Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 9 июля 2019 г. N Ф06-48679/19 по делу N А57-22621/2018

г. Казань

09 июля 2019 г.

Дело N А57-22621/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 02 июля 2019 года.

Полный текст постановления изготовлен 09 июля 2019 года.

Арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Мухаметшина Р.Р.,

судей Ольховикова А.Н., Хабибуллина Л.Ф.,

при участии представителей:

Общества с ограниченной ответственностью "Тролза-Маркет" - Лишманова Е.А., доверенность от 01.07.2019,

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 20 по Саратовской области - Чернышевой И.А., доверенность от 06.06.2019, Корольковой А.А., доверенность от 06.06.2019,

Управления Федеральной налоговой службы по Саратовской области - Чернышевой И.А., доверенность от 27.08.2018,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Общества с ограниченной ответственностью "Тролза-Маркет"

на решение Арбитражного суда Саратовской области от 26.12.2018 (судья Михайлова А.И.) и постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.03.2019 (председательствующий судья Смирников А.В., судьи Землянникова В.В., Кузьмичев С.А.)

по делу N А57-22621/2018

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Тролза-Маркет", заинтересованные лица: Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Саратовской области, Управление Федеральной налоговой службы по Саратовской области о признании недействительными ненормативных актов,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Тролза-Маркет" (далее - ООО "Тролза-Маркет", общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Саратовской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительными пунктов 2.1.1 - 2.1.11, 2.3.7, 2.12 решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Саратовской области (далее - Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Саратовской области, налоговый орган, инспекция) от 20.07.2018 N 11/07 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, решения Управления Федеральной налоговой службы по Саратовской области (далее - УФНС России по Саратовской области, Управление) от 21.09.2018, вынесенного по жалобе ООО "Тролза-Маркет", в части оставления жалобы без удовлетворения по пунктам 2.1.1-2.1.11, 2.3.7, 2.12 решения от 20.07.2018 N 11/07.

В связи с переименованием налогового органа суд кассационной инстанции на основании представленного приказа Федеральной налоговой службы от 01.03.2019 N ММВ-7-4/106 и в соответствии со статьей 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации произвел замену Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Саратовской области на ее правопреемника - Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N20 по Саратовской области.

Решением Арбитражного суда Саратовской области от 26.12.2018 требования общества в части признания незаконными пунктов 2.1.1, 2.1.3 - 2.1.11, 2.3.7 решения инспекции от 20.07.2018 N 11/07 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлены без рассмотрения, в удовлетворении требований ООО "Тролза-Маркет" о признании незаконными пунктов 2.1.2, 2.12 решения инспекции от 20.07.2018 N 11/07 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения отказано, обеспечительные меры, принятые определением Арбитражного суда Саратовской области от 22.10.2018, отменены.

Постановлением Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.03.2019 Решение Арбитражного суда Саратовской области от 26.12.2018 оставлено без изменения.

Общество не согласилось с указанными судебными актами и обратилось с кассационной жалобой, в которой просит их отменить по основаниям, указанным в жалобе.

Представитель общества в судебном заседании поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе.

Представители инспекции, Управления в судебном заседании отклонили кассационную жалобу по основаниям, изложенным в отзыве.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, заслушав явившихся в судебное заседание представителей общества, инспекции, Управления проверив в соответствии со статьей 286 АПК РФ законность обжалуемых судебных актов, приходит к нижеследующим выводам.

Как установлено судами и следует из материалов дела, 20.07.2018 по результатам рассмотрения акта от 16.03.2018 N 04/07 и иных материалов налоговой проверки инспекцией принято решение N11/07, которым ООО "Тролза-Маркет" привлечено к налоговой ответственности в виде штрафа в общем размере 662 571 руб. Кроме того, данным решением налогоплательщику доначислены налоги в общем размере 47 063 734 руб., начислены пени в общем размере 16 445 075,19 руб.

Решением инспекции от 20.09.2018 в целях исправления технической ошибки в решение от 20.07.2018 N 11/07 внесены изменения: пункт 3.1 резолютивной части решения от 20.07.2018 N11/07 изложен в новой редакции, в соответствии с которой из состава недоимки по налогам исключен утилизационный сбор в сумме 16 186 500 руб. (пункт 6 таблицы), общая сумма недоимки, указанная в пункте 3.1 решения (47 063 734 руб.), уменьшена на сумму исчисленного утилизационного сбора и составила 30 877 234 руб.

