Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 21 января 2021 г. N Ф10-6214/19 по делу N А08-12445/2018

Арбитражный суд Центрального округа в составе:

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Скоромной Л.Н., рассмотрев в открытом судебном заседании, проведенном посредством систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Белгородской области, кассационную жалобу межрайонной инспекции ФНС России N 3 по Белгородской области на решение Арбитражного суда Белгородской области от 22.03.2019 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.10.2020 по делу N А08-12445/2018,

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель Попов Сергей Николаевич (далее - ИП Попов С.Н., предприниматель, налогоплательщик) обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения межрайонной инспекции ФНС России N 3 по Белгородской области (далее - инспекция, налоговый орган) от 28.09.2018 N 7.

Решением Арбитражного суда Белгородской области от 22.03.2019 заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.09.2019 решение суда отменено. Признано недействительным решение инспекции от 28.09.2018 N 7 в части доначисления сумм налога на добавленную стоимость в размере 92 072 руб., сумм пени в размере 11 476 руб., штрафных санкций в размере 18 414 руб., а также в части доначисления сумм налога на доходы физических лиц в размере 97 211 руб., сумм пени в размере 11 085 руб., штрафных санкций в размере 19 442 руб. 20 коп., уменьшения убытков по налогу на доходы физических лиц в размере 355 915 руб.

Постановлением Арбитражного суда Центрального округа от 18.02.2020 постановление суда отменено, дело направлено на новое рассмотрение в суд апелляционной инстанции.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.10.2020 решение суда отменено в части признания недействительным решения инспекции от 28.09.2018 N 7 в части доначисления налога на доходы физических лиц в размере 103 059 руб., сумм пени в размере 11 747 руб. 01 коп., штрафных санкций в размере 20 611 руб. 80 коп. и в удовлетворении требований предпринимателю отказано. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговый орган просит решение и постановление судов в части признания недействительным решения инспекции от 28.09.2018 N 7 в части доначисления сумм налога на добавленную стоимость в размере 92 072 руб., сумм пени в размере 11 476 руб., штрафных санкций в размере 18 414 руб., а также в части доначисления сумм налога на доходы физических лиц в размере 97 211 руб., сумм пени в размере 11 085 руб., штрафных санкций в размере 19 442 руб. 20 коп., уменьшения убытков по налогу на доходы физических лиц в размере 355 915 руб. отменить, ссылаясь на нарушение при их принятии норм материального и процессуального права, и направить дело на новое рассмотрение в суд апелляционной инстанции.

Изучив материалы дела, выслушав представителей сторон, обсудив доводы жалобы, кассационная инстанция находит постановление суда апелляционной инстанции подлежащим частичной отмене по следующим основаниям.

Как установлено судами и следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по налогу на добавленную стоимость, транспортному налогу, земельному налогу, налогу на имущество физических лиц, налогу на доходы физических лиц за период с 01.01.2014 по 31.12.2016, о чем составлен акт проверки от 26.06.2018 N 6 и принято решение от 28.09.2018 N 7, которым предприниматель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), в виде штрафа в сумме 18 414 руб. за неуплату налога на добавленную стоимость и в сумме 40 054 руб. за неполную уплату налога на доходы физических лиц, а так же ему доначислено 92 072 руб. налога на добавленную стоимость, 200 270 руб. налога на доходы физических лиц, пени в общей сумме 34 308 руб. за их несвоевременную уплату и предложено уменьшить убытки по налогу на доходы физических лиц за 2016 год в сумме 355 915 руб.

Основанием для принятия решения послужили выводы налогового органа о неправомерном предъявлении к вычету сумм налога на добавленную стоимость по строительным материалам, приобретенным у обществ с ограниченной ответственностью "ТД Металл Строй Комплект" и "Белвенстрой", поскольку произведенные расходы не связаны с предпринимательской деятельностью налогоплательщика; о нарушении предпринимателем требований статьи 228 НК РФ в результате неправомерного невключения в состав доходов при исчислении налога на доходы физических лиц суммы невозвращенного ликвидированному в 2016 году лицу (ООО "Тренд") займа в сумме 800 000 руб.; неправомерном невключении в состав доходов при исчислении налога на доходы физических лиц материальной выгоды от экономии на процентах по договорам займа; об отсутствии оснований для включения в расходы, связанные с осуществлением предпринимательской деятельности, амортизации легкового автомобиля LX450D в размере 355 915 руб., поскольку данный автомобиль использовался предпринимателем в личных целях.

