентами и контрагентами последующих звеньев отражены в приложениях N 2-11 к акту налоговой проверки, которые являются его неотъемлемой частью, и вручены обществу с актом проверки и данный факт отражен в решении, принятом по результатам выездной налоговой проверки. В результате анализа налоговым органом установлено, что поставщиками ООО "Автотехноресурс" и ООО "Вестехснаб" являлись организации, обладающие признаками "технических" компаний (переставших представлять налоговую и бухгалтерскую отчетность в налоговый орган; не располагающиеся по юридическому адресу; не предоставляющие документы по требованию).

Налоговым органом проведен полный анализ поставщиков ООО "Вестехснаб", при этом в 4 квартале 2016 указаны те же поставщики, что и у ООО "Автотехноресурс" в объеме 67%, 1 квартал 2019 года - 90%, 2 квартал 2019 года - 72%.

Ссылки общества на выписку по расчетному счету ООО "Автотехнология" за 3 квартал 2019 года и на сведения из книг покупок контрагента за 3 квартал 2019 года правомерно отклонены, поскольку не относятся к периоду проверки и не представлены в материалы дела, в результате чего являются несостоятельными.

Относительно непредставления выписки о движении денежных средств по расчетным счетам ООО "Вестехснаб" за 2017, 2018 годы, управление сообщило, что вычеты по контрагенту в 2017 году не заявлялись. В 2018 году заявлен вычет только в 4 квартале 2018 года. Кроме того, согласно отчетности ООО "Вестехснаб" за периоды со 2 квартала 2017 года по 3 квартал 2018 года представлены налоговые декларации с "нулевыми" значениями, что отражено в оспариваемом решении. Кроме того, в 4 квартале в налоговой декларации ООО "Вестехснаб" отражена реализация только в адрес общества. Перечисление денежных средств обществом в адрес контрагента не осуществлялось.

Ссылки общества на имеющиеся судебные акты поставщиков спорных контрагентов также правомерно отклонены ввиду того, что решение по гражданско-правовому спору имеет иной предмет, основание иска, и не учитывает налоговые последствия финансово-хозяйственных операций применительно к требованиям налогового законодательства (определение ВС РФ от 05.04.2024 N 306-ЭС23-24623). Таким образом, имеющиеся судебные акты поставщиков спорных контрагентов не могут подтверждать осуществление ими реальной хозяйственной деятельности в налоговых спорах. Осуществление мероприятий налогового контроля в отношении поставщиков товара по цепочке изложены на стр. 23-26 оспариваемого решения, а также в дополнении, представленном в суд первой инстанции 17.01.2024.

Установленные проверкой обстоятельства свидетельствуют о том, что спорные контрагенты не поставляли и не могли поставить обществу товары (запасные части и комплектующие для КДМ).

С учетом изложенного, судами правомерно отклонен довод общества о непроведении надлежащего, полного анализа поставщиков спорных контрагентов по цепочке, неправомерен.

Кроме того, в ходе проверки на основании документов, представленных обществом и его контрагентами - покупателями, проведен анализ товара, приобретенного у ООО "Вестехснаб" и ООО "Автотехноресурс" в разрезе номенклатурных позиций. В результате установлено неправомерное списание обществом в расходы стоимости материалов и комплектующих для КДМ без дальнейшей реализации. При проведении осмотра территорий и помещений ООО "Смолмаш", расположенных по адресу: Смоленский р-н, п. Гедеоновка, ул. Полевая, д. 14, установлено, что на территории осуществляется деятельность и по сварке бункеров, решеток, монтажных плит, щеточного оборудования, подрамников и т.д., то есть установлено, что общество самостоятельно изготавливало оборудование и комплектующие для комбинированных машин, аналогичное оборудованию, приобретенному, в том числе, у ООО "Вестехснаб" и ООО "Автотехноресурс" (протокол осмотра от 10.11.2020 N 2).

Регистры бухгалтерского и налогового учета по оборудованию и комплектующим для комбинированных дорожных машин, которые общество изготавливало собственными силами, а также расчеты плановой (нормативной) себестоимости оборудования и комплектующих для комбинированных дорожных машин, которые общество изготавливало собственными силами, за период 2016 - полугодие 2019 голов обществом не представлены.

В ходе выемки документов у общества изъяты технологические процессы, утвержденные техническим директором общества - Луповым С.Ю., разработанные Белошенковым К.А. на изготовление комплектующих для комбинированных машин. При анализе данных электронной базы "1С: Предприятие" общества, невозможно идентифицировать какое оборудование изготовлено самостоятельно обществом в процессе сборки машин специального назначения.

С учетом изложенного, на основании имеющихся в налоговом органе документов, результатов мероприятий налогового контроля, определить действительные факты хозяйственной жизни общества в части собственного производства оборудования и комплектующих для комбинированных машин, не представляется возможным.

