Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 16 марта 2023 г. N Ф04-514/23 по делу N А70-6293/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 15 марта 2023 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 16 марта 2023 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Буровой А.А.

судей Алексеевой Н.А.

Чапаевой Г.В.

при ведении судебного заседания с использованием средств аудиозаписи рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тюменской области на решение от 22.07.2022 Арбитражного суда Тюменской области (судья Минеев О.А.) и постановление от 01.12.2022 Восьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Шиндлер Н.А., Дубок О.В., Рыжиков О.Ю.) по делу N А70-6293/2022 по заявлению закрытого акционерного общества "Казанская рыба" (ОГРН 1027201229230, ИНН 7218003644, адрес 627420, Тюменская область, Казанский район, село Казанское, улица Ишимская, дом 36) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тюменской области (ОГРН 1047200043406, ИНН 7205010965, адрес: 627756, Тюменская область, город Ишим, улица Суворова, 32/1) о признании недействительным решения.

В заседании приняли участие представители:

от закрытого акционерного общества "Казанская рыба" - Агапова Н.В. по доверенности от 09.03.2023;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тюменской области - Михайлова Е.С по доверенности от 21.12.2022, Новикова О.М. по доверенности от 14.03.2023, Григорьева И.Г. по доверенности от 17.01.2023.

Суд установил:

закрытое акционерное общество "Казанская рыба" (далее - заявитель, Общество, налогоплательщик) обратилось в суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тюменской области (далее - налоговый орган, Инспекция) о признании недействительным решения от 20.09.2021 N 2.9-22/66/8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения от 10.01.2022 N 002 Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области (далее - Управление).

Решением от 22.07.2022 Арбитражного суда Тюменской области, оставленным без изменения постановлением от 01.12.2022 Восьмого арбитражного апелляционного суда, заявленное требование удовлетворено частично: признано недействительным решение Инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 2 947 812 руб., налога на прибыль в размере 5 676 136 руб., транспортного налога в размере 400 344 руб., налога на имущество организации в размере 1 370 627 руб., сумм пени, начисленных на указанные суммы налогов, штрафных санкций по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в размере 550 727 руб., штрафных санкций по пункту 1 статьи 119 НК РФ в размере 257 147 руб. В удовлетворении остальной части заявленного требования было отказано.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит решение и постановление в части удовлетворения заявленного требования отменить и принять в указанной части по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Общество возражает против доводов жалобы согласно отзыву.

Согласно части 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено АПК РФ.

Суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 АПК РФ проанализировав доводы кассационной жалобы, отзыва на них, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для отмены принятых по делу решения и постановления судов.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении Общества, по результатам которой принято решение от 20.09.2021 N 2.9-22/66/8 о привлечении заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде штрафа в размере 1 262 945 руб.

Данным решением Обществу также доначислены НДС, налог на прибыль, транспортный налог, налог на имущество в общем размере 15 192 650 руб., начислены пени в размере 4 800 040,54 руб.

Решением Управления от 10.01.2022 N 002 решение налогового органа отменено в части. Основанием для частичной отмены решения Инспекции послужили выводы Управления о необходимости учета начисленного и уплаченного единого сельскохозяйственного налога (далее - ЕСХН) за 2018, 2019 годы в размере 1 593 880 руб.

С учетом выводов Управления общая сумма подлежащих уплате налогов составила 13 598 770 руб., пени - 4 059 625,90 руб., штрафа - 1 114 218 руб.

Общество оплатило начисленные налоги, пени, штрафы в бюджет, однако, полагая, что решение Инспекции (в редакции решения Управления) не соответствует действующему налоговому законодательству, нарушает его законные права и интересы, обратилось в суд с соответствующим заявлением.

Основанием для принятия оспариваемого решения послужили выводы налогового органа о создании Обществом схемы ухода от налогообложения путем разделения его финансово-хозяйственной деятельности с использованием общества с ограниченной ответственностью "Казанская рыба" (далее - ООО "Казанская рыба"), применяющего упрощенную систему налогообложения (далее - УСН), и общества с ограниченной ответственностью Торговый дом "Казанская рыба" (далее - ООО ТД "Казанская рыба"), применяющего специальный налоговый режим в виде единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД), с целью сохранения права на применение ЕСХН.

Частично удовлетворяя заявленное требование, суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь положениями статей 145, 146, 166, 168, 171, 247, 252, 284, 286, 346.1, 346.2, 356, 372, 374 НК РФ, Закона Тюменской области от 19.11.2002 N 93 "О транспортном налоге", Закона Тюменской области от 27.11.2003 N 172 "О налоге на имущество организаций", пришли к выводу о правомерном применении Обществом в проверяемом периоде специального налогового режима в виде уплаты ЕСХН, вместе с тем, установив превышение в декабре 2018 года предельного лимита выручки, установленного статьей 145 НК РФ, позволяющего заявителю использовать освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС, признали правомерным доначисление Обществу НДС в размере 3 203 850,85 руб.