Решением Управления ФНС России по Белгородской области от 30.11.2018 N 248 апелляционная жалоба предпринимателя оставлена без удовлетворения.

Полагая, что решение инспекции не соответствует закону и нарушает его права и законные интересы, ИП Попов С.Н. обратился в арбитражный суд с указанным выше заявлением.

Рассматривая спор и удовлетворяя заявленные требования в части эпизода, связанного с доначислением налога на доходы физических лиц в связи с получением дохода в результате невозврата займа в размере 800 000 руб., суд первой инстанции пришел к выводу, что денежные средства, полученные физическим лицом в долг на условиях возвратности и срочности, не признаются доходом, подлежащим налогообложению налогом на доходы физических лиц, поскольку не образуют экономической выгоды, извлеченной физическим лицом от предоставленного ему займа.

Суд апелляционной инстанции, оставляя решение суда в данной части без изменения, учел, что 14.06.2016 в ЕГРЮЛ была внесена запись о прекращении деятельности займодавца - ООО "Тренд" и указал, что кредиторская задолженность перед юридическим лицом, признанным недействующим и исключенным из ЕГРЮЛ, подлежит списанию в состав внереализационных доходов в периоде исключения юридического лица из Единого государственного реестра юридических лиц.

Однако, приобщив в материалы дела в качестве доказательств договор уступки требования (цессии) от 31.05.2016, которым ООО "Тренд" уступило Селиванову С.Л. право требования по договору займа от 07.08.2014 N 1 к Попову С.Н. и уведомление Селиванова С.Л. об уступке права требования от 03.06.2019, представленные предпринимателем в суд апелляционной инстанции, пришел к выводу, что данные документы свидетельствуют о сохранении, как в рассматриваемом налоговом периоде, так и по настоящий момент у налогоплательщика обязательств по возврату сумм займа в размере 800 000 руб., в связи с чем основания для доначисления ИП Попову И.Н. налога на доходы физических лиц в размере 97 211 руб., соответствующих сумм пени и штрафа у налогового органа отсутствовали.

При этом ходатайство инспекции о фальсификации указанных доказательств судом апелляционной инстанции отклонено.

Вместе с тем апелляционной инстанцией заявление о фальсификации доказательств рассмотрено без соблюдения процедуры, предусмотренной статьей 161 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В силу части 1 статьи 161 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, если лицо, участвующее в деле, обратится в арбитражный суд с заявлением в письменной форме о фальсификации доказательства, представленного другим лицом, участвующим в деле, суд: 1) разъясняет уголовно-правовые последствия такого заявления; 2) исключает оспариваемое доказательство с согласия лица, его представившего, из числа доказательств по делу; 3) проверяет обоснованность заявления о фальсификации доказательства, если лицо, представившее это доказательство, заявило возражения относительно его исключения из числа доказательств по делу.

В этом случае арбитражный суд принимает предусмотренные федеральным законом меры для проверки достоверности заявления о фальсификации доказательства, в том числе назначает экспертизу, истребует другие доказательства или принимает иные меры.

Вместе с тем ни из протоколов судебных заседаний от 19.06.2020, 07.08.2020, 28.08.2020-04.09.2020, ни из аудиозаписей этих судебных заседаний не следует, что суд апелляционной инстанции следовал процедуре рассмотрения заявления о фальсификации доказательства, установленной статьей 161 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Расписки о предупреждении об уголовно-правовых последствиях подачи такого заявления и о фальсификации доказательства в материалах дела отсутствуют.

Кроме того, отказ в удовлетворении данного заявления, отраженный в протоколе от 28.08.2020-04.09.2020 ничем судом не мотивирован.

В заявлении о фальсификации доказательств от 15.06.2020 (л.д. 127-128 т. 6), пояснениях по делу от 06.08.2020 (л.д. 62-69 т. 7) налоговый орган ссылался на ряд обстоятельств, свидетельствующих о фальсификации, представленных предпринимателем доказательств (непредставление этих документов ранее, на несоответствие подписи в договоре цессии, и в уведомлении лицам, в них указанным и т.д.).