Помимо деятельности по производству комбинированных дорожных машин из собственных материалов, реализации запасных частей, общество (подрядчик) по договору подряда от 12.01.10 N 12/01/10 выполняло работы для ООО "ТД "Смолмаш" (заказчик) по оснащению предоставленных заказчиком базовых машин навесным оборудованием в количестве и в комплектации, указанных в счете и товарной накладной. Общество выполняет работы по оснащению базовых машин и передает оборудованные транспортные средства заказчику, а заказчик принимает транспортные средства и оплачивает работы и оборудование.

Материалы общества, в том числе приобретенные у ООО "Вестехснаб" и ООО "Автотехноресурс", также списывались в производство и в рамках договора подряда, заключенного с ООО "ТД "Смолмаш".

В суде первой инстанции обществом представлены акты приема передачи давальческого сырья. Однако информация о том, какие собственные материалы затратило общество на данные работы (калькуляции, акты на отпуск материалов на сторону и прочие), не представлены.

Следовательно, хозяйственные операции по списанию материалов в рамках договора подряда, заключенного с ООО "ТД "Смолмаш", документально не подтверждены.

Как правильно указали на то суды, Ппредоставленные обществом в рамках рассмотрения настоящего дела документы, не могут служить каким либо доказательством в рамках рассматриваемого спора, так как датированы позже периода, проверяемого в рамках выездной налоговой проверки. В случае невозможности обоснования списания материалов в производство обществом представлена информация о списании материалов в рамках договора подряда, заключенного с ООО "ТД "Смолмаш", по которому действительные обстоятельства сделки не раскрыты.

Но в то же время иные представленные документы и пояснения, в частности, приложенные к технологическим расчетам документы и информация, отраженная в самих расчетах, подтверждают выводы налогового органа, изложенные в решении о привлечении к ответственности, а именно о том, что "аналогичный товар, приобретался у иных поставщиков, отражался по иной номенклатуре и списывался одновременно с товарами, поступившими от "проблемных" поставщиков". В данном случае факт поставки товара именно теми организациями, с которыми общество связывает свое право на применение налоговых вычетов по НДС и включению в расходы, уменьшающие полученные доходы по налогу на прибыль, опровергается совокупностью доказательств, полученных инспекцией в ходе выездной проверки.

Суды пришли к верному выводу о том, что наличие у общества документов, подтверждающих, по его мнению, исполнение сделки, само по себе не может свидетельствовать без учета конкретных обстоятельств о взаимоотношениях общества со спорными контрагентами, и о реальности совершенных хозяйственных операций.

Аналогичная схема признана неправомерной в рамках судебного дела N А41-33481/2022, по иску ООО "ТД "Смолмаш" о признании незаконным решения ИФНС России по г. Красногорску Московской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 21.12.21 N 11-25/12. Решением Арбитражного суда Московской области от 11.11.22 по делу N А41-33481/22, вступившим в законную силу 21.02.23, в удовлетворении заявленных ООО "ТД "Смолмаш" требований отказано.

Как указано в п. 2 "Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды" (утв. Президиумом ВС РФ 13.12.23) налоговые органы, составляющие единую централизованную систему (статья 30 НК РФ), не могут осуществлять противоположных оценок одной и той же деятельности в итоговых решениях по материалам различных налоговых проверок.

С учетом конкретных обстоятельств настоящего дела судами правомерно учтены обстоятельства, установленные в деле N А41-33481/22, посчитав доводы налогового органа о формальном заключении обществом сделок с ООО "Автотехноресурс" и ООО "Вестехснаб" и отсутствии реальных поставок товара (запасные части, комплектующие для КДМ) в адрес общества, который в свою очередь не использовался в производственной деятельности, что подтверждается собранными доказательствами в рамках выездной налоговой проверки, правомерными.

Доводы общества о немотивированном непринятии налоговым органом в расходы материалов, полученных от спорных контрагентов по требованиям-накладным N СМОО-000037, N СМОО-000008, N СМОО-000039, N СМБП-000032, правомерно отклонены судами исходя из следующего.

По указанным требованиям-накладным обществом списывались материалы, без фактического использования материалов в производственной деятельности, в том числе приобретенные у ООО "Автотехноресурс" и ООО "Вестехснаб", ввиду чего обществом необоснованно заявлено о том, что из оспариваемого решения следует, что по спорным требованиям-накладным расходы сняты только по спорным контрагентам. Как следует из оспариваемого решения, на стр. 28 отражена информация об общей сумме, которая исключена из состава расходов по спорным требованиям-накладным и о причине данного исключения (содержится дополнительная отсылка к описанию нарушения в подразделе 2.2.3 решения (стр. 78-84)), и далее отражены примеры относительно содержания в спорных требованиях-накладных материалов, приобретенных у спорных контрагентов. Данные факты отражены подробно как в оспариваемом решении на указанных страницах, так и в дополнении от 01.03.2023 N 3, представленном в суд первой инстанции 02.03.2023.

Согласно учетной политике общества учет доходов и расходов ведется методом начисления (основание ст. 271, 272 НК РФ).