Решением Управления от 21.09.2018 решение инспекции от 20.07.2018 N 11/07 в обжалуемой части оставлено без изменения, апелляционная жалоба налогоплательщика - без удовлетворения.

Вышеназванные обстоятельства послужили основанием для обращения заявителя в арбитражный суд за защитой своих прав с соответствующим заявлением.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды предыдущих инстанций правомерно руководствовались следующим.

В соответствии с пунктом 1 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) при получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 167 НК РФ моментом определения налоговой базы является день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Пунктом 1 статьи 168 НК РФ определено, что в случае получения налогоплательщиком сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, реализуемых на территории Российской Федерации, налогоплательщик обязан предъявить покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав сумму налога, исчисленную в порядке, установленном пунктом 4 статьи 164 НК РФ.

В соответствии с пунктом 3 статьи 168 НК РФ при получении сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней, считая со дня получения сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что ООО "ТролзаМаркет" в налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2014 по строке "070" отражен исчисленный налог в размере 129 175 руб.

При этом, как установлено инспекцией по итогам анализа сведений, отраженных в книге продаж и в оборотно-сальдовых ведомостях по счетам бухгалтерского учета, проверки первичных документов: договоров, счетов-фактур, товарных накладных, платежных поручений, банковских выписок, НДС с оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок за 3 квартал 2014 года должен быть исчислен в сумме 17 431 003,27 руб.

Инспекцией по результатам анализа документов, представленных налогоплательщиком, установлено, что данные книги продаж соответствуют данным оборотно-сальдовой ведомости по счету 76АВ и реестру полученных счетов-фактур за 3 квартал 2014 года. Суммы полученных авансов подтверждаются счетами-фактурами и платежными поручениями.

По требованию инспекции обществом в ходе проверки представлены письменные пояснения, из которых следует, что при заполнении налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2014 года произошел технический сбой программы, в результате чего выгрузились некорректные данные по строкам декларации.

Судами установлено, что факт неверного исчисления НДС в декларации за 3 квартал 2014 года заявителем не оспаривается.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 26.04.2011 N 23/11, применение налоговых вычетов по НДС является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении условий, установленных в главе 21 Налогового кодекса Российской Федерации. Само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих, по его мнению, право на применение налоговых вычетов, без отражения (указания, заявления) суммы налоговых вычетов в налоговой декларации не является основанием для уменьшения подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода налога на добавленную стоимость. Наличие документов, обуславливающих применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, не заменяет их декларирования.

20.03.2018 ООО "Тролза-Маркет" с целью корректировки налоговых обязательств представило в налоговый орган уточненную налоговую декларацию по НДС за 3 квартал 2014, в которой по строке "070" отразило НДС в размере 17 431 003,27 руб., а также заявило налоговые вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 173 НК РФ если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму исчисленного налога, положительная разница подлежит возмещению налогоплательщику, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Согласно позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пунктах 27, 28 постановления от 30.05.2014 N 33, правило пункта 2 статьи 173 НК РФ о трехлетнем сроке подачи налоговой декларации должно быть соблюдено налогоплательщиком и в случае включения им налоговых вычетов в подаваемую уточненную налоговую декларацию. При применении пункта 2 статьи 173 НК РФ право на вычет налога может быть реализовано налогоплательщиком лишь в пределах установленного данной нормой срока.

В связи с этим право на вычет налога может быть реализовано налогоплательщиком лишь в пределах установленного данной нормой срока вне зависимости от того, образуется ли в результате применения налоговых вычетов положительная или отрицательная разница (то есть как сумма налога к возмещению, так и сумма налога к уплате в бюджет).

При таких обстоятельствах налоговым органом правомерно не принята во внимание уточненная налоговая декларация по НДС за 3 квартал 2014 года, поданная ООО "Тролза-Маркет" 20.03.2018.