Между тем, в нарушение требований статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, мотивы отклонения доводов инспекции с учетом стоящих перед арбитражными судами задач судопроизводства (статья 2 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) апелляционным судом указаны не были.

Поскольку допущенные судом апелляционной инстанции нарушения норм процессуального права могли привести к принятию неправильного судебного акта, а также учитывая, что спорные доказательства были представлены предпринимателем только в суд апелляционной инстанции, постановление суда в данной части подлежит отмене, а дело - направлению в суд апелляционной инстанции на новое рассмотрение.

При новом рассмотрении суду следует учесть изложенное.

В остальной части основания для отмены судебных актов отсутствуют в связи со следующим.

В соответствии со статьями 143, 146 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели являются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость при совершении ими операций по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

На основании пункта 4 статьи 166 НК РФ сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется налогоплательщиками по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

В силу подпункта 1 пункта 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления (включая суммы налога, уплаченные или подлежащие уплате налогоплательщиком по истечении 180 календарных дней с даты выпуска товаров в соответствии с таможенной процедурой выпуска для внутреннего потребления при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории Особой экономической зоны в Калининградской области), переработки для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса;

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных названной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пункта 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса.

Таким образом, условиями применения вычетов являются приобретение товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, принятие на учет указанных товаров (работ, услуг) и наличие соответствующих первичных документов.

Факт приобретения предпринимателем у ООО "ТД Металл Строй Комплект" и ОО "Белвенстрой" строительных материалов, соответствие счетов-фактур требованиям статьи 169 НК РФ и отражение их в учете, судами установлен, материалами дела подтвержден и налоговым органом не оспаривается.

Предпринимателем применяется общая система налогообложения, что предусматривает уплату налога на добавленную стоимость. Доказательства того, что предпринимателем осуществляются иные виды деятельности, предусматривающие освобождение от уплаты налога на добавленную стоимость, налоговым органом не представлено.

Фактическое использование налогоплательщиком приобретенных товаров, работ, услуг в деятельности, облагаемой налогом на добавленную стоимость на момент проведения проверки, не является обязательным условием реализации права налогоплательщика на налоговые вычеты, правовое значение имеет лишь цель приобретения, а также факт осуществления налогоплательщиком деятельности, облагаемой данным налогом.

Суды установили, что предпринимателем спорные строительные материалы использованы в своей хозяйственной деятельности. Доказательства их приобретения и использования в иных целях, в том числе личных, налоговым органом не представлено.

При таких обстоятельствах, суды обоснованно указали на отсутствие у налогового органа оснований для вывода о необоснованности предъявления к вычету спорных сумм налога на добавленную стоимость.

Кроме того, положения главы 21 НК РФ содержат специальные нормы, регулирующие обязанности налогоплательщика в случае, если приобретенные для осуществления облагаемых операций товары, работы, услуги фактически перестают использоваться в облагаемой налогом на добавленную стоимость деятельности, либо налогоплательщик совершает в отношении таких товаров работ услуг необлагаемые налогом операции. В указанных случаях на налогоплательщика возлагается обязанность восстановить ранее принятый к вычету налог в том периоде, в котором товары работы, услуги начинают использоваться налогоплательщиком в операциях, не облагаемых налогом на добавленную стоимость (пункт 3 статьи 170 НК РФ).

Суд кассационной инстанции также соглашается с выводом судов о наличии у налогоплательщика оснований для включения в расходы, связанные с осуществлением предпринимательской деятельности, амортизации легкового автомобиля LX450D.

Согласно Порядку ведения учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей (утвержден приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13 августа 2002 года N 86н/БГ-3-04/430) к основным средствам условно отнесено имущество индивидуального предпринимателя, непосредственно используемое им в качестве средств труда для изготовления и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) при осуществлении предпринимательской деятельности (пункт 24). Амортизация, согласно подпункту 4 пункта 15 Порядка, учитывается в составе расходов в суммах, начисленных за налоговый период; начисление амортизации производится только на принадлежащее индивидуальному предпринимателю на праве собственности имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, непосредственно используемые для осуществления предпринимательской деятельности и приобретенные за плату.