В случае, если прямые расходы к изготовлению конкретного вида продукции отнести невозможно, то они подлежат распределению пропорционально прямым затратам, непосредственно относящимся к производству всего вида продукции (основание: абзац 5 пункта 1 статьи 319 НК РФ).

При проведении выездной налоговой проверки установлено, что списание затрат в прямые расходы осуществляется в тот же день, когда проводится реализация продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены, что соответствует порядку определения суммы расходов на производство и реализацию, предусмотренных ст. 318 НК РФ.

Стоимость материалов по требованию-накладной от 31.12.2016 N СМОО-000037 включена в налоговый регистр "Косвенные расходы". По вышеуказанному требованию в состав расходов списывается стоимость материалов, в том числе относящихся к прямым расходам Общества.

Обществом представлены пояснения, в соответствии с которыми материалы, списанные по данному требованию-накладной, задействованы и использованы для производства комбинированных дорожных и универсальных машин в 2016 году. Для удобства ведения хозяйственной деятельности на предприятии мелкокомплектующие материалы списываются в конце отчетного периода и далее распределяются в состав косвенных расходов.

По требованиям-накладным от 31.03.2017 N СМОО-000008, от 31.12.2017 N СМОО-000039 стоимость материалов включена в налоговый регистр "Материальные расходы".

По требованию-накладной от 31.12.2018 N СМБП-000032 стоимость материалов включена в налоговый регистр "Прямые расходы, относящиеся к реализованным товарам, услугам". Согласно учетной политике общества раздельный учет прямых расходов, возникших при производстве готовой продукции из сырья на давальческой основе и собственного, не ведется.

Материалы, списанные по требованиям-накладным N СМОО-000037, N СМОО-000008, N СМОО-000039, N СМБП-000032, относятся на весь выпуск и реализацию произведенных комбинированных дорожных машин, универсальных дорожных машин и другой готовой продукции, выпущенной обществом.

Кроме производства комбинированных дорожных машин собственного производства общество (подрядчик) по договору подряда от 12.01.2010 N 12/01/10 выполняло работы для ООО "ТД "Смолмаш" (заказчик) по оснащению предоставленных Заказчиком базовых машин навесным оборудованием в количестве и в комплектации, указанных в счете и товарной накладной. Общество выполняет работы по оснащению базовых машин и передает оборудованные транспортные средства заказчику, а заказчик принимает транспортные средства и оплачивает работы и оборудование.

Калькуляции на услуги по комплектации и монтажу навесного оборудования на комбинированную дорожную машину на базе самосвала или шасси заказчика ООО "ТД "Смолмаш" не представлены.

Требования-накладные на списание материалов, используемых при оказании услуг по комплектации и монтажу навесного оборудования для ООО "ТД "Смолмаш" не представлены в связи с тем, что все расходы по производственной деятельности оформляются едиными требованиями-накладными в конце отчетных периодов.

В ответ на требования о предоставлении информации (указание номеров актов, накладных, отраженных в налоговом регистре "Доходы от реализации товаров, работ, услуг", к которым относятся расходы, включенные в налоговый регистр по требованиям-накладным N СМОО-000037, N СМОО-000008, N СМОО-000039, N СМБП-000032), общество предоставило номера первичных документов, отраженных в налоговом регистре "Доходы от реализации товаров, работ, услуг".

По указанным номерам первичных документов отражена, в том числе, и реализация запасных частей, реализация комбинированных дорожных машин собственного производства, доходы общества от оказания услуг по комплектации и монтажу навесного оборудования на КДМ на базе самосвала ООО "ТД "Смолмаш" и услуг по монтажу навесного оборудования на УДМ-82.1 на базе трактора ООО "ТД "Смолмаш". Однако при получении указанных доходов стоимость используемых материалов списывается по требованиям-накладным в течение всего периода в состав прямых расходов общества.

У общества неоднократно истребовались документы, подтверждающие обоснованность включения в состав расходов стоимости материалов по требованиям-накладным от 31.12.16 N СМОО-000037, от 31.03.17 N СМОО-000008, от 31.12.17 N СМОО-000039, от 31.12.2018 N СМБП-32 с разбивкой какие материалы (по каждой позиции) использованы для собственного производства (наименование покупателя) и какие для производства по договору подряда для ООО "ТД "Смолмаш". Истребуемые документы не представлены.

Кроме того, истребованы пояснения о том, по какой причине по требованиям-накладным от 31.12.16 N СМОО-000037, от 31.03.17 N СМОО-000008, от 31.12.17 N СМОО-000039, от 31.12.18 N СМБП-000032 списана в состав косвенных расходов в конце отчетного периода стоимость материалов, которые в течение проверяемого периода списывались также в состав прямых расходов по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены и относились к изготовлению конкретного вида продукции, и не относящиеся к мелкокомплектующим материалам (например, монтажный комплект на кузов USA под установку его в/на кузов/шасси, плита монтажная переходная 2 БРС, комплект гидрофикации автомобиля).

