Письмо Федеральной налоговой службы от 20 мая 2021 г. № СД-4-3/6956@ “О применении коэффициента Ктд при исчислении НДПИ”

Федеральная налоговая служба рассмотрела обращение Управления ФНС России по вопросу применения ПАО коэффициента Ктд при исчислении налога на добычу полезных ископаемых и сообщает следующее.

Как следует из указанного письма УФНС России, ПАО повторно представлено заявление о применении налоговой льготы по НДПИ, согласно которому, наименование товара, производство которого осуществляется в результате инвестиционного проекта - Золото (код вида добытого полезного ископаемого - 13001). По первично представленному заявлению организацией на основании пункта 4 статьи 342.3-1 НК РФ было утрачено право на применение льготного коэффициента Ктд в связи с превышением суммы льготы над суммой осуществленных капитальных вложений.

По информации Управления ФНС России, из представленных налогоплательщиком документов следует, что основная сумма, включенная налогоплательщиком в объем капитальных вложений, приходится на имущество, используемое в рамках договора финансовой аренды (лизинга) с последующим выкупом.

Согласно представленному договору финансовой аренды (лизинга), заключенному между АО (лизингодатель) и ПАО (лизингополучатель), исключительное право собственности на предмет лизинга в течение всего срока действия договора лизинга принадлежит лизингодателю. По истечении срока действия договора при условии выполнения лизингополучателем своих обязательств по уплате в полном объеме всех платежей предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя. Моментом перехода права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю является уплата им последнего платежа по договору, который включает и выкупную стоимость предмета лизинга.

Пунктом 4.7 указанного договора определено, что лизинговые платежи по данному договору являются исключительной платой лизингополучателя лизингодателю за владение и пользование предметом лизинга в каждом лизинговом периоде. В состав лизинговый платежей выкупная стоимость не включается, за исключением последнего.

Управлением ФНС Росси с учетом положений Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)", Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений", разъяснений Пленума ВАС РФ, изложенных в постановлении от 14.03.2014 N 17 "Об отдельных вопросах, связанных с договором выкупного лизинга", сделан вывод о неправомерном включении стоимости лизингового имущества в состав капитальных вложений и, соответственно, неправомерном применении ПАО значения коэффициента Ктд, равного нулю.

ФНС России отмечает следующее.

На основании пункта 2.2 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) ставки НДПИ по отдельным видам полезных ископаемых применяются с коэффициентом, характеризующим территорию добычи полезного ископаемого КТД, который может принимать значения от 0 до 1.

Согласно статье 342.3-1 НК РФ право на применение коэффициента КТД в размере от 0 до 0,8 к ставке НДПИ, в частности, имеют налогоплательщики - участники региональных инвестиционных проектов (далее - РИП), для которых не требуется включение в реестр участников РИП.

На основании пункта 1 статьи 342.3-1 НК РФ коэффициент (Ктд) применяется участником регионального инвестиционного проекта, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 25.9 НК РФ, начиная с налогового периода, в котором впервые одновременно соблюдены следующие условия:

1) появились основания для определения налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых в отношении таких полезных ископаемых;

2) налогоплательщиком - участником регионального инвестиционного проекта выполнено требование к минимальному объему капитальных вложений, установленное подпунктом 4.1 пункта 1 статьи 25.8 НК РФ;

3) налогоплательщик - участник регионального инвестиционного проекта обратился в налоговый орган с заявлением о применении налоговой льготы, указанным в пункте 1 статьи 25.12-1 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 4.1 пункта 1 статьи 25.8 НК РФ объем капитальных вложений, определяющих сумму финансирования регионального инвестиционного проекта и осуществленных российскими организациями, обратившимися в налоговый орган с заявлением о применении налоговой льготы по налогу на прибыль организаций и (или) по НДПИ, не может быть менее:

50 миллионов рублей при условии осуществления капитальных вложений в срок, не превышающий трех лет со дня начала осуществления капитальных вложений в рамках реализации регионального инвестиционного проекта, но не ранее 1 января 2013 года и не ранее трех лет, предшествующих дате обращения организации в налоговый орган с заявлением о применении налоговой льготы;

500 миллионов рублей при условии осуществления капитальных вложений в срок, не превышающий пяти лет со дня начала осуществления капитальных вложений в рамках реализации регионального инвестиционного проекта, но не ранее 1 января 2013 года и не ранее пяти лет, предшествующих дате обращения организации в налоговый орган с заявлением о применении налоговой льготы.

При этом пунктом 3 данной статьи НК РФ определено, что при определении объема капитальных вложений учитываются, в частности, затраты на создание (приобретение) амортизируемого имущества, приобретение машин, оборудования, (за исключением затрат на приобретение легковых автомобилей, мотоциклов, спортивных, туристских и прогулочных судов, а также затрат на строительство и реконструкцию жилых помещений).

На основании статьи 2 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" лизинговая деятельность представляет собой вид инвестиционной деятельности по приобретению имущества и передаче его в лизинг.

При этом лизингодателем является физическое или юридическое лицо, которое за счет привлеченных и (или) собственных средств приобретает в ходе реализации договора лизинга в собственность имущество и предоставляет его в качестве предмета лизинга лизингополучателю за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и в пользование с переходом или без перехода к лизингополучателю права собственности на предмет лизинга; лизингополучателем является физическое или юридическое лицо, которое в соответствии с договором лизинга обязано принять предмет лизинга за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и в пользование в соответствии с договором лизинга (статья 4 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ).

Согласно пункту 1 статьи 28 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя. В общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю.

Как отмечалось выше, договором лизинга N 579п-17/Л от 26.12.2017 предусмотрено включение в последнюю сумму лизингового платежа выкупной стоимости и переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю после уплаты лизингополучателем последнего платежа.

Статьей 1 Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ (в ред. от 08.12.2020) "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" установлено, что капитальные вложения признаются, в частности, инвестиции в основной капитал (основные средства).

Согласно пункту 1 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение.

Принимая во внимание, что лизингополучатель будет нести расходы на приобретение предмета лизинга при уплате последнего лизингового платежа, уплата лизингополучателем ежемесячных платежей за пользование предметом лизинга не может рассматриваться в качестве его капитальных вложений.

Кроме того, необходимо учитывать, что в силу прямого указания Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ лизинговая деятельность представляет собой инвестиционную деятельность лизингодателя.

Учитывая изложенное, ФНС России поддерживает позицию Управления ФНС России о неправомерности включения ПАО лизинговых платежей в состав капитальных вложений в целях выполнения требования к минимальному объему капитальных вложений, установленного подпунктом 2 пункта 1 статьи 342.3-1 НК РФ, и, соответственно, неправомерности применения им значения коэффициента Ктд менее 1 при исчислении НДПИ.

Данная позиция с Минфином России согласована.