Отклоняя довод налогоплательщика о возможности продления (восстановления) срока для реализации права на вычет НДС, суды правомерно указали на непредставление обществом доказательств невозможности реализации им права на возмещение НДС в связи с невыполнением налоговым органом своих обязанностей, или несмотря на своевременно принятые обществом действия по реализации данного права.

Суды отметили, что допущенная при заполнении налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2014 года техническая ошибка, на которую указывает налогоплательщик, не может являться уважительной причиной пропуска срока, установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ.

Некорректное заполнение обществом декларации и не обнаружение налогоплательщиком допущенных ошибок до проведения выездной налоговой проверки не свидетельствует о наличии объективных обстоятельств, препятствующих налогоплательщику реализовать свое право на применение налоговых вычетов по НДС в установленный срок.

Верховный суд Российской Федерации в Определении от 27.06.2017 N 308- КГ17-7226 указал, что объективными и уважительными обстоятельствами, которые препятствуют налогоплательщику в своевременной реализации права на вычет НДС, не могут быть признаны внутренние организационные проблемы юридического лица. Во внимание могут быть приняты только ссылки на действия налоговых органов, в частности, на их разъяснения норм налогового законодательства.

На основании изложенного суды пришли к обоснованному выводу об отсутствии оснований для восстановления предусмотренного пунктом 2 статьи 173 НК РФ срока на подачу декларации и правомерно отказали в удовлетворении требований в данной части.

В ходе проверки инспекция установила, что ООО "ТролзаМаркет" приобретало троллейбусы у производителя колесных транспортных средств ЗАО "Тролза", и в нарушение требований Федерального закона от 24.06.1998 N 89-ФЗ "Об отходах производства и потребления" (далее - Федеральный закон от 24.06.1998 N 89-ФЗ) не исчислило и не уплатило утилизационный сбор за 2014 год.

При этом, как установлено налоговым органом ЗАО "Тролза" также не исчислен и не уплачен утилизационный сбор за 2014 год в сумме 18 414 000 руб.

В соответствии с пунктом 1 статьи 51 Бюджетного кодекса Российской Федерации утилизационный сбор относится к неналоговым доходам федерального бюджета Российской Федерации.

Уплата утилизационного сбора установлена Федеральным законом от 24.06.1998 N 89-ФЗ.

Пунктом 3 статьи 24.1 Федерального закона от 24.06.1998 N 89-ФЗ установлено, что плательщиками утилизационного сбора для целей настоящей статьи признаются лица, которые: осуществляют ввоз транспортных средств в Российскую Федерацию; осуществляют производство, изготовление транспортных средств на территории Российской Федерации; приобрели транспортные средства на территории Российской Федерации у лиц, не уплачивающих утилизационного сбора в соответствии с абзацами вторым и третьим пункта 6 настоящей статьи, или у лиц, не уплативших в нарушение установленного порядка утилизационного сбора.

Плательщики, указанные в абзацах третьем и четвертом пункта 3 статьи 24.1 Федерального закона от 24.06.1998 N 89-ФЗ, для подтверждения правильности исчисления суммы утилизационного сбора представляют в налоговый орган документы, указанные в пункте 16 Правил взимания сбора.

Согласно пункту 4 Правил взимания, исчисления, уплаты и взыскания утилизационного сбора в отношении колесных транспортных средств (шасси) и прицепов к ним, а также возврата и зачета излишне уплаченных или излишне взысканных сумм этого сбора, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 26.12.2013 N 1291 "Об утилизационном сборе в отношении колесных транспортных средств (шасси) и прицепов к ним и о внесении изменений в некоторые акты Правительства РФ" (далее - Правила взимания сбора), Федеральная налоговая служба осуществляет взимание утилизационного сбора, уплату которого осуществляют плательщики, указанные в абзацах третьем и четвертом пункта 3 статьи 24.1 Федерального закона от 24.06.1998 N 89-ФЗ.

Для проверки правильности исчисления суммы утилизационного сбора плательщиком налоговыми органами используются документы, поименованные в пунктах 16 и 19 Правил взимания сбора, а также перечень видов и категорий колесных транспортных средств и шасси, в отношении которых уплачивается утилизационный сбор, а также размеров утилизационного сбора, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 26.12.2013 N 1291.