Представлены пояснения, что на основании учетной политики организации раздельный учет прямых расходов, возникших при производстве готовой продукции из сырья на давальческой основе и собственного, не ведется. В случае, если прямые расходы к изготовлению конкретного вида продукции отнести невозможно, то они подлежат распределению пропорционально прямым затратам, непосредственно относящимся к производству всего вида продукции на основании абзац 5 п. 1 ст. 319 НК РФ.

Но в то же время, при истребовании документов, подтверждающих правомерность списания в расходы, уменьшающие величину полученных доходов при исчислении налога на прибыль организаций, материалов: "Коробка отбора мощности КОМ ЭД405 8001000", "комплектов гидрофикации автомобиля", стоимость которых списана в расходы по вышеуказанным требованиям-накладным, налогоплательщиком представлены документы на реализацию продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены, что противоречит представленным ранее пояснениям.

Как правильно указали на то суды, приведенные факты в совокупности свидетельствуют о том, что обществом целенаправленно не представлены документы, позволяющие определить действительные факты хозяйственной жизни общества, что подтверждает вывод о том, что по требованиям-накладным от 31.12.16 N СМОО-000037, от 31.03.17 N СМОО-000008, от 31.12.17 N СМОО-000039, от 31.12.18 N СМБП-000032 необоснованно списана стоимость материалов.

При этом судами отмечено, что по результатам предыдущей выездной налоговой проверки, проведенной в отношении общества за период 2014 - 2015 годов, установлено применение обществом аналогичной "схемы", направленной на незаконное уменьшение налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций путем излишнего списания стоимости материалов в производство при изготовлении комбинированных дорожных машин, что подтверждено вступившими в силу судебными актами по делу N А62-5124/2018, и имеет преюдициальное значение при рассмотрении настоящего дела.

Необоснованное списание без подтверждающих документов происходило всегда в последний день отчетного периода, что позволяло обществу искусственно минимизировать свою налоговую нагрузку. Поскольку в последний день отчетного периода обществу была достоверно известна сумма полученного за данный период дохода, то с помощью варьирования своих расходов оно искусственно уменьшало сумму налога на прибыль организаций, подлежащего уплате.

Суды пришли к выводу о том, что указанный эпизод, по своей сути, является продолжением нарушения, установленного в ходе предыдущей выездной налоговой проверки, результаты которой в данной части признаны законными в рамках судебного дела N А62-5124/2018. При этом если в рамках предыдущей выездной налоговой проверки обществом в обоснование своей позиции представлены калькуляции на услуги по комплектации и монтажу, то после проигрыша в суде и в рамках настоящей выездной проверки общество изменило тактику и не представило неоднократно запрошенные налоговым органом калькуляции.

Несмотря на целенаправленное непредставление обществом запрашиваемых документов, налоговый орган исследовал все имеющиеся первичные и бухгалтерские документы и пришел к обоснованному выводу о том, что стоимость материалов по требованиям-накладным от 31.12.16 N СМОО-000037, от 31.03.17 N СМОО-000008, от 31.12.17 N СМОО-000039, от 31.12.18 N СМБП-000032 списана в расходы по налогу на прибыль организаций необоснованно.

С учетом изложенного суды пришли к верному выводу о том, что обществом неправомерно списана в расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль организации, стоимость материалов по указанным требованиям-накладным.

По эпизоду взаимоотношения обществом с ИП Михеевым С.В., суды пришли к выводу о завышении обществом расходов, уменьшающих сумму полученных доходов, при исчислении налога на прибыль организаций по сделке с ИП Михеевым С.В., исходя из следующего.

Согласно агентскому договору от 19.09.16 N 1 ИП Михеев С.В. (агент) обязуется совершать действия по поиску покупателей для реализации продукции общества.

В подтверждение финансово-хозяйственных взаимоотношений с ИП Михеевым С.В. обществом представлены агентский договор от 19.09.16 N 1, отчеты агента по агентскому договору от 19.09.16 N 1, акты, регистры налогового учета "Прямые расходы, относящиеся к реализованным товарам, услугам" за 2016-2018 годы, регистры налогового учета "Косвенные расходы на производство и реализацию" за 2016-2018 годы.

При исследовании представленных отчетов агента установлено, что вознаграждение агенту составляло 5% - 10% от стоимости продукции реализованной обществом третьему лицу. За период с 01.01.16 по 31.12.18 ИП Михеевым С.В. оказаны услуги обществу общей стоимостью 931 356 563,66 руб. Денежные средства, поступившие на расчетный счет ИП Михеева С.В., в последующем обналичивались. При этом общество являлось единственным контрагентом - покупателем у ИП Михеева С.В.