Суд кассационной инстанции, поддерживая выводы судов, исходит из норм материального права, указанных в судебных актах, и обстоятельств, установленных по делу.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.2 НК РФ сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию, при условии, что в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций и индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, а также от оказания сельскохозяйственным товаропроизводителям услуг, указанных в подпункте 2 названного пункта, составляет не менее 70%.

Для сельскохозяйственных товаропроизводителей, отвечающих критериям, предусмотренным пунктом 2 статьи 346.2 НК РФ, и рыбохозяйственных организаций, отвечающих критериям, предусмотренным подпунктом 1 или 1.1 пункта 2.1 статьи 346.2 НК РФ, налоговая ставка по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными налогоплательщиками собственной сельскохозяйственной продукции, устанавливается в размере 0 процентов (пункт 1.3 статьи 284 НК РФ).

Таким образом, налогоплательщики налога на прибыль, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку и реализующие эту продукцию уплачивают налог на прибыль по ставке 0% при условии, что в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции составляет не менее 70%.

Кроме того, из анализа положений статей 356, 372, 374 НК РФ, Закона Тюменской области от 19.11.2002 N 93 "О транспортном налоге", Закона Тюменской области от 27.11.2003 N 172 "О налоге на имущество организаций" следует, что организации, занимающиеся производством сельскохозяйственной продукции, удельный вес доходов от реализации которой в общей сумме их доходов составляет более 70%, освобождаются от уплаты транспортного налога и налога на имущество.

Согласно абзацу второму пункта 1 статьи 145 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, применяющие систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (ЕСХН), имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, при условии, что указанные лица переходят на уплату ЕСХН и реализуют право, предусмотренное настоящим абзацем, в одном и том же календарном году либо при условии, что за предшествующий налоговый период по ЕСХН сумма дохода, полученного от реализации товаров (работ, услуг) при осуществлении видов предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется указанная система налогообложения, без учета налога не превысила в совокупности: 100 миллионов рублей за 2018 год, 90 миллионов рублей за 2019 год, 80 миллионов рублей за 2020 год, 70 миллионов рублей за 2021 год, 60 миллионов рублей за 2022 год и последующие годы.

Судами установлено, что Общество осуществляет деятельность по воспроизводству рыбы, вылову и переработке продукции, реализации оптом, переработке давальческого сырья.

В ходе налоговой проверки Инспекцией выявлено, что в период с 01.01.2015 по 01.01.2017 Общество перерабатывало речную рыбу и покупную рыбу только для собственной реализации.

В связи с увеличением ассортимента и объема производимой продукции (в том числе из покупного сырья) с целью сохранения применения режима налогообложения ЕСХН Обществом с ООО "Казанская рыба" был заключен договор подряда от 01.01.2018 на переработку давальческого сырья, что позволило заявителю вывести часть своей деятельности по приобретению покупной продукции на ООО "Казанская рыба".

В свою очередь, ООО "Казанская рыба", получив готовую продукцию по договору на переработку давальческого сырья от налогоплательщика, частично реализует ее в адрес Общества (31% готовой продукции) для оптовой реализации, оставляя себе для дальнейшей розничной реализации 69% готовой продукции. ООО "Казанская рыба" осуществляет розничную торговлю товарами, в том числе рыбой и рыбной продукцией Общества через магазин в с. Казанское.

В рамках заключенного между ООО "Казанская рыба" и ООО ТД "Казанская рыба" договора комиссии ООО ТД "Казанская рыба" осуществляло деятельность по розничной реализации рыбной продукции через магазины в г. Тюмени и г. Сургуте. Через магазины ООО ТД "Казанская рыба" осуществлялась также реализация неучтенных объемов речной рыбы в количестве 67 039 кг, выловленной Обществом.

С учетом изложенного Инспекцией в составе доходов за 2018 год Общества учтены:

- доходы в размере 23 173 311 руб. от реализации готовой продукции, переработанной по договору подряда на переработку давальческого сырья, заключенному между заявителем и ООО "Казанская рыба";

- доход в размере 18 915 677 руб. от реализации ООО ТД "Казанская рыба" выловленной и неучтенной Обществом речной рыбы.

При этом денежная сумма в размере 23 173 311 руб. была включена налоговым органом в выручку от прочей деятельности, а денежная сумма в размере 18 915 677 руб. - в выручку от сельскохозяйственной деятельности.

Включение в состав доходов Общества дополнительного дохода в размере 42 088 988 руб. повлекло, по мнению Инспекции, уменьшение удельного веса доходов Общества от сельскохозяйственной деятельности в общей сумме доходов и, как следствие, доначисление ему налога на прибыль, НДС, налога на имущество, транспортного налога, соответствующих сумм пени и штрафа.

Не оспаривая выводы налогового органа о формальном разделении финансово-хозяйственной деятельности заявителя между ЗАО "Казанская рыба" и ООО "Казанская рыба", занижении доходов, Общество указывало на неверное распределение налоговым органом дополнительно вмененной ему выручки между сельскохозяйственной деятельностью и прочими доходами.