Категории колесных транспортных средств определяются в соответствии с классификацией, предусмотренной приложением N 1 Технического регламента, а с 01.01.2015 в соответствии с приложением N 1 Технического регламента Таможенного союза "О безопасности колесных транспортных средств" ( ТР ТС 018/2011).

В соответствии с пунктом 2 Раздела 1 Технического регламента к объектам технического регулирования, на которые распространяется Технический регламент, относятся колесные транспортные средства категорий L, M, N и O, предназначенные для эксплуатации на автомобильных дорогах общего пользования (далее - транспортные средства), а также шасси транспортных средств, компоненты транспортных средств, оказывающие влияние на безопасность других транспортных средств.

Транспортные средства (комбайны, самоходные машины и ряд спецтехники на базе тракторов), на которые не выдается одобрение типа транспортного средства (ОТТС), не предназначены для использования на дорогах общего пользования. Из изложенного следует, что транспортное средство, не относящееся к колесным транспортным средствам (не имеющее ОТТС) и, соответственно, не предназначенное для использования на дорогах общего пользования, не является объектом уплаты утилизационного сбора.

Из изложенного следует, что транспортное средство, не относящееся к колесным транспортным средствам (не имеющее ОТТС) и, соответственно, не предназначенное для использования на дорогах общего пользования, не является объектом уплаты утилизационного сбора.

Как верно указали суды, согласно Техническому регламенту троллейбусы относятся к колесным транспортным средствам для использования на дорогах общего пользования, имеющим ОТТС, следовательно, в отношении троллейбусов должен уплачиваться утилизационный сбор, о чем свидетельствует пункт 7 письма Министерства промышленности и торговли Российской Федерации от 27.03.2014 N 20-828, доведенного письмом Федеральной налоговой службы Российской Федерации (ФНС РФ) от 31.03.2014 N ГД-4-3/5751@).

Обществом в ходе проверки не представлено доказательств того, что троллейбусы не являются колесными транспортными средствами, не имеющими ОТТС и, соответственно, не предназначены для использования на дорогах общего пользования.

Представленные в материалы дела документы в отношении троллейбусов - производителя ЗАО "Тролза" - одобрения типа транспортного средства (ОТТС) Таможенного союза, Сертификаты соответствия Таможенного союза, выданные органом по сертификации специальных и специализированных автотранспортных средств и услуг на автомобильном транспорте некоммерческой организации "Фонд развития сертификации спецавтотранспорта, средств механизации и технологий выполнения работ в строительстве" (г. Москва), содержат сведения о том, что троллейбусы производителя ЗАО "Тролза" относятся к категории М3 и соответствуют требованиям Технического регламента Таможенного Союза ТР ТС 018/2011 "О безопасности колесных транспортных средств", код ТН ВЭД ТС 8702 90.

Инспекцией в ходе проверки установлено, что в проверяемом периоде утилизационный сбор не исчислен и не уплачен ни производителем троллейбусов (ЗАО "Тролза"), ни последующими покупателями троллейбусов, в том числе ООО "Тролза-Маркет". Доказательств обратного налогоплательщиком не представлено.

Кроме того, вместе с приобретаемыми у производителя транспортными средствами заявитель получил паспорта транспортных средств (паспорт троллейбуса), в которых отсутствует отметка налогового органа об уплате утилизационного сбора.

Судами установлено, что в ходе проведенной выездной налоговой проверки налоговым органом изучены договоры (государственные контракты), заключенные ООО "Тролза-Маркет" с покупателями троллейбусов. Данные договоры (государственные контракты) содержат условия об оплате всех обязательных платежей, налогов, пошлин, сборов и других обязательных платежей на территории Российской Федерации Поставщиком троллейбусов, то есть ООО "Тролза-Маркет".

Доводы заявителя о том, что инспекцией исчислен утилизационный сбор за 2014 год плательщику ООО "Тролза-Маркет", а за 2015-2016 годы - плательщику ЗАО "Тролза", правомерно отклонены судами, поскольку данный факт не опровергает выводы налогового органа, что и производитель и его дилер признаются плательщиками утилизационного сбора в соответствии с абзацами четвертого и третьего пункта 3 статьи 24.1 Федерального закона от 24.06.1998 N 89-ФЗ.