Услуги по поиску покупателей для общества всегда оказывал его официальный дистрибьютор - ООО "ТД "Смолмаш", в котором Михеев С.В. с 2012 года по февраль 2016 года являлся коммерческим директором. В обязанности Михеева С.В. входило руководство отделом продаж, поиск клиентов, контроль за заключением договоров, сопровождение договоров. Данный вывод доказан материалами проверки, в частности, протоколом допроса Михеева С.В. от 17.03.21, протоколом допроса руководителя общества - Бузданова В.И. от 17.03.21, коммерческими предложениями, перепиской, направленной Михеевым С.В. в адрес покупателей общества. Указанный вывод содержится и в решении Арбитражного суда Московской области от 11.11.22 по делу N А41-33481/22 (стр. 11).

Далее, 25.08.16, Михеев С.В. регистрируется в качестве индивидуального предпринимателя (ОРГНИП 316673300077052). Основной вид деятельности - деятельность агентов по оптовой торговле прочими видами машин и промышленным оборудованием (ОКВЭД 46.14.9). С даты регистрации ИП Михеев С.В. применял упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения доходы.

И менее чем через месяц, 19.09.16, он заключает договор по поиску покупателей для реализации продукции общества. При этом общество являлось единственным контрагентом - покупателем у ИП Михеева С.В. и фактически финансово он подконтролен обществу. Денежные средства, поступившие на расчетный счет ИП Михеев С.В., в последующем им обналичивались.

При этом обращает на себя внимание тот факт, что 30.12.19 начинается выездная проверка общества, в ходе которой ставятся под сомнения финансово-хозяйственные взаимоотношений с Михеевым С.В., и уже 17.06.20 ИП Михеев С.В. прекращает деятельность в качестве индивидуального предпринимателя, но 18.08.20 вновь регистрируется в качестве индивидуального предпринимателя.

Начиная с сентября 2019 года по 2021 год, индивидуальный предприниматель получает вознаграждение за оказание агентских услуг также от ООО "ТД "Смолмаш".

В 2022 году вознаграждение за оказание агентских услуг в адрес ИП Михеева С.В. перечисляет ООО "ТД "Смолмаш", а также вновь зарегистрированная организация ООО "Смол Маш" (ИНН 5047251834) (обособленное подразделение, осуществляющее производственную деятельность, зарегистрировано по адресу регистрации общества).

Кроме того объяснения Михеева С.В., которые даны в судебном заседании 03.11.23, подтверждают выводы, изложенные в оспариваемом решении налогового органа. В частности, свидетель пояснил, что при обращении к руководству ООО "ТД "Смолмаш" с заявлением о повышении заработной платы, руководство сообщило, что не может повысить заработную плату, но предложило продолжить работу на условиях, которые в дальнейшем оформлены как открытие ИП и заключение агентского договора.

Кроме того, сами представители общества в судебном заседании 03.11.23, просили Михеева С.В. пояснить принцип взаимодействия общества с агентом на примере договора, заключенного с АО "Плесецкое ДРСУ".

Однако, как отмечено налоговым органом, в отчетах агента, представленных в материалы проверки, привлечение клиента (осуществление действий по сопровождению сделки) и получение за указанные действия агентского вознаграждения по договору купли-продажи от 29.09.16 N 2217, заключенному между обществом (продавец), ООО "Приволжская лизинговая компания" (покупатель) и АО "Плесецкое ДРСУ" (лизингополучатель) не отражено. Также на стр. 61-64 оспариваемого решения налоговым органом на основании представленных отчетов агента сформирован в табличном варианте перечень покупателей/лизингополучателей, которые привлечены в рамках агентского договора с ИП Михеев С.В., и АО "Плесецкое ДРСУ"/ ООО "Приволжская лизинговая компания" там не отражены.

Как правильно указали на то суды, указанные обстоятельства свидетельствуют о том, что ИП Михеев С.В. в соответствии с представленными документами не осуществлял действий как агент в рамках заключенного договора при заключении обществом договора с АО "Плесецкое ДРСУ" и ООО "Приволжская лизинговая компания". Однако одновременно с тем фактом, что даны объяснения свидетеля относительно заключения договора между обществом и указанными контрагентами, в том числе подробное описание участия Михеева С.В. в заключении вышеуказанного договора подтверждает, что по сути свидетель осуществлял все те же действия, как и те, когда являлся коммерческим директором ООО "ТД "Смолмаш" и осуществлял обязанности по поиску клиентов, контроль за заключением договоров, сопровождение договоров.

Свидетель Кулагин А.Е. (сотрудник ООО "Балтийский Лизинг" Смоленский филиал) в судебном заседании 03.11.23 пояснил, что знаком с Михеевым С.В. с 2013 года как представителем заводов, осуществляющих изготовление специальной техники. Договора между обществом и ООО "Балтийский Лизинг" заключались как по инициативе лизинговой компании, так и по инициативе общества. Во всех случаях переговоры велись с Михеевым С.В. С учетом изложенного, показания свидетеля Кулагина А.Е. свидетельствуют о том, что характер заключения договоров как до 2016 года, так и после не менялся.