Так, заявитель указывал на то, что при увеличении доходной части Общества за 2018 год на 23 173 311 руб. налоговым органом не было учтено, что ООО "Казанская рыба" передало в переработку пелядь, ранее приобретенную у Общества, следовательно, стоимость продукции, переработанной из собственной рыбы заявителя, необходимо включать в состав не прочих доходов, а доходов от сельскохозяйственной деятельности.

При этом согласно представленным заявителем документам, в том числе товарным накладным ООО "Казанская рыба" передало на переработку Обществу 54 155 кг пеляди, из которых 40 936,46 кг - приобретено у налогоплательщика, что составляет 75,59 % от общего объема пеляди, переданной в переработку.

Стоимость продукции, выработанной из 54 155 кг пеляди, составила 8 634 098,70 руб., следовательно, стоимость продукции из собственной пеляди составила 6 526 515,20 руб. (8 634 098,70 * 75,59% = 6 526 515,20 руб.).

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства (в том числе товарные накладные), доводы и возражения сторон, суды первой и апелляционной инстанций, принимая во внимание формальный характер сделок между налогоплательщиком и ООО "Казанская рыба" по передаче на переработку давальческого сырья, установив, что фактически Общество производило рыбную продукцию для собственного потребления, при этом большая часть продукции (75,59 %) была изготовлена Обществом из рыбы, разведенной непосредственно им самим, пришли к выводу о том, что доходы в размере 6 526 515,20 руб., полученные от реализации названной продукции, подлежат включению в состав доходов от сельскохозяйственной деятельности.

Доводы налогового органа об отсутствии у Общества заявленного количества рыбы собственного производства были предметом рассмотрения судов и получили надлежащую правовую оценку. Оснований для иной оценки у суда кассационной инстанции не имеется.

Правомерность включения в состав доходов выручки в размере 18 915 677 руб. от реализации выращенной и неучтенной Обществом рыбы в количестве 67 472 кг, которую, как указывает налоговый орган, от своего имени реализовало ООО "ТД "Казанская рыба", налогоплательщиком не оспаривается.

Между тем увеличение выручки Общества в указанной сумме не повлекло утрату заявителем статуса сельскохозяйственного производителя.

Так, суды, проверив расчеты Общества и налогового органа, установили, что общая выручка налогоплательщика за 2018 год составила 128 210 032 руб., в том числе:

- выручка от сельскохозяйственной деятельности в размере 90 009 959,20 руб.

(70,21 %), из которой 64 567 767 руб. - выручка по данным бухгалтерского учета, 18 915 677 руб. - неучтенная выручка, полученная от реализации продукции через ООО "ТД Казанская рыба", 6 526 515,20 руб. - выручка от переработанной продукции из пеляди, реализованной в ООО "Казанская рыба";

- выручка от прочей деятельности в размере 38 200 072,80 руб. (29,79 %).

В отношении 2019 года соотношение выручки также соответствует показателю 70/30, что подтверждается расчетом налогового органа.

При таких обстоятельствах, учитывая, что Общество объективно имело долю доходов от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) в размере не менее 70 %, суды пришли к верному выводу о неправомерном лишении налогоплательщика права на налоговую льготу по налогу на прибыль организаций, по налогу на имущество организаций, транспортному налогу, необоснованному доначислению налогов, пени, применению налоговых санкций.

В то же время, суды указали, что, несмотря на сохранение Обществом статуса сельхозпроизводителя и права на применение ЕСХН в 2018, 2019 годы, общая сумма увеличенной налоговым органом выручки за 2018 год превысила 100 000 000 руб., что повлекло за собой обязанность Общества уплачивать НДС в соответствии со статьей 145 НК РФ.

Превышение лимита дохода от реализации без учета НДС в 100 000 000 руб. Общества допущено в декабре 2018 года. Общая сумма НДС за 2018-2019 года к уплате с учетом документально подтвержденных вычетов составила 3 203 850,85 руб.

(за 2018 год - 1 425 704,85 руб., за 2019 год - 1 778 146 руб.).

Каких-либо нарушений требований статьи 71 АПК РФ при оценке доказательств судами первой и апелляционной инстанций не допущено.

Доводы налогового органа относительно утраты Обществом права на применение ЕСХН были предметом полного и всестороннего рассмотрения в судах первой и апелляционной инстанций. Им дана надлежащая правовая оценка и сделаны выводы в соответствии с нормами действующего законодательства.

Доводы кассационной жалобы, касающиеся фактических обстоятельств данного спора и доказательственной базы по делу, не могут являться основанием для отмены судебного акта в суде кассационной инстанции, поскольку нарушений норм материального и процессуального права, повлиявших на исход дела, не подтверждают, по сути, сводятся к несогласию заявителя жалобы с установленными по делу обстоятельствами и с оценкой судами представленных доказательств; оснований для иной оценки доказательств и сделанных на их основании выводов судов первой и апелляционной инстанций у суда округа не имеется (статья 286 АПК РФ).

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 22.07.2022 Арбитражного суда Тюменской области и постановление от 01.12.2022 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А70-6293/2022 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.