Сумма утилизационного сбора рассчитана налоговым органом в соответствии с правилами его расчета, на основании Перечня видов и категорий колесных транспортных средств (шасси) и прицепов к ним, в отношении которых уплачивается утилизационный сбор, а также размеров утилизационного сбора (далее - Перечень), путем умножения базовой ставки на коэффициент и на количество реализованных троллейбусов покупателям на территории Российской Федерации. Правильность произведенного расчета утилизационного сбора в размере 16 186 000 руб. заявителем не оспорена, контррасчет в материалы дела не представлен.

Решение инспекции от 20.07.2018 N 11/07 в данной части не возлагает на ООО "Тролза-Маркет" каких-либо обязанностей, не создает препятствий в осуществлении предпринимательской и иной экономической деятельности, предложение представить в инспекцию расчет утилизационного сбора и добровольно уплатить его, без возможности принудительного взыскания, не нарушает права общества.

На основании изложенного суды пришли к обоснованному выводу об отсутствии оснований для признания решения налогового органа в данной части недействительным.

Суд кассационной инстанции также соглашается с выводами судов в части оставления требований общества о признании незаконными пунктов 2.1.1, 2.1.3 - 2.1.11, 2.3.7 решения инспекции от 20.07.2018 N 11/07 без рассмотрения.

В соответствии с частью 5 статьи 4 АПК РФ экономические споры, возникающие из административных и иных публичных правоотношений, могут быть переданы на разрешение арбитражного суда после соблюдения досудебного порядка урегулирования спора в случае, если такой порядок установлен федеральным законом.

В силу пункта 2 статьи 138 НК РФ акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц (за исключением актов ненормативного характера, принятых по итогам рассмотрения жалоб, апелляционных жалоб, актов ненормативного характера федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, действий или бездействия его должностных лиц) могут быть обжалованы в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящий налоговый орган в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом Российской Федерации.

Согласно разъяснениям, приведенным в пункте 67 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", судам надлежит принимать во внимание, что по смыслу пункта 5 статьи 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации прежде, чем передать возникшие разногласия на рассмотрение суда, налогоплательщик и налоговый орган должны принять меры к урегулированию спора во внесудебном порядке.

Поэтому решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения могут быть оспорены в суде только в той части, в которой они были обжалованы в вышестоящий налоговый орган.

При этом названные решения считаются обжалованными в вышестоящий налоговый орган в полном объеме, если только из поданной жалобы прямо не следует, что решение обжалуется в части.

Судами установлено, что в апелляционной жалобе, поданной ООО "Тролза-Маркет" в Управление, общество указывало на несогласие с решением инспекции от 20.07.2018 N 11/07 в части пунктов 2.1.2, 2.12.

В части пунктов 2.1.1, 2.1.3 - 2.1.11, 2.3.7 решение инспекции от 20.07.2018 N 11/07 в вышестоящий налоговый орган налогоплательщиком не обжаловалось, в связи с чем суды пришли к верному выводу о несоблюдении досудебного порядка урегулирования спора в данной части.

Также суды обосновано указали, что оспариваемое решение налогового органа не возлагает на общество обязанности по уплате утилизационного сбора, а лишь содержит предложение представить расчеты по утилизационному сбору и уплатить доначисленные суммы данного сбора за 2014 год в добровольном порядке.

Положенные в основу кассационной жалобы доводы общества, не опровергают обстоятельств, установленных судами предыдущих инстанций и, соответственно, не влияют на законность принятых судебных актов.

Переоценка установленных судами фактических обстоятельств дела и принятых ими доказательств в кассационной инстанции недопустима в силу требований, предусмотренных статьей 286, частью 2 статьи 287 АПК РФ.

Нормы права при разрешении спора применены судами правильно. Нарушений процессуальных норм, влекущих отмену судебных актов (статья 288 АПК РФ), не установлено.

При таких обстоятельствах, судебная коллегия не находит оснований для отмены судебных актов.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Саратовской области от 26.12.2018 и постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.03.2019 по делу N А57-22621/2018 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

Р.Р. Мухаметшин

Судьи

А.Н. Ольховиков Л.Ф. Хабибуллин