Судами также отмечено, что в отчетах агента, в которых отражено заключение договоров с ООО "Балтийский Лизинг", в качестве контактного лица указан Капустин Петр. Согласно справкам о доходах по форме 2-НДФЛ, представленным ООО "Балтийский Лизинг", Капустин Петр являлся сотрудником филиала, находящегося в Ростовской области, в то время как согласно договорам, заключенным между обществом и ООО "Балтийский Лизинг", лизингополучателем является АО "СМУ-Дондорстрой" (г. Ростов-на-Дону).

Таким образом, то обстоятельство, что в качестве представителя ООО "Балтийский Лизинг" общество обеспечило явку свидетеля Кулагина А.Е. не подтверждает того факта, что агентом реально осуществлялись агентские услуги в рамках заключенного агентского договора.

Предметом агентского договора от 19.09.16 N 1 является именно действия по поиску покупателей для реализации продукции принципала. В отчетах агента отражается "найдена компания...". Согласно материалам проверки, а также показаниям Кулагина А.Е. по части договоров, заключение которых отражено в отчетах агента, покупатели сами являлись инициаторами заключения договоров с обществом, что не соответствует условиям агентского договора.

Также по результатам проверки установлено, что часть покупателей, включенных в отчеты агента, являлись контрагентами-покупателями общества до начала проверяемого периода (01.01.16) и до заключения агентского договора от 19.09.16 N 1 с ИП Михеевым С.В. (ЗАО "Автодорстрой", ООО "Москва Карго", ОГУП "Липецкдоравтоцентр", АО "Сбербанк Лизинг", ООО "Балтийский лизинг", ЗАО "Альянс Лизинг").

ООО "Техноспецсталь-Лизинг" сообщило, что контактным лицом общества являлось иное лицо, а именно менеджер по продажам Денис Сошилов. ЗАО "Автодорстрой" имело взаимоотношения с обществом до 01.01.16, что подтверждается книгой продаж общества за 4 квартал 2015 года, где отражена реализация в адрес ЗАО "Автодорстрой", о чем известно обществу, в результате чего довод об отсутствии взаимоотношений между указанными организациями является несостоятельным.

В выписке из ЕГРИП указан адрес электронной почты ИП Михеева С.В.: KDM- SALES@MAIL.ru. Согласно пояснениям Михеева С.В., представленным в судебном заседании 03.11.23, указанная электронная почта является личной почтой физического лица и использовалась лицом и при работе по найму у ООО "ТД Смолмаш" и при осуществлении деятельности в качестве ИП. Однако в сети Интернет данный адрес электронной почты (KDM-SALES@MAIL.ru) указывался в качестве контактного адреса ООО "ТД Смолмаш" и после увольнения Михеева С.В. (дополнении налогового органа от 11.07.2023 N 5, представлено в суд 11.07.2023).

С учетом изложенного, ООО "ТД "Смолмаш", являясь официальным дистрибьютором общества, фактически и осуществляет поиск покупателей на спецтехнику, производимую общ9еством, в том числе из материалов ООО "ТД "Смолмаш".

Покупатели спецтехники: АО "Уралавтодор", ООО "Поволжье Лизинг", ООО "Балтийский лизинг", ООО "ИнтерЛизинг", ООО "Угличское ДСУ", которых ИП Михеев С.В., отразил в отчетах агента за 2016-2018 годы, являлись также покупателями ООО "ТД "Смолмаш" до заключения агентского договора на совершение действий по поиску покупателей от 19.09.16 N 1 и, следовательно, им было известно об обществе как о производителе спецтехники. При этом фактический поиск заказчиков, подготовка контрактов, ведение переговоров с заказчиком осуществляли должностные лица общества и ООО "ТД "Смолмаш".

Как правильно указали на то суды, указанные факты свидетельствуют об умышленном создании обществом схемы с использованием ИП Михеева С.В. для получения налоговой экономии, а не получения результатов от осуществления реальной предпринимательской деятельности. Участие ИП Михеева С.В. в рамках агентского договора носило искусственный характер и сводилось лишь к оформлению комплекта документов с целью создания видимости хозяйственных операций между обществом и ИП Михеевым С.В., что свидетельствует о согласованности действий, участии в незаконной схеме ухода от налогообложения.

С учетом изложенного суды пришли к верному выводу о формальном характере сделки общества с ИП Михеевым С.В., заключенной путем оформления комплекта документов с целью создания видимости финансово-хозяйственных взаимоотношений между обществом и ИП Михеевым С.В..

Основываясь на совокупности приведенных нормативных положений и обстоятельств дела, оценив представленные в материалах дела доказательства по правилам ст. ст. 65, 71 АПК РФ в их совокупности и взаимосвязи, правильно применив нормы материального и процессуального права, суды пришли к верному выводу о создании обществом формального документооборота со спорными контрагентами (ООО "Вестехснаб", ООО "Смолмаш" и ИП Михеевым С.В) с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде неправомерного предъявления к вычету НДС и направленных на искусственное завышение затрат по налогу на прибыль организации.

При этом данные выводы соответствует позиции, указанной в определении ВС РФ от 02.10.17 N 305-КГ17-13601 по делу N А40-101000/2016.

Также выводы налогового органа в данном случае подтверждаются определением ВС РФ от 26.07.17 N 309-КГ17-9187, где судами установлено отсутствие экономической обоснованности и деловой цели заключения агентского договора и направленность их согласованных действий на получение необоснованной налоговой выгоды путем завышения расходов и минимизации налоговых обязательств.

Доводы общества в отношении обязанности налогового органа принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства общества, также правомерно отклонены судами в силу следующего.

Исходя из правовой позиции, отраженной в определении ВС РФ от 19.05.21 N 309-ЭС20-23981, при умышленном встраивании налогоплательщиком "технических" компаний налоговая реконструкция правомерна в случае, когда он сам представил документы, позволяющие определить размер реальных операций.

В ситуации, когда налоговым органом представлены доказательства участия налогоплательщика в организации схемы уклонения от уплаты налогов с помощью "технических" компаний, налогоплательщик, для применения реконструкции должен был в ходе налоговой проверки или на стадии возражений на акт проверки, способствовать выявлению и подтверждению этих сумм (представлять документы, расчеты, взаимодействовать с реальными исполнителями и техническими компаниями), а также определить и подтвердить суммы, которые были уплачены фактическим исполнителям за услугу, и отделить их от сумм, относящихся к "теневому обороту". При этом налогоплательщик вправе учесть расходы лишь в той части, которая действительно являлась оплатой фактически оказанных услуг.

Если в цепочку поставки товаров включены "технические" компании, и в распоряжении налогового органа имеются сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком - покупателем, позволяющие установить лицо, которое действовало в рамках легального хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль организаций, и примененных им налоговых вычетов по НДС, которая приходится на наценку, добавленную "техническими" компаниями.

Вместе с тем, общество на стадии налоговой проверки не раскрыло сведения и не представило документы, позволяющие вывести фактически совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота.

При этом налоговой инспекцией в ходе проверки установлено отсутствие реальной поставки ТМЦ от спорных контрагентов, осуществления ими работ или услуг. В рассматриваемой ситуации установлено отсутствие реальных поставщиков, общество, используя цепочку "технических компаний", получило необоснованную налоговую выгоду, завысив расходы по налогу на прибыль и сумму вычетов по НДС.

С учетом изложенного, как правильно указали на то суды, произвольное, не мотивированное и не основанное на письменных доказательствах предоставление обществу возможности налоговой реконструкции будет противоречить как налоговому законодательству, так и правовой позиции, изложенной в определении ВС РФ от 19.05.21 N 309-ЭС20-23981.

В отношении довода общества о том, что суды не оценил размер примененной налоговой санкции, судами отмечено, что инспекцией при принятии оспариваемого решения учтено смягчающее вину обстоятельства, такое как социальная направленность деятельности общества по созданию рабочих мест для населения, в результате чего размер штрафных санкций уменьшен в два раза.

Материалы дела свидетельствуют о том, что нарушения, совершенные обществом, носили умышленный характер, в связи с чем его привлечение к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ, является правомерным.

Суды не усмотрели правовых оснований для большего снижения штрафных санкций, поскольку определенный налоговым органом размер штрафа соответствует обстоятельствам совершенного правонарушения и принципу соразмерности ответственности характеру правонарушения.

Кроме того судами отмечено, что установлены факты, свидетельствующие о намерении общества прекратить деятельность.

Так, обществом произведены действия, направленные на вывод имущества (отчуждение 6 транспортных средств и оборудования для осуществления производственной деятельности (вертикально-фрезерный станок, машина термической резки, станок токарно-винторезный и т.д.)) и перевод деятельности на иную, вновь созданную 25.05.21 организацию (ООО "Смол маш" (ИНН 5047251834). Обособленное подразделение ООО "Смол маш" находится по адресу регистрации общества.

При анализе справок о доходах по форме 2-НДФЛ, представленных за 2021 год организациями общества и ООО "Смол маш", установлено, что 80% сотрудников ООО "Смол маш" составляют работники ООО "Смолмаш" (70 человек).

На официальном сайте ООО "Смолмаш" в сети Интернет по адресу: https://smolmash.ru внесены изменения в контактную информацию и реквизиты, указаны данные ООО "Смол маш", в то время как сертификаты соответствия, дипломы награды, логотип ООО "Смолмаш".

При анализе книги продаж ООО "Смол Маш" за 4 квартал 2021 года, 1 квартал 2022 года, 2 квартал 2022 года установлено, что покупателями организации являются контрагенты ООО "Смолмаш": АО "ДСУ-1", ООО Лизинговая компания "Сименс Финанс", Ленинградское областное государственное предприятие "Лодейнопольское дорожное ремонтно-строительное управление" и прочие.

Кроме того, согласно бухгалтерской отчетности ООО "Смолмаш" за 2021 год стоимость основных средств по состоянию на 31.12.2020 составляла 21 723 тыс. руб. По состоянию на 31.12.2021 стоимость основных средств составила 0 руб.

Выручка проверяемого лица, начиная с 4 квартал 2021 года, снизилась более чем на 90 процентов. Реализация товаров (работ, услуг) в налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2021 года отражена в сумме 20 793 тыс. руб., за 1 квартал 2022 года - 9 020 тыс. руб., за 2 квартал 2022 года - 1 610 тыс. руб., в то время как в 3 квартале 2021 года - налоговая база составляла 210 047 тыс. руб.

Довод общества о неправомерном привлечении к налоговой ответственности за неполную уплату НДС за 4 квартал 2018 года в связи с истечением срока привлечения к ответственности за налоговое правонарушение, а также что применение отягчающих обстоятельств, предусмотренных п. 2, 3 ст. 112 НК РФ, на момент проведения контрольных мероприятий по выездной налоговой проверке с 31.12.2019 по 24.03.2022 отпали, также правомерно отклонены судами, исходя из положений п. 1 ст. 113, 120, 121, 163, 174 НК РФ, разъяснений п. 15 постановления Пленума ВАС РФ N 57, поскольку датой окончания налогового периода, в течение которого было совершено правонарушение в виде неуплаты налога за 4 квартал 2018 года, является 31.03.19, так как по итогам 4 квартала 2018 года налог должен быть уплачен налогоплательщиком равными долями не позднее 25.01.19, 25.02.19, 25.03.19, в связи с чем срок давности (три года) начал течь с 01.04.19 и на момент вынесения оспариваемого решения от 24.03.22 N 202 о привлечении к ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ не истек.

При этом, как следует из решения от 23.03.22 N 202, при рассмотрении материалов выездной налоговой проверки установлены обстоятельства как смягчающие, так и отягчающие ответственность общества за совершение налогового правонарушения.

По результатам предыдущей выездной налоговой проверки общества установлена неполная уплата налога на прибыль организаций, НДС, как налогового агента, начислены пени, общество привлечено к ответственности по п. 1 ст. 122, ст. 123 НК РФ. Решение о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 29.01.18 N 01 вступило в законную силу 16.05.18. Таким образом, общество считается подвергнутым санкции, установленной ст. 122 НК РФ, в период с 17.05.18 по 17.05.19. Для установления наличия обстоятельства, отягчающего ответственность, позволяющего увеличить размер взыскиваемого штрафа на 100%, необходимо установить, что обществом, привлекаемым к ответственности по ст.122 НК РФ, ранее было совершено аналогичное налоговое правонарушение, за которое оно привлекалось к налоговой ответственности по той же статье.

Состав правонарушения, предусмотренного ст. 122 НК РФ, включает в себя не только неправомерное действие (бездействие) налогоплательщика, но и наступившие последствия - неуплату или неполную уплату сумм налога, при такой конструкции диспозиции статьи неважно, в результате каких неправомерных действий (бездействии) наступили последствия - неуплата или неполная уплата сумм налога.

Следовательно, для признания лица, совершившим аналогичное правонарушение, не имеет значения, привлекалось оно к ответственности по одному и тому же налогу или по разным налогам.

Кроме этого, наличие в действиях (бездействии) налогоплательщика привлекаемого к налоговой ответственности квалифицирующего признака - умысла, предусмотренного п. 3 ст. 122 НК РФ, не исключает возможность применения налоговым органом положений п. 4 ст. 114 НК РФ при наличии отягчающих обстоятельств. Следовательно, размер штрафа, предусмотренный п. 3 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2018 год, НДС за 4 квартал 2018 года и 1 квартал 2019 года (по сроку уплаты 25.04.2019) обоснованно увеличен на 100 процентов.

В качестве обстоятельства, смягчающего налоговую ответственность, инспекцией учтена социальная направленность деятельности общества по созданию рабочих мест для населения, и размер штрафа, предусмотренный п. 3 ст. 122 НК РФ, уменьшен в 2 раза.

В силу положений ст. 286 АПК РФ, кассационная жалоба рассматривается исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражений относительно жалобы. Вместе с тем, доводов, опровергающих выводы судов первой и апелляционной инстанции, кассационная жалоба не содержит. По существу доводы кассационной жалобы направлены на иную оценку доказательств и фактических обстоятельств дела, данных судами, что не относится к полномочиям суда кассационной инстанции в силу положений ст. ст. 286, 287 АПК РФ.

Нарушений норм процессуального права, являющихся, в силу ч. 4 ст. 288 АПК РФ, безусловным основанием для отмены принятых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.

На основании изложенного, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Смоленской области от 16.02.2024 и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.07.2024 по делу N А62-7355/2022 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в порядке, установленном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Н.Н. Смотрова

Судьи

Е.В. Бессонова Ю.А. Радвановская