Из положений главы 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ следует, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком; под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме (пункт 1 статьи 252). Пункты 1 и 2 статьи 253 НК РФ определяют расходы, связанные с производством и реализацией для целей исчисления налога на прибыль организаций. К прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, данный Кодекс относит расходы на содержание служебного транспорта (автомобильного, железнодорожного, воздушного и иных видов транспорта), расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов в пределах норм, установленных Правительством Российской Федерации (подпункт 11 пункта 1 статьи 264), а также другие расходы, связанные с производством и (или) реализацией (подпункт 49 пункта 1 статьи 264).

Вопросы, связанные с допустимостью включения тех или иных затрат в состав расходов, а также пределы проверки правоприменительными органами связи таких расходов с деятельностью организации по извлечению прибыли и их экономической целесообразности, неоднократно являлись предметом рассмотрения Конституционного Суда Российской Федерации (определения от 4 июня 2007 года N 320-О-П, от 4 июня 2007 года N 366-О-П, от 16 декабря 2008 года N 1072-О-О, от 1 октября 2009 года N 1270-О-О и от 1 декабря 2009 года N 1553-О-П).

Так, в Определении от 4 июня 2007 года N 320-О-П Конституционный Суд Российской Федерации, оценивая конституционность норм, устанавливающих общие характеристики определения в целях налогообложения налогом на прибыль организаций (глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации) расходов налогоплательщика, которые, как уменьшающие полученные им доходы, учитываются при расчете налоговой базы данного налога (пункт 1 статьи 252 НК РФ), пришел к выводу о том, что законодатель оправданно отказался от закрытого перечня конкретных затрат налогоплательщика, которые могут быть учтены при расчете налоговой базы, имея в виду многообразие содержания и форм экономической деятельности и видов возможных расходов, что при детальном и исчерпывающем их нормативном закреплении приводило бы к ограничению прав налогоплательщика, и предоставил налогоплательщикам возможность самостоятельно определять в каждом конкретном случае, исходя из фактических обстоятельств и особенностей их финансово-хозяйственной деятельности, относятся те или иные не поименованные в главе 25 НК РФ затраты к расходам в целях налогообложения либо нет. Как указал Конституционный Суд Российской Федерации, названный Кодекс устанавливает определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли. Так, перечень затрат, подлежащих включению в состав расходов, связанных с производством и реализацией, содержит материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы (статьи 253 - 255, 260 - 264 НК РФ); этот же критерий прямо обозначен в абзаце четвертом пункта 1 статьи 252 НК РФ как основное условие признания затрат обоснованными или экономически оправданными: расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. При этом Конституционный Суд Российской Федерации отметил, что такой же позиции придерживается Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указавший в постановлении от 12 октября 2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В данном случае легковой автомобиль LX450D использовался налогоплательщиком в предпринимательской деятельности, о чем свидетельствуют путевые листы. Доказательств того, что транспортное средство использовалось только в личных целях, в том числе с учетом того, что деятельность предприниматель начал осуществлять с 30.03.2016, автомобиль приобретен в июне 2016 года, а период налоговой проверки ограничен 31.12.2016, налоговым органом не представлено.

Довод налогового органа о неправильном оформлении налогоплательщиком путевых листов был предметом исследования судов с учетом установленных по делу обстоятельств и обоснованно отклонен.

При таких обстоятельствах основания для удовлетворения кассационной жалобы и отмены судебных актов в указанной части отсутствуют.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, статьями 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.10.2020 по делу N А08-12445/2018 в части оставления без изменения решения Арбитражного суда Белгородской области от 22.03.2019 о признании недействительным решения межрайонной инспекции ФНС России N 3 по Белгородской области от 28.09.2018 N 7 в части доначисления сумм налога на доходы физических лиц в размере 97 211 руб., сумм пени в размере 11 085 руб., штрафных санкций в размере 19 442 руб. 20 коп. отменить и дело в указанной части направить на новое рассмотрение в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд.

В остальной части постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в порядке и сроки, установленные статьями 291.1., 291.2